Решение № 6603 от 4.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 905/2015 г.

Решение № 6603 от 4.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 905/2015 г., VI о., докладчик председателят Наталия Марчева Производството е по чл. 160, ал. 6 ДОПК във връзка с чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София, срещу решение № 7138 от 25.11.2014 г. по адм. д. № 4771/2014 г. по описа на Административен съд - София-град, първо отделение, ХVI състав. Релевирани са оплаквания за нарушение на материалния закон и съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Ответникът - Иван Макариев Порталски от гр. София, моли решението да бъде оставено в сила, като правилно и законосъобразно. Претендира заплащане на разноски за настоящата инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Последната е постъпила в предвидения в чл. 211, ал. 1 АПК 14-дневен преклузивен срок, подадена е от надлежна страна и процесуално е допустима, но разгледана по същество е неоснователна. С решение № 7138 от 25.11.2014 г. по адм. д. № 4771/2014 г., Административен съд - София-град, първо отделение, ХVI състав, е отменил решение за отказ № 10-94-09-12 от 29.01.2014 г., издадено от инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърдено с решение № 610 от 7.04.2014 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София и е върнал преписката на ТД на НАП - гр. София за издаване на нов административен акт при спазване на указанията, дадени с със съдебното решение. Оспореният съдебен акт е правилен като краен резултат, макар и по съображения, различни от изложените в него. По първоначалното дело е било установено, че във връзка с годишна данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ за 2012 г., подадена от Иван Макариев Порталски от гр. София на 11.02.2013 г., органите на данъчната администрация са определили данък за довнасяне в размер на 496 лв. През 2013 г. и на 27.01.2014 г. лицето е внесло здравни вноски в общ размер 286,20 лв., с които са били погасени задълженията по годишната данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ за 2012 г. Действително през процесната 2013 г. е била в сила разпоредбата на чл. 169, ал. 4 ДОПК, изм. - ДВ, бр. 94 от 2012 г., в сила от 01.01.2013 г., която е със следната редакция: "Когато длъжникът има няколко публични задължения, установявани от Националната агенция за приходите, които не е в състояние да погаси едновременно до започване на принудителното им събиране, погасява се задължението, на което срокът за плащане изтича най-рано, освен ако в закон не е предвидено друго. Ако срокът за плащане на две или повече публични задължения изтича на една и съща дата, те се погасяват съразмерно" (Изм. - ДВ, бр. 94 от 2012 г., в сила от 1.01.2013 г.). С Решение № 2 от 4.02.2014 г. по к. д. № 3/2013 г. на Конституционния съд на Република България, обн. ДВ, бр. 14 от 2014 г., в сила от 4.03.2014 г., са обявени за противоконституционни § 44, т. 3, буква "а" и т. 5 от преходните и заключителните разпоредби на Закона за изменение и допълнение на Закона за данък върху добавената стойност (ДВ, бр. 94 от 2012 г.), с които е изменена разпоредбата на чл. 169, ал. 4 и отменена разпоредбата на чл. 179, ал. 1 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (обн., ДВ, бр. 105 от 2005 г.; последно изм. и доп., бр. 1 от 2014 г.). В цитираното решение е прието следното: "Упражняването на правата и изпълнението на задълженията по набиране на осигурителни средства гарантира реализирането на социалните права. Обстоятелството, че осигурителните вноски се превеждат не пряко по сметките на осигурителните фондове, управлявани от съответния осигурителен орган (НОИ, НЗОК), а се събират от НАП, не променя надлежната страна по правоотношението по набиране на средства. НАП служи единствено като посредник, замислен като гаранция за по-ефективно събиране на осигурителни вноски с цел намаляване на административната тежест за гражданите и стопанските субекти. Регламентираният с ДОПК общ ред за събиране обаче не може и не трябва да води до смесване на правната природа на публичните задължения и по този начин да застрашава реализирането на конституционно закрепени основни права на гражданите. С § 44, т. 3, буква "а" ПЗРЗИДЗДДС се създава реалната възможност плащането за погасяване на задължение за осигурителна вноска да послужи за погасяване на задължение за данъци. Двата вида публични задължения, каквито са осигурителните и данъчните задължения, се развиват в рамките на различни публичноправни отношения. Осигурителното правоотношение по натрупване на средства по осигурителните фондове е между осигурителя и осигурителния орган и то е основна предпоставка за надлежната реализация на конституционно закрепеното субективно публично право на социално осигуряване, като събраните средства имат точно определено целево предназначение. И двата вида вноски - за здравно осигуряване и за обществено осигуряване, имат специално законово регламентирано и целево предназначение - да финансират здравната и осигурителната система. От данъчните постъпления се финансират дейности, които по закон се покриват от държавния бюджет. Срещу задълженията за социално и здравно осигуряване стоят