Решение № 988 от 3.2.2022 г. на ВАС по адм. д. № 5738/2021 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по жалбата на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Варна при ЦУ на НАП срещу решение 36 от 29.03.2021г., постановено по адм. дело 241/2020 г. на Административен съд Разград, с което, по жалбата на "ЕУРО & КОНТ" ЕООД, ЕИК[ЕИК], гр. Разград, [адрес], представлявано от Т. Анчева, е отменен Ревизионен акт Р03001719005809-091-001/11.05.2020г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Варна, потвърден с Решение 182 от 29.10.2020г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика гр. Варна, в частта, с която в тежест на дружеството са установени допълнителни задължения за данъчен период 2018 г. за задължителни осигурителни вноски по КСО за фонд ДОО общо 11213,32 лв., от които главница 9577,25 лв. и лихви 1636,07 лв.; осигурителни вноски по КСО за фонд ДЗПО Универсален пенсионен фонд общо 3788,29 лв., от които главница 3235,55 лв. и лихви 552,74 лв. и здравноосигурителни вноски по ЗЗО общо 7801,78 лв., от които главница 6632,90 лв. и лихви 1168,89 лв. Наведено е касационното основание по чл. 209, т. 3, предл. 1 АПК постановяване на решението при неправилно приложение на материалния закон. Според касатора АС Разград е квалифицирал неправилно доходите, получени от физическите лица, доставяли трюфели на "ЕУРО & КОНТ" ЕООД като е приел, че положеният от тези лица труд не е част от съдържанието на извънтрудово правоотношение, без да сочи в изпълнение на какво правоотношение е положен този труд. Същевременно приема, че физическите лица не са самоосигуряващи се, че не са търговци, а дейността им е стопанска без да конкретизира какви са правоотношенията им с дружеството за целите на общественото и здравно осигуряване. Получените от тях доходи са по чл. 29, ал. 1, т. 2, б а ЗДДФЛ от горско стопанство, по-точно от събиране на диворастящи гъби, или, налице е едно от основните условия за възникване на осигурителното правоотношение с тези лица полагане на личен труд, за който те подлежат на задължително обществено и здравно осигуряване така чл. 3, ал. 1 и чл. 10, ал. 1 КСО. Според директора на дирекция ОДОП Варна от гледна точка на облигационното право договорите за доставка на трюфели уреждат правата и задълженията по прехвърляне на собствеността върху стоки, представляващи събрани преди това от доставчиците гъби и получаване на цена за тези стоки. Че тези договори за доставка включват възлагане да се извърши определена дейност и на предоставяне на резултата от нея, сочат и техните клаузи така т. 2 Цени и плащане от същите. Искането е за отмяна на решението на Административен съд - Разград и вместо него да постанови друго, с което да отхвърли жалбата срещу ревизионния акт. Претендира се присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Възразява се за прекомерност на заплатеното възнаграждение за адвокат. Ответникът по касационната жалба - "ЕУРО & КОНТ" ЕООД, оспорва нейната основателност в писмен отговор и в становище по съществото на спора, поддържайки, че съдът подробно и изчерпателно е подвел установените факти към приложимите правни норми; съобразил е, че правоотношенията между дружеството и физическите лица-доставчици на трюфели са основани на договор за доставка, въз основа на който търговецът е заплатил единствено цената на стоката. Последната не е възнаграждение за труд, поради което платената цена не е осигурителен доход. Най-сетне, решението е в унисон с практиката на Върховния административен съд, както и с вътрешноведомствени актове на приходната агенция. Претендират се разноски за тази инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество неоснователна. Върховният административен съд, първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна. Според задължителните за тази инстанция фактически установявания на АС Разград през ревизирания период "ЕУРО & КОНТ" ЕООД изкупува диворастящи гъби, включително от физически лица като сключва с всяко от тях договор за доставка, съставя протокол за покупко-продажба, издава разходни касови ордери за изплатените суми, както и сметки за изплатени суми по чл. 45, ал. 4 ЗДДФЛ, както и служебни бележки за доходи от друга стопанска дейност. Ревизиращите приели, че дейността на физическите лица, които събират диворастящи гъби и билки с цел реализиране на доходи от тях, е стопанска дейност по смисъла на Закона за горите и за целите на КСО тя следва да се квалифицира като полагане на труд без трудово правоотношение. Осигуряването на тази категория лица следва да се извършва по реда на чл. 4, ал. 3, т. 5 и т. 6 КСО и по чл. 127, ал. 1 и чл. 157 КСО, а за здравноосигурителните вноски приложение намират разпоредбите на чл. 40, ал. 1, т. 3 и т. 4 ЗЗО. Изискани са данни кои лица са в трудово правоотношение, кои са пенсионери и самоосигуряващи се лица. Проверени са изплатените доходи и е определен осигурителен доход след приспадане на разходите за дейността от полученото възнаграждение и са изчислени осигурителните вноски заедно със закъснителни лихви. При административното обжалване органът по чл. 152, ал. 2 ДОПК приел, че предвид наличието на граждански договори между ревизираното лице /РЛ/ и физическите лица доставчици на трюфелите, дейността по събиране и доставка на гъбите следва да се третира като дейност по извънтрудови правоотношения съгласно § 1, т. 30 от ДР на ЗДДФЛ, съответно, че