Решение № 5952 от 15.5.2024 г. на ВАС по адм. д. № 12065/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Протеус Пропъртис ЕООД, чрез процесуален представител, против Решение 7009/22.11.2022г., постановено по адм. дело 1981/2022г. на Административен съд София град, с който е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ Р-22220220007047-091-001/07.09.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта потвърден с решение 16/04.01.2022г., на директора на дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на дружеството за месец октомври 2020г. е установен резултат ДДС за внасяне в размер на 0.00лв., при деклариран резултат ДДС за възстановяване в размер на 29 900лв. Касаторът оспорва първоинстанционното решение като неправилно поради постановяването му в нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оплакванията се отнасят до заключението на съда за законосъобразност на процесния ревизионен акт предвид съвкупната оценка на фактите и доказателствата по делото. Изложените съображения, че дружеството коректно е ползвало право на ДК по фактури издадени от Мултимекс Груп ЕООД, поради наличието на представени доказателства за това издадени фактури за доставка с предмет телекомуникационно оборудване, хронология на сметка 411 Клиенти за извършено осчетоводяване, заявка за доставка, оферта, оборотна ведомост за 10.2020г., разпечатка за получени плащания, рамково споразумение, приемо-предавателен протокол за 200бр. лицензии за комуникационен сървър. Сочи се, че съдът не е взел предвид представените в хода на съдебното обжалване доказателства, не ги е обсъдил а е преповторил изводите на ревизиращия орган. Според касатора ако е доказано притежанието на редовен от външна страна данъчен документ, реалното осъществяване на доставката и последващото и използване за икономическата дейност на ревизираното лице, правото на ДК не може да се откаже с мотив за недоказана кадрова, техническа и материална обезпеченост на доставчиците и непредставяне на доказателства за произход, транспорт и за счетоводно отразяване на доставката н счетоводството на доставчика, освен ако приходната администрация не докаже, че ДЗЛ знае или е трябвало да знае, че участва в измама с ДДС. Такива факти не се установяват. По подробно изложени в жалбата доводи се моли за отмяна на решението на АССГ. Претендират се разноски. Ответната страна - директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) София при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, оспорва касационната жалба като неоснователна. Моли съда да остави в сила оспорваното решение като правилно. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Прокурорът от Върховната прокуратура на Република България дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Осмо отделение, след като прецени наведените касационни доводи, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, в изпълнение изискванията на чл. 218, ал. 1 и ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна срещу подлежащ на инстанционен контрол съдебен акт, който е неблагоприятен за нея и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на оспорване в производството пред Административен съд София - град е бил Р-22220220007047-091-001/07.09.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта потвърден с решение 16/04.01.2022г., на директора на дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на дружеството за месец октомври 2020г. е установен резултат ДДС за внасяне в размер на 0.00лв., при деклариран резултат ДДС за възстановяване в размер на 29 900лв. АССГ при извършване на контрол за законосъобразност на оспорения РА е установило следните факти: РЛ е сключило рамкови споразумения за доставка на телекомуникационно оборудване, което следва да се закупи от Мултимекс Груп ЕООД и да бъде продадено последствие на Бранко Проджект Мениджмънт ЛТТ, дружество регистрирано извън Европейския съюз. Сключено е рамково споразумение между РЛ и Бранко Проджект Мениджмънт ЛТТ и изпълнителя Протеус Пропъртис ЕООД, в което е изброено оборудването което следва да се достави, като срока на споразумението е 2 години. Установено е, че по сметка на РЛ Протеус Пропъртис ЕООД на 30.10.2020г. е постъпила сума в размер на 90 000 евро, с наредител Би Пи Ем Бранко Проджект мениджмънт ЛТД. Във връзка с това плащане от РЛ е издадена фактура 00 .3/02.11.2020г. с облагаема стойност 176 024.70лв. и ДДС 0.00лв., включена в дневника за продажби за ноември 2020г. През ревизирания период Протеус Пропъртис ЕООД е ползвало право на приспадане на ДК в размер на 29 000лв. по 2бр. фактури за аванс, издадени от Мултимекс Груп ЕООД. От страна на доставчика Мултимекс Груп ЕООД във връзка с издадените 2бр. фактури е представено рамково споразумение от 27.10.2020г. за доставка на: лицензии за комуникационен център, IP PBX телефонни централи, платки за телефонни централи, телефони, друго оборудване, резервни части; възложителя заплаща в аванс цената на доставката на оборудването по банков път и изпълнителя следва да достави оборудването до 90 дни след получаване на плащането. Доставчика е представил фактура 00 .32/30.10.2020г. и 00 .33/30.10.2020г. , хронология на сметка 411 Клиенти, заявка за доставка 1/28.10.2020г., оферта 328/28.10.2020г., оборотна ведомост за 10.2020г., разпечатка за получени плащания и е уточнил, че доставка все още не е извършена. Установено е, че към 31.10.2020г. не е получено авансово плащане, а само са издадени фактури за аванс. Ревизиращия орган е посочил при издаване на РА, че доставчика няма необходимия ресурс за извършване на доставките, договорени с РЛ а е налице само движение на парични средства без реално да е извършвана стопанска дейност. РЛ също е представило посочените по-горе документи във връзка с издадените към него 2бр. фактури за аванс, като е посочило, че доставката не е извършена поради обективни причини, като е налице сключено допълнително споразумение за удължаване на срока за доставка до 30.04.2021г. При тези установени факти ревизиращия орган е посочил, че на основание чл. 25, ал. 3, т. 7 от ЗДДС при авансово плащане данъка става изискуем при получаване на плащането от доставчика 02.11.2020г. посочено е, че РЛ няма право да приспадне ДК по фактурите, тъй като между страните е налице привидна сделка и привиден паричен поток, като са извършени привидни авансови плащания и проформа фактурирани доставки без гаранции за последващо изпълнение по договора. Според данъчния орган към датата на извършване на авансовото плащане данъчното събитие е несигурно, то за РЛ не възниква право на ДК по издадени от Мултимекс Груп ЕООД фактури. От правна страна решаващият съд е потвърдил валидността на РА, приемайки, че е издаден от компетентни органи по приходите по смисъла на чл. 118, ал. 2 и чл. 119, ал. 3 ДОПК, в предвидената от закона форма и съдържание, съгласно чл. 120, ал. 2 ДОПК. Приложеният по делото РА е генериран като електронен документ и подписан с валидни квалифицирани подписи на органите по приходите. В хода на ревизионното производство не са намерени съществени процесуални нарушения, водещи до отмяна на акта. За да отхвърли жалбата съдът е обосновал заключение, че констатациите и изводите на органите по приходите са основателни и не противоречат на установените факти и събраните доказателства по делото. Съдът е приел, че въпреки представената едва със жалбата фактура 00 ..34/05.10.2022г. и приемо-предавателен протокол за 200бр. лицензии за комуникационен сървър, не са налице доказателства оборващи констатациите в РА за липса на реално осъществена доставка. АССГ е посочил, че липсват доказателства доставчика да е извършвал действия по проучване на пазара на търсеното телекомуникационно оборудване, да е осъществявал преговори и търговски контакти с предходни доставчици, да е сключвал договори или споразумения с тях за да се установи възможността на доставчика да изпълни сключения рамков договор. Посочено е, че сключеното рамково споразумение липсват клаузи които да гарантират на купувача изпълнение на договора или връщане на заплатените аванси при неизпълнението му. Мултимекс Груп ЕООД не е било в състояние да придобие стоки от вида, посочени в споразумението, които впоследствие да предаден на РЛ. В тази връзка съдът се е позовал и на издаден РА Р-22221020001141-091-001/20.10.2020г. на доставчика поради непризнато право на ДК за периода 21.10.2019г. 31.01.2020г. Според решаващия съд издаването на фактури и начисляване на данъка без фактически извършена стопанска операция от доставчика, няма основание за ползване на ДК от получателя, предвид нормата на чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Предвид горното жалбата на дружеството срещу процесния РА е отхвърлена като неоснователна. Решение е правилно. Правилно АССГ е посочил, че предмет на спора е непризнато право на приспадане на ДК по 2бр. фактури издадени от Мултимекс Груп ЕООД на РЛ с предмет аванс. По силата на общото правило залегнало в нормата на чл. 25, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС данъчно събитие по смисъла на този закон е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задължени по този закон лица, вътреобщностното придобиване, както и вносът на стоки по чл. 16. ; данъчното събитие възниква на датата, на която е прехвърлено правото на собственост върху стоката или друго вещно право, както и всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, или на датата, на която услугата е извършена. В разпоредбата на ал. 7 от с.з. законодателят е приел изключение от общото правило за данъчното събитие а именно, че когато, преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането (за размера на плащането), с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка. В конкретния случай както се посочи по-горе са касае за издадени фактури за аванс и не се касае за вътреобщностна доставка т.е. ползването на ДК по издадените 2бр. фактури следва да се съобразява именно с нормата на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС. Правилно във връзка с установените факти и обстоятелства АССГ е посочил, че за да ползва приспадане на ДК по издадените фактури от Мултимекс Груп ЕООД следва всички елементи на данъчното събитие на бъдещата доставка да са известни. Както приема в практиката си ВАС плащането по фактура с предмет аванс, не представлява данъчно събитие, но ЗДДС регламентира изискуемост на данъка, респ. възможност за приспадане на данъчен кредит при наличие на плащане, но само ако са налице достатъчно доказателства, които да сочат, че след това плащане е налице и реална доставка. В този смисъл са и разясненията на СЕС, дадени с Решението по дело C-107/13 ("Фирин"), според което чл. 65, чл. 90, параграф 1, чл. 168, буква а), чл. 185, параграф 1 и чл. 193 от Директива 2006/1128 ЕО на Съвета трябва да се тълкуват в смисъл, че изискват корекция на правото на данъчен кредит за авансово плащане, когато доставката не е извършена, въпреки, че доставчикът все още дължи този данък и не е възстановил авансово платената сума. В разглеждания случай по делото е безспорно установено, че параметрите на бъдещата доставка не са конкретизирани към момента на плащането, нито са налице доказателства за извършване реално на последваща аванса доставка, поради което правилно първоинстанционният съд е приел, че законосъобразно с РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по фактурата за аванс. Както правилно е посочил решаващия съд видно от сключеното рамково споразумение между Мултимекс Груп ЕООД и Протеус Пропъртис ЕООД за доставка на телекомуникационно оборудване липсват клаузи гарантиращи на купувача изпълнение на договора, поради неустановяването на възможността доставчика да извърши доставяне на уговорените в споразумението стоки. Не са представени доказателства от страна на РЛ за възможността в бъдеще да получи спорните доставки на телекомуникационно оборудване, които впоследствие да реализира към трето лице - Бранко Проджект Мениджмънт ЛТТ. Липсата на извършена доставка, води и до недължимост на авансовото плащане, а от там и до липса на предпоставки за ползване на ДК по двете фактури. Правото на ДК не може да възникне без да е налице реално извършена доставка, върху недължимо платена сума. Представените пред съда приемо-предавателни протоколи за 200бр. лицензи за телекомуникационен сървър не води до други изводи, тъй като липсват доказателства относно доставка на останалите елементи от оборудването, подробно описани в сключеното рамково споразумение, за да се приеме, че последното е изпълнено така както е подписано между страните. В обобщение следва да се посочи, както това е сторил и АССГ, че не са представени доказателства удостоверяващи прехвърляне правото на собственост върху уговорените със споразумението стоки и тяхното заприходяване при РЛ, а от там и реализирането им към третото лице по сключено друго споразумение с настоящия получател. По горните съображения, обжалваното решение не подлежи на отмяна, тъй като при проверката му от настоящата инстанция не се констатираха пороци по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК, които да я обосновават. С оглед изхода на спора в полза на НАП, следва да бъдат присъдени разноски за касационната инстанция, представляващи юрисконсултско възнаграждение, в размер на 3 042лв., определени с оглед материалния интерес по делото. За първата инстанция не се присъждат разноски, тъй като такива са били вече определени с акт на АССГ от 12.01.2023г. Мотивиран така, Върховен административен съд, състав на осмо отделение