Решение № 3539 от 30.03.2026 г. на ВАС по адм. д. № 2022/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на „Делта Груп Секюрити“ ЕООД, ЕИК 201764405, със седалище и адрес на управление гр. София, [жк], представлявано от управителя М. Михайлов, подадена чрез пълномощника адв. Владимирова, срещу Решение № 42767/19.12.2025 г., постановено по адм. дело № 8757/2025 г. по описа на Административен съд – София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) № Р-22221024005466-091-001/02.06.2025 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 895/17.07.2025 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ („ОДОП“) – София при ЦУ на НАП. В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В подробно изложение се оспорва изводът на съда, според който дружеството не е съумяло да докаже реалността на спорните доставки, съответно касаторът счита, че РА, с който са му установени задължения по ЗДДС и ЗКПО, е незаконосъобразен. Искането, поддържано и в съдебно заседание, е за отмяна на първоинстанционното решение и за постановяване на друго – по съществото на спора, с което жалбата срещу процесния РА да бъде уважена. Претендира присъждане на разноски за две съдебни инстанции, а в условията на евентуалност прави възражение за прекомерност на юрисконсултското възнаграждение на ответника. Ответникът – Директор на Дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП, чрез пълномощника юрк. Соколова, в съдебно заседание, оспорва основателността на касационната жалба и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Претендира разноски за касационната инстанция, а в условията на евентуалност прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение на касатора. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, и съобрази становищата на страните, намира жалбата за процесуално допустима като подадена в преклузивния срок, от легитимирана страна и против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото ѝ съобрази следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред Административен съд – София-град е бил РА № Р-22221024005466-091-001/02.06.2025 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 895/17.07.2025 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП, с който на „Делта Груп Секюрити“ ЕООД са установени задължения по ЗДДС за данъчните периоди от м. 01.2022 г. до м. 12.2022 г. в размер на 74 469,55 лв. главница, ведно с 26 817,36 лв. лихви, и по ЗКПО за данъчната 2022 г. в размер на 37 294,71 лв. главница, ведно с 9 751,46 лв. лихви. За да отхвърли жалбата на дружеството против РА, административният съд, от фактическа страна, е приел за установено следното: Ревизионното производство е образувано въз основа на Решение № 1625/12.03.2024 г., постановено по адм. дело № 12157/2023 г. по описа на Административен съд – София-град, с което по жалба на „Делта Груп Секюрити“ ЕООД е прогласена нищожността на РА № Р-22221023000545-091-001/23.08.2023 г., и преписката е изпратена на Директора на ТД на НАП – София за възлагане на нова ревизия. Ревизионното производство е възложено със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-22221024005466-020-001/24.10.2024 г. (л. 24), издадена от П. Горанчева, в качеството ѝ на възложител на ревизията, заемаща длъжност началник сектор „Ревизии“, дирекция „Контрол“ при ТД на НАП София, с която е определено ревизията да бъде извършена от Д. Ачева – главен инспектор по приходите в ТД на НАП София, определена за ръководител на ревизията, и Д. Христова – главен инспектор по приходите в ТД на НАП София. ЗВР е връчена на дружеството по електронен път на 28.10.2024 г. (л. 26), като с нея е определен срок за извършване на производството 3 месеца от момента на връчване. По отношение на П. Горанчева е представена Заповед № РД-84-2200-982/11.10.2024 г. (л. 23) на изпълнителния директор на ТД на НАП София, издадена на основание чл. 84, ал. 2 ЗДСл, с която е определено посоченият орган по приходите да изпълнява задълженията на В. Владимирова на длъжност началник сектор „Ревизии“, дирекция „Контрол“ при ТД на НАП София. По отношение правомощията на Владимирова е представена Заповед № РД-01-849/31.10.2022 г. (л. 21) на директора на ТД на НАП София, издадена на основание чл. 11, ал. 3 ЗНАП вр. чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК. Със Заповед за изменение на ЗВР (ЗИЗВР) № 22221024005466-020-002/22.01.2025 г. (л. 27), издадена от В. Владимирова, в