Решение № 10946 от 5.11.2025 г. на ВАС по адм. д. № 8102/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

Образувано е по две касационни жалби, подадени от директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - Варна при ЦУ на НАП и от РАДИНА СС ЕООД, чрез адв. Амуджиев, против Решение 13204 от 06.12.2024г., постановено по адм. дело 1241/2024г. по описа на Административен съд Варна, поправено с Решение за поправка на очевидна фактическа грешка 6147/06.06.2025г., постановено по адм. дело 1241/2024г. по описа на Административен съд Варна.

Директорът на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика- Варна при ЦУ на НАП, чрез юрисконсулт Ганев обжалва решението в частта, с която по жалба на РАДИНА СС ЕООД е отменен Ревизионен акт Р-03000323003212-091-001/23.02.2024 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с и изменен Решение 68/17.05.2024г. на директора на Дирекция ОДОП Варна, в частта, с която на дружеството са установени задължения за КД по ЗКПО за 2019г. за размера над 6 963,13лв. и за лихвите над 2 778,70лв.; задължения за КД по ЗКПО за 2021г. за размера над 3 602,64лв. и за лихвите над 1 783,61лв. и задължения за ДДС за отделните данъчни периоди, посочени в решението.

В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно като постановено в противоречие с материалния закон - отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че изводите на съда са в противоречие с доказателствения материал. Излагат се подробни доводи по съществото на спора. Касаторът моли да се отмени решението на първоинстанционния съд в обжалваната му част и да се отхвърли жалбата срещу ревизионния акт. Претендира присъждане на разноски за две съдебни инстанции.

Ответникът по касационната жалба - РАДИНА СС ЕООД оспорва жалбата в представен писмен отговор и в съдебно заседание.

РАДИНА СС ЕООД, чрез адв. Амуджиев обжалва решението и решението за поправка на очевидна фактическа грешка на Административен съд - Варна в частта, в която е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт Р-03000323003212-091-001/23.02.2024г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден и изменен с Решение 68/17.05.2024г. на директора на Дирекция ОДОП Варна, в частта, с която на дружеството са установени задължения за КД по ЗКПО за 2019г. в размер на 6 963,13лв. и лихви в размер на 2 778,70лв.; задължения за КД по ЗКПО за 2021г. в размер на 3 602,64лв. и лихви в размер на 1 783,61лв.; задължения за ДДС общо в размер на 18 273,47лв. и лихви общо в размер на 3 631,74лв., по посочените в решението данъчни периоди.

Според касационната жалба, обжалваното решение е неправилно поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, неправилно приложение на материалния закон и необоснованост с изложени подробни доводи обосноваващи твърденията в жалбата. Иска се отмяна на решението в оспорената част и постановяване на ново по същество на спора, с което ревизионния акт да бъде отменен изцяло. Претендира се присъждане на разноски за две съдебни инстанции.

Ответникът - Директорът на Дирекция ОДОП - Варна при ЦУ на НАП не изразява становище по касационната жалба.

Представителят на Върховната касационна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата на РАДИНА СС ЕООД и основателност на касационната жалба на директора на Дирекция ОДОП - Варна.

Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях основания за отмяна и предвид доказателствата по делото, приема за установено следното:

Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд Варна е бил РА Р-03000323003212-091-001/23.02.2024г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна, в частта, потвърдена и изменена с Решение 68/17.05.2024г. на директора на Дирекция ОДОП Варна.

С обжалваното решение съдът е отменил частично ревизионния акт. За да постанови този резултат съдът е установил от фактическа страна, че ревизията на РАДИНА СС ЕООД е възложена със ЗВР Р-03000323003212-020-001/31.05.2023г. за срок до 3 месеца, изменена по отношение на срока със ЗВР Р-03000323003212-020-002/09.11.2023г. с обхват задължения за КД по ЗКПО за периода 01.01.2019г. - 31.12.2021г. и за ДДС за периода 01.01.2019г. - 31.10.2022г. В срока по чл.117, ал.1 ДОПК е съставен Ревизионен доклад Р-03000323003212-092-001/26.01.2024г. фактическите констатации в който, ведно с предложените за установяване задължения, са потвърдени с РА Р-03000323003212-091-001/23.02.2024г. Ревизионният акт е обжалван пред директора на Дирекция ОДОП - Варна, който с Решение 68/17.05.2024г., връчено на 20.05.2024г., го е потвърдил частично.