реализираните от физическите лица доходи са такива от стопанска дейност, които за целите на КСО и ЗЗО се квалифицират като доходи от полагане на труд без трудови правоотношения. Отмяната на ревизионния акт е мотивирана с извод, правоотношенията между "ЕУРО & КОНТ" ЕООД и физическите лица са основани на договори за доставка, в изпълнение на които дружеството е заплатило стойността на доставените трюфели. Касае се за покупко-продажба на стоки, по която е платена цена и тя не представлява осигурителен доход, съответно купувачът по сделката не носи осигурителна тежест. Решението е правилно. Фактическият състав, пораждащ задължението за обществено осигуряване, включва осъществяване на трудова дейност и получаване на осигурителен доход. Спорът по делото е концентриран върху преценката на първия елемент осъществяването на трудова дейност. По силата на чл. 10, ал. 1 от КСО осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или по чл. 4а, ал. 1 от кодекса. От друга страна общата годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ включва и ДО по чл. 30 ЗДДФЛ на доходите от друга стопанска дейност по чл. 29 ЗДДФЛ. Обект на облагане е и доходът от дейността на физическите лица от горско стопанство /включително от събиране на диворастящи билки, гъби и плодове/ - чл. 29, ал. 1, т. 2, б. а ЗДДФЛ. Като целесъобразна човешка дейност, свързана със създаване на материални ценности, събирането на недървесни горски продукти представлява труд. Изводът, че добивът на гъби като трудов резултат не е част от съдържанието на престацията на физическите лица в правоотношенията им с "ЕУРО & КОНТ" ЕООД, се подкрепя от писмените актове, обективиращи правната връзка между всеки от събирачите на трюфели и дружеството-ответник. Видно е от данните в ревизионната преписка, че между всяко физическо лице и търговеца в деня на предаване на гъбите е сключван договор за доставка, по силата на който доставчикът се задължава да достави, а купувачът да приеме и заплати диворастящи гъби и трюфели в склад. Предвидено е всяка партида да се оценява според вида и качеството на стоките. Плащането се извършва в брой при всяка доставка след удръжка през първите три тримесечия на ДОД в размер на 10 % след приспадане на 40 % нормативно признати разходи. Доставчикът има право да получи цената на стоките и се задължава да прехвърли на купувача собствеността върху тях. Реципрочни са задълженията на купувача. На датата и мястото на сключване на всеки от договорите е съставян и протокол за покупко-продажба, включващ вид на стоката трюфели, количество, единична цена за килограм и обща стойност. От ответника са издавани служебна бележка за доходи от друга стопанска дейност, сметка за изплатени суми по чл. 45, ал. 4 ЗДДФЛ и разходни касови ордери. Тълкуването на договора за доставка обуславя извод, че конкретни физически лица са предавали на "ЕУРО & КОНТ" ЕООД събрани диворастящи гъби и им е изплатена цена. Предаването на вещта, предмет на договора е задължение на продавача, а плащането на цената и получаването на вещта - задължения на купувача по договора за продажба /чл. 187 ЗЗД и чл. 200, ал. 1 ЗЗД/. По преписката липсват доказателства, въз основа на които да се обоснове извод, че за дружеството е било от значение кой е осъществил събирането на предадените трюфели и да има тъждество между събирача и предалия гъбите и съответно получилия възнаграждението и въобще ответникът да е държал да получи трудов резултат от конкретни лица /каквато е спецификата на договора за изработка, който е intuitu personae с оглед личността на изпълнителя арг. чл. 269, ал. 1 ЗЗД/. Не се твърди на физическите лица да е заплатено за труда за събирането на недървесните продукти, а не стойността на диворастящите гъби. Събирането на продукти от странични ползвания по чл. 99 ППЗГ от гори и от земи от горския фонд е първично придобивно основание за правото на собственост върху тях на добилите ги лица. В извънсъдебната фаза на производството не е било спорно, че правото на собственост върху недървесни горски продукти е било прехвърлено на РЛ. В контекста на горното, ако е полаган труд от лицата, предавали странични продукти на РЛ в ревизирания период срещу възнаграждение, то този труд не е част от съдържанието на извънтрудово правоотношение, с чието осъществяване да се обвърже възникването на задължението за осигуряване в съответствие с правилото на чл. 10, ал. 1 КСО за предалите горските гъби като лица по чл. 4, ал. 3, т.т. 5 и 6 КСО, така щото "ЕУРО & КОНТ" ЕООД да е било задължено като осигурител по чл. 5, ал. 1 КСО да внесе ЗОВ в сроковете по чл. 7, ал. 6 КСО и чл. 40, ал. 1, т. 3, б. в ЗЗО. Като е аргументирал този извод, възприемайки и практиката на ВАС решение по адм. дело 9921/2020 г. на I отделение, Административен съд Разград е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора на ответника по касационната жалба се следват разноски, каквито от дружеството са направени за заплащане на възнаграждение в полза на адв. Райчинова в размер на 1800 лв. Възражението за неговата прекомерност е неоснователно с оглед обема и качеството на осъществената процесуална защита обстойно писмено становище по съществото на спора, съдържащо задълбочен анализ на приложимата материалноправна уредба и доказателствената съвкупност по делото. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо АПК, Върховният административен съд, първо отделение