качеството ѝ на възложител на ревизията, е определен нов краен срок на ревизията – до 28.03.2025 г. За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад (РД) № Р- 22221024005466-092-001/05.05.2025 г., срещу който не е подадено възражение. Ревизията приключва с РА № Р-22221024005466-091-001/02.06.2025 г., издаден от В. Владимирова, в качеството ѝ на възложител на ревизията, и Д. Ачева – ръководител на ревизията. Основната дейност на дружеството е предоставяне на услуги, свързани с охранителна дейност, търговия с охранителна техника, проектиране, доставка и изработване на системи за сигурност на територията на страната. През ревизираните периоди „Делта Груп Секюрити“ ЕООД е упражнило право на данъчен кредит по 6 броя фактури, издадени от „Булпласт – 98“ ЕООД с предмет рекламни материали; по 9 броя фактури, издадени от „ММ Ауто Груп 1“ ЕООД с предмет разпространение на рекламни материали; по 15 броя фактури, издадени от „Контракт 55“ ЕООД с предмет печат и разпространение на рекламни листовки до пощеснки кутии; по 7 броя фактури, издадени от „Ербиес Строй Груп“ ЕООД с предмет печат и разпространение на рекламни листовки до пощеснки кутии. С РА е отречена реалността на получените доставки поради липса на данни за лицата, извършили услугите, както и поради липса на материална обезпеченост. Установено е също, че посочената в договорите между ревизираното дружество и неговите доставчици банкова сметка е с титуляр трето лице – „Старспринт“ ЕООД, чийто управител е бил управител и едноличен собственик на капитала и на „ММ Ауто Груп 1“ ЕООД и „Ербиес Строй Груп“ ЕООД, както и е бил нает в „Булпласт – 98“ ЕООД. С оглед тези фактически установявания и на основание чл. 9 вр. чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС на „Делта Груп Секюрити“ ЕООД е отказано право на данъчен кредит по фактурите, издадени от посочените доставчици. На основание чл. 70, ал. 1, т. 2, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС на ревизираното дружество е отказано право на приспадане на данъчен кредит и по 3 фактури, издадени от „Ертиос“ ЕООД и „Обществено Хранене“ ЕООД, с предмет нощувки, тъй като не са представени доказателства кои лица са ползвали услугите, както и командировъчни заповеди и пътни листове, от които да е видна връзка между фактурираните доставки и дейността на дружеството. В частта по ЗКПО, на основание чл. 26, т. 2 от Закона, не са признати за данъчни цели разходите по фактурите, във връзка с които е отречена реалността на получените доставки, а на основание чл. 26, т. 1 ЗКПО е преобразуван счетоводният финансов резултат в посока увеличение със сумата на непризнатите за данъчни цели разходи за нощувки, за които е прието, че не са свързани с дейността на дружеството. С РА е извършена корекция и съгласно чл. 26, т. 6 ЗКПО, тъй като дружеството е признало за разход глоба по фиш. При така установената фактическа обстановка, първоинстанционният съд е приел, че актът е издаден от компетентни органи, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените и в съответствие с приложимия материален закон. По същество съдът е споделил изводите на приходните органи, като е приел, че РА е материалнозаконосъобразен и правилно с него са установени задължения на „Делта Груп Секюрити“ ЕООД по ЗДДС и ЗКПО, съответно жалбата на дружеството е отхвърлена в цялост. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. Съгласно чл. 160, ал. 2 ДОПК проверката за законосъобразност в съдебното производство, проведено по реда на ДОПК, включва преценка за компетентността на органа, спазването на изискванията за форма, на процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването на акта. В обжалваното съдебно решение изводът на първоинстанционния съд, че актът е издаден от компетентни органи, е изцяло бланкетен, като не е извършена дължимата проверка по валидността на оспорения ревизионен акт. Съгласно чл. 119, ал. 2 ДОПК ревизионният акт се издава от органа, възложил ревизията, и ръководителя на ревизията в 14-дневен срок от подаването на възражение или от изтичането на срока за подаване на възражение. Съгласно Тълкувателно решение № 5/13.12.2016 г. по тълк. дело № 10/2016 г. на ВАС, за да е налице валидно издаден ревизионен акт в общата хипотеза на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, последният следва да е издаден от две лица: 1. от орган по приходите, определен за ръководител на ревизията със заповедта за възлагането