Установено е, че основната дейност на РАДИНА СС ЕООД през ревизирания период е строителство на жилищни и нежилищни сгради, като дружеството извършва строителни услуги като подизпълнител по договори за строителство и ремонт, а извършването на услугите се превъзлага на външни изпълнители. Наред с това е извършвало и услуги по отдаването под наем на леки автомобили, като опция за закупуване на автомобила след изтичане на договора за наем.

След проследяване на извършените процесуални действия от органите по приходите в хода на ревизията решаващият състав на административният съд е описал подробно основанията на органите по приходите за извършване на корекции на декларирания СФР за 2019 г., 2021 г., 2020 г., и основанията за отказано право на данъчен кредит по подробно описани в РА и решението на съда фактури. Обсъдил е представените в хода на ревизионното и съдебното производство писмени доказателства и заключението на допуснатата в хода на съдебното производство съдебно-счетоводна експертиза, както и свидетелските показания на З. З. Б., М. Г. М. и И. М. М..

Решаващият съд е приел, че ревизионния акт е издаден от компетентни органи, в кръга на определените им правомощия и в изискуемата форма. По отношение на материалната законосъобразност на акта, съдът е приел, че същия следва да бъде отменен частично.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид доводите в касационните жалби, становищата на страните и данните по делото, приема следното:

Касационните жалби като подадени в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежни страни против съответните части от подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятни за тях, са допустими.

Разгледани по същество касационната жалба на Директорът на Дирекция "ОДОП" Варна е неоснователна, а на РАДИНА СС ЕООД частично основателна.

1. По отношение на констатирани разлики между декларирани в ГДД приходи и данъчни основи на облагаеми доставки по дневник за продажби неотчетени приходи за 2019 г. съдът е приел жалбата за неоснователна.

Административният съд е мотивирал извода въз основа на анализ на т.7.1. и т.7.2 от СС-18 за отчитане приходи от услуги. Приел е, че с оглед издаването на фактура 42/06.12.2019г. от страна на Б енд Т Кънстръкшън за изпълнение на превъзложените му услуги по извършване на СМР за обект Езерово-Повеляново, префактурирани от Радина СС ЕООД на Хидрострой АД с фактури 549/17.10.2019г. (за аванс) и 559/06.12.2029г., включването на последната в дневника за продажби за м.12.2019г. и непредставяне на доказателства относно наличието на условия за отчитане на прихода за бъдещ период в 2020г., правилно на основание чл.78 ЗКПО е извършена корекция на СФР за 2019г. увеличение със сумата от 21 490,24лв. и корекция на СФР за 2020г. намаление със сумата от 21 490,24лв.

Решението е неправилно. Основателно е възражението на касатора Радина СС ЕООД за необоснованост на решението за признаване на прихода през 2019г., доколкото в ревизионното производство не е установено приемене на възложената работа през 2019г. и настъпване на условията на СС-18 за признаване на прихода. Още повече, в случая при обжалване на ревизионния акт по административен ред, същия е отменен в частта с която са установени задължения по ЗКПО за 2020г. (по отношение на която е намален финансовия резултат с отчетените приходи по процесната фактура) и преписката е върната за нова ревизия. При отмяната директора на Дирекция ОДОП Варна е посочил, че по преписката не са представени актове обр.19 и други доказателства които да потвърдят изпълнение на договорените СМР и приемането им, след което възниква задължение за отчитане на прихода.

1. По отношение констатациите за неотчетени приходи от лихви по договори за предоставени парични заеми на ФБК Стринг ООД, съдът е приел жалбата за неоснователна.

За да мотивира извода си съдът се посочил, че съгласно приетото по делото заключение по ССЕ и от представените в хода на ревизията Хронологични регистри за 2019г., 2020г. и 2021г. се установяват предоставени заеми преди 2019г. След анализ на Главна книга и Оборотна ведомост за 2019г., 2020г. и 2021г., и Синтетична хронологична ведомост на с/ка 721 Приходи от лихви за периода 01.01.2019г. 31.12.2022г., вещото лице е дало заключение, че: за 2019г. в счетоводството на РАДИНА СС са начислени приходи от лихви в размер на 9 584,33лв., като са съобразени всички промени в главницата на предоставените суми, а за 2020г. и 2021г. в счетоводството на РАДИНА СС ЕООД не са начислени приходи от лихви. При така даденото заключение по ССЕ, съобразно уговорките в договорите относно размера на лихвата и че същата се изчислява на годишна база, прилагайки правилата по т.8.1. по т.8.2., буква а) СС18 съдът е стигнал до извод, че правилно органите по приходите са приели, че заемодателят РАДИНА СС е следвало да отчита приход от лихви текущо, пропорционално на времевата база, в края на всяка от годините за срока по договорите и са увеличили счетоводния финансов резултат на дружеството за 2021г. с неотчетените приходи от лихви в размер на 904,11лв.

Решението в тази част е правилно. От страна на ревизираното лице не са представени доказателства за отчитане на приходи от лихви за 2021г., което е в нарушение на СС-18, както правилно е приел административния съд.

1. По отношение на непризнатите разходи за външни услуги/материали и непризнат данъчен кредит:

Правилни са изводите на административния съд за незаконосъобразност на ревизионния акт в частта относно непризнатите разходи за наем на апартамент по фактури, издадени от Джи Инвестмънтс ЕООД; непризнати разходи за външни услуги (телефонни услуги) по фактури, издадени от ТЕЛЕНОР БЪЛГАРИЯ ЕАД и непризнатото право на данъчен кредит по същите фактури; относно извършената корекция на финансовия резултат с непризнати разходи по фактури за материали и услуги - резервни части за автомобили, гуми и други, и непризнатия данъчен кредит по същите фактури, вкл. по фактури от доставчици - Автотрейд ООД, Ауто Гуми Варна ООД, Баш Майстора ЕООД, Еко България ЕАД, ЕКС-Славов ЕООД, Елит Кар ООД, Еуратек Ауто ООД, Жижо-82 ООД, Колор Груп Варна ЕООД, МСМ Автоелектроникс ЕООД, Порше интер ауто БГ ЕООД, СРГ Авто ЕООД, Топ Дрифт ООД, Шел България ЕАД и др.

Административният съд е анализирал релевантните факти по приложението на чл.26, т.1 ЗКПО и чл.70, ал.1, т.2 ЗДДС и правилно е приел, че спорът се свежда до това дали отчетените разходи за услуги и материали, са във връзка с икономическата дейност на дружеството. За да стигне до извод за основателност на жалбата съдът се е позовал на Решение на СЕС от 17.10.2018г. по дело Ryanair, С-249/17, точка 28, където е прието, че е налице право на приспадане в полза на данъчнозадълженото лице дори при липса на пряка и непосредствена връзка между конкретна получена доставка и една или повече извършени доставки, пораждащи право на приспадане, когато разходите за въпросните услуги са част от общите разходи на това лице и като такива представляват елементи, формиращи цената на стоките или услугите, които то доставя. Правилен е извода на съда, че доколкото процесните разходи са формирали себестойност на последващи доставки, за които дружеството е отчело приход за 2019г., 2020г. и 2021г. то следва да се при приеме, че процесните доставки са използвани за дейността на дружеството.

Неправилно, обаче, съдът е приел, че отчетените разходи за услуги и материали по фактури, издадени през 2022г. не са във връзка с икономическата дейност на дружеството. Тези разходи са извършени по фактури, издадени от същите доставчици за доставка на стоки и услуги, за които съдът е приел, че са във връзка с дейността на дружеството, поради което и с оглед извършваната от дружеството основна дейност през ревизираните периоди, същите следва да бъдат признати като такива свързани с икономическата дейност на ревизираното лице.

1. Относно извършената корекция на финансовия резултат във връзка с начислени амортизации на автомобили, които не са използвани в дейността на дружеството и относно непризнатия данъчен кредит за лек автомобил Шкода Супърб [рег. номер], решаващият състав е стигнал до извод за неоснователност на жалбата.

Съдът е приел за безспорно, че през 2019г., 2020г. и 2021г. РАДИНА СС ЕООД е отчитало амортизации за собствени леки автомобили, заведени в с/ка 205 - Транспортни средства, САП и ДАП, а именно за: Шкода Супърб [рег. номер], Ауди Q 7 [рег. номер], Сеат Алхамбра [рег. номер], Ауди А6 [рег. номер], Ауди А8 [рег. номер], Ауди А8 [рег. номер], Мерцедес МЛ 350, Фолксваген Пасат [рег. номер] и Шкода Супърб [рег. номер]. В хода на ревизионното производство са признати данъчните амортизации за: Мерцедес МЛ 350 (предмет на договор за оперативен лизинг от 23.03.2016г. с ТУИ България ЕООД); Шкода Супърб [рег. номер] (предмет на договор за наем от 01.09.2018г. с ФБК Стринг ООД) и Ауди А 8 [рег. номер] (предмет на договор за наем от 01.11.2019г. с ФБК Стринг ООД). По отношение на останалите автомобили - Ауди Q 7 [рег. номер], Сеат Алхамбра [рег. номер], Ауди А6 [рег. номер], Ауди А8 [рег. номер], Фолксваген Пасат [рег. номер] и Шкода Супърб [рег. номер], в хода на ревизията е прието, че РАДИНА СС ЕООД не е представило доказателства за използването им за икономическата дейност на дружеството, поради което начислените амортизации за същите не са признати и с тях е увеличен ФР за съответната година.

Решението в тази част е неправилно. Неправилно от страна на съда не са кредитирани представените с възражението срещу РД договор за наем от 01.01.2019г. с ФБК Стринг ООД и анекс към него от 01.10.2020г., събраните гласни доказателства и счетоводните записвания, според които РАДИНА СС ЕООД е отдало под наем на ФБК Стринг ООД процесните МПС. Представените частни документи не са били оспорени по реда на чл. 193 ГПК във връзка с чл. 144 АПК и § 2 от ДР на ДОПК. При неоспорване на посочените документи, в тежест на приходните органи е било да установят, че същите са неавтентични, с недостоверна дата и не следва да се кредитират. С оглед на това неправилен е и извода на съда, че след като договора и анекса не са представени в хода на предходната проверка, то същите съставени във връзка с констатациите в РД и за целите на обжалването. Предвид изложеното и с оглед констатациите на вещото лице, извършената корекция на финансовия резултат във връзка с начислени амортизации на посочените автомобили и непризнатия данъчен кредит за лек автомобил Шкода Супърб [рег. номер] са неправилни.

1. По отношение на начислени лихви по реда на чл.89 ЗКПО за 2021г, съдът е обосновал извод за неоснователност на жалбата в тази част.

Правилно административния съд е приел, че констатациите на приходните органи в тази част са изцяло по декларирани данни и предвид декларирания от дружеството резултат с ГДД по чл.92 ЗКПО за 2020г. 859 300 лв., правилно с РА е прието, че през 2021г. дружеството е имало задължение да внася тримесечни авансови вноски. Прието е за безспорно установено, че такива не са извършвани. Във връзка с това на основание чл. 89 ЗКПО са установени задължения за лихва върху невнесените в срок авансови вноски. Размерът на лихвата не е оспорен пред административния съд, като в тази част не се поддържат оплаквания и в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК решението следва да бъде оставено в сила.

1. По отношение на деклариран ВОП на стоки/превозни средства решаващият състав е счел жалбата за неоснователна.

Като безспорно е прието, че жалбоподателят е получател на ВОП на лек автомобил Volkswagen Pro03 по фактура 38527/22.08.2022г., издадена от регистрирано в Германия дружество с валиден VIN DE111299664. За безспорно е прието и че плащането по посочената фактура е извършено по банков път на 24.08.2022г., че автомобилът реално е получен на територията на страната и е регистриран в Сектор ПП на 29.09.2022г. с рег. В006ТН, както и че е заведен като актив по дебита на с/ка 205. Като получател по ВОП РАДИНА СС ЕООД е издало Протокол по чл.117, ал.1 ЗДДС с данъчна основа 65189,04лв. и ДДС 13037,81лв., който е деклариран в СД за м.10.2023г., в който период е начислен ДДС и едновременно с това е упражнено право на приспадане.

За отхвърли жалбата на дружеството първоинстанционният съд е анализирал приложимата нормативна уредба и представените доказателства, като е приел, че от РАДИНА СС ЕООД не са ангажирани доказателства лекият автомобил да е използван в икономическата дейност на дружеството конкретно за отдаване под наем, или за друга дейност по чл.70, ал.2, т.1 и т.2, както и за дейност, различна от посочените в чл.70, ал.2, т.1 и т.2, но съставляваща основна дейност по смисъла на § 1, т.18а ДР ЗДДС.

Решението е неправилно. Както се посочи по-горе основаната дейност на ревизираното лице е предоставяне на услуги по отдаването под наем на леки автомобили, като опция за закупуването им след изтичане на договора за наем. В случая към жалбата по административен ред от страна на дружеството е представен договор за наем на процесния лек автомобил, поради което и извода на съда, че същият не е се използва в икономическата дейност на ревизираното лице е неправилен.

1. По отношение на непризнат данъчен кредит по фактури, за наем на автомобили, издадени от АМОНИТ АД, правилно от страна на съда жалбата е приета за неоснователна.

Съответни на доказателствата по делото и материалния закон са изводите на съда относно отказаното право на данъчен кредит за месец за м.03.2019г. общо в размер на 380,00лв. по фактури с доставчик АМОНИТ АД. Процесните фактури не позволяват да се идентифицира наетото/наетите МПС, предвид факта, че в основание за издаването им само е посочено наем автомобил, не са представени договор или друг документ протокол за предаване, които да обосновават извод за възникнало наемно правоотношение нито за отчитането на приход от тях, и като цяло доказателства, които да обосновават извод, че нает от АМОНИТ АД автомобил е използван за икономическата дейност на РАДИНА СС ЕООД.

1. По отношение на непризнат данъчен кредит по фактури, издадени от ХИДРОСТРОЙ АД съдът правилно е приел, че РАДИНА СС ЕООД неправомерно е упражнило правото на приспадане за д.п. м.10.2020г. в размер на 303.40 лева, тъй като в процесните фактури, издадени от Хидрострой АД като получател е посочено Мост Монтаж" ЕООД, ЕИК 206145474, а не РАДИНА СС ЕООД, поради и което жалбата в тази част е приета за неоснователна.

По изложените съображения, решението на административния съд в частта му с която е отхвърлена жалбата на РАДИНА СС ЕООД против ревизионния акт в частта относно за КД по ЗКПО за 2019г. в размер на 6 963,13лв. и лихви в размер на 2 778,70лв.; задължения за КД по ЗКПО за 2021г. за сумата над 90,41 лева до 3 602,64 лв., ведно със съответните лихви; задължения за ДДС за м.11.2020г. 3 133,60лв. и лихви 1 102,12лв.; за м.04.2022г. - 342,01лв. и лихви 71,50лв.; за м.09.2022г. 13 237,81лв. и лихви 2 208,31лв.; за м.10.2022г. 1 560,05лв. и лихви 246,81лв, следва да се отмени, като се постанови отмяна на ревизионния акт в тази му част.

Решението следва да се отмени и в частта, с която в полза на Национална агенция по приходите са присъдени разноски по компенсация в размер на 1179.42 лева.

С оглед изхода на делото НАП следва да се осъди да заплати на РАДИНА СС ЕООД разноски за двете инстанции общо в размер на 11 109.18 лева, (при претендирани и доказани разноски от 11 476.43 лева). В полза на НАП се дължат разноски в размер на 163.76 лева (при претендирани с касационната жалба разноски за две инстанции в размер на 5 117.38 лева).

Воден от горното, на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,