права, които са конституционно гарантирани на задължените лица. В този смисъл всяко едно лице трябва да знае във всеки един момент дали е изпълнило вмененото му от закона задължение, респективно дали може да реализира правата, които изпълнението на задълженията му гарантира. С въвеждането на изменението на чл. 169, ал. 4 ДОПК платецът на публичното задължение е лишен от възможността да посочи кое свое задължение погасява - за данъци или за осигурителни вноски. Крайният извод и пряка последица от въвеждането на новите правила за погасяване на всички публични задължения с оспорения изменен текст на чл. 169, ал. 4 ДОПК е противоконституционност. С приетото изменение на чл. 169, ал. 4 ДОПК се създава възможност за пренасочване на платени вноски за социално и здравно осигуряване за погасяване на данъчни задължения". "Съдът констатира също, че разпоредбата на чл. 169, ал. 4 ДОПК предизвиква противоречия и неясноти в закона, доколкото с нея се смесват различни основания за възникване на правоотношения (данъчни и осигурителни). Това положение е в противоречие с принципа на правовата държава, който изисква от законодателя да не допуска създаването на взаимноизключваща се правна уредба (Решение № 10 от 2009 г. по к. д. № 12 от 2009 г.). В заключение съдът намира, че § 44, т. 3, буква "а" и т. 5 от преходните и заключителните разпоредби на Закона за изменение и допълнение на Закона за данък върху добавената стойност (ДВ, бр. 94 от 2012 г., в сила от 1.01.2013 г.) противоречат на Конституцията. Оспорените разпоредби са несъвместими с разбирането за съдържанието на принципа на правовата държава (чл. 4, ал. 1 от Конституцията), съгласно който управлението на държавата се осъществява при точно спазване на Конституцията и законите на страната. Част от това разбиране са изискванията за правна сигурност и предвидимост на правното регулиране. Освен това, като дават възможност да се прехвърлят средства с целево предназначение (за погасяване на социални и здравни вноски) към държавния бюджет за погасяване на данъчни задължения, оспорените разпоредби осуетяват реализацията на основни права и законни интереси на гражданите по чл. 51, ал. 1 и чл. 52, ал. 1 от Конституцията". Съгласно чл. 151, ал. 2 от Конституцията на Република България, решенията на Конституционния съд се обнародват в "Държавен вестник" в 15-дневен срок от приемането им. Решението влиза в сила три дни след обнародването му. Актът, обявен за противоконституционен, не се прилага от деня на влизането на решението в сила. Това означава, че от влизането в сила на решението противоконституционната норма представа да действа и да урежда съответните обществени правоотношения. Решението на Конституционния съд има конститутивно действие, пряка последица от което е обезсилване на действието на отменената норма. Това от своя страна означава, че заварените висящи правоотношения, които са били породени от юридически факт, уреден с обявената за противоконституционна правна норма следва да бъдат уредени съобразно извършената промяна. В този смисъл решението на Конституционния съд се явява нов факт, който е с правно значение за делото и който с оглед на нормата на чл. 142, ал. 2 от АПК, съдът е бил длъжен да вземе предвид при постановяване на акта си. Не може да бъде споделена теза, че текстът на чл. 169, ал. 4 ДОПК, в редакцията му от 2013 г. е отменена за напред и от момента на влизането й в сила до момента на обявяването й за противоконституционна, тя поражда последици. Подобно виждане противоречи на основни принципи на правото. Същото противоречи и на нормата на чл. 150, ал. 2 от Конституцията, според която, когато установят несъответствие между закона и Конституцията, Върховният касационен съд или Върховният административен съд спират производството по делото и внасят въпроса в Конституционния съд. Тази норма явно цели да осуети прилагането на противоконституционен закон по висящо дело, като спирането би било безпредметно, ако се приложи противоконституционния закон. Постановеното от конституционния съд решение, с което е обявена за противоконституционна цитираната норма на ДОПК е задължително за всички. Това означава, че решението е валидно и приложимо и за висящите дела, каквото е настоящото дело и решението на Конституционния съд е влязло в сила при разглеждането на спора от първоинстанционния съд. Ето защо той неправилно не се е позовал на него при постановяването на съдебния акт. В горния смисъл за действието на решението на Конституционния съд в правната теория - вж. проф. Живко Сталев, "Проблеми на конституционното правосъдие", глава "Сила на решенията на Конституционния съд, обявяващи закон за противоконституционен", стр. 92 и сл., а в съдебната практика решение № 7011 от 17.05.2012 г. на ВАС по адм. д. № 2084/2012 г., петчленен състав, решение № 12680 от 7.11.2011 г. на ВАС, VII отделение по адм. д. № 13283/2010 г., решение № 13044 от 13.10.2011 г. на ВАС, VII отделение по адм. д. № 14446/2010 г., решение № 14189 от 30.10.2013 г. на ВАС VII отделение по адм. д. № 6338/2013 г. и др. При това положение действията на данъчната администрация по погасяване на задължението за данък с внесени здравноосигурителни вноски е незаконосъобразно. В този смисъл