на ревизията и 2. от органа, имащ качеството на „възложил ревизията“, определен за това с акт на директора на компетентната териториална дирекция. В конкретния случай ревизионното производство е възложено с издаване на ЗВР №Р-22221024005466-020-001/24.10.2024 г., издадена от П. Горанчева, в качеството ѝ на възложител на ревизията. Оспореният РА е издаден от В. Владимирова, в качеството ѝ на възложител на ревизията, и Д. Ачева – ръководител на ревизията. По отношение на Горанчева, като част от административната преписка, е представена Заповед № РД-84-2200-982/11.10.2024 г. на изпълнителния директор на ТД на НАП София, издадена на основание чл. 84, ал. 2 ЗДСл, с която е определено посоченият орган по приходите да замества В. Владимирова. Съгласно трайната съдебна практика, за да е изпълнен фактическият състав на „заместването“ следва да са на лице кумулативно следните предпоставки: 1. Изрична писмена заповед, издадена от съответния компетентен според спецификата на случая административен орган, с която да е определено лицето, което ще изпълнява функциите на отсъстващия титуляр на длъжността и 2. Доказателства за отсъствие/обективна невъзможност за изпълнение на възложените функции на титуляря на длъжността, съобразно Тълкувателно решение № 4/22.04.2004 г., постановено по тълк. дело № 4/2002 г. На първо място, в конкретния случай не се установява П. Горанчева да е орган по приходите, който може да упражнява правомощията на орган по възлагане на ревизии при отсъствието на титуляря В. Владимирова съгласно Заповед № РД-01-849/31.10.2022 г. на директора на ТД на НАП София, издадена на основание чл. 11, ал. 3 ЗНАП вр. чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК. Представената по делото Заповед № РД-84-2200-982/11.10.2024 г. на изпълнителния директор на ТД на НАП София също не може да се приеме, че изпълнява първото посочено по-горе кумулативно изискване, тъй като е издадена на основание чл. 84 ал. 2 от ЗДСл, но не Директорът на ТД на НАП – София е „орган по назначаването“, като такъв се явява Изпълнителният директор на НАП съгласно чл. 13 ЗНАП. Второ, от доказателствата по делото не се установява и другата кумулативна предпоставка, а именно липсват доказателства относно причината за отсъствието, съответно не се установява наличие на обективна невъзможност по отношение на Владимирова за изпълнение на функциите ѝ в качеството на титуляр и орган, имащ правомощия да възлага ревизии. От изложеното следва извод, според който ЗВР, с която е поставено началото на процесното ревизионно производство, е издадена от некомпетентен орган, поради което не е могла да породи търсените правни последици. При липса на надлежно образувано ревизионно производство, не е възникнало правомощие и за ръководителя на ревизията, определен със ЗВР – Д. Ачева да участва в състава по чл. 119, ал. 2 ДОПК за издаване на РА. Липсата на компетентност у издателите на РА има за правна последица нищожност на процесния ревизионен акт, което не е съобразено от първоинстанционния съд. С оглед изложеното, решението, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА, като неправилно, следва да бъде отменено, а вместо него – постановено друго, с което да бъде прогласена нищожността на акта. При този изход на спора в полза на касатора, при навременна претенция, подкрепена с доказателства, се следват разноски. Съгласно списък по чл. 80 ГПК за касационната инстанция сторените от страната разноски възлизат на 5 607 евро, от които 5 000 евро за адвокатско възнаграждение и 607 евро за държавна такса. За първоинстанционното производство, според представен списък по чл. 80 ГПК разноските на дружеството са в размер на 6 050,00 лв., от които 6 000,00 лв. за адвокатско възнаграждение и 50,00 лв. за държавна такса, която сума, на основание чл. 12 и чл. 13 от Закона за въвеждане на еврото в Република България, следва да се превалутира, като възлиза на 3 093,32 евро. Настоящият касационен състав намира възражението за прекомерност за неоснователно с оглед правната и фактическа сложност на спора, както и съобразно обема на процесуалните действия и осъществената от адвоката защита, включително при съобразяване критериите за справедливост, зададени с Решение по дело С-438/22 на СЕС. Разноските, подлежащи на присъждане, възлизат на общо 8 700, 32 евро. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предл. второ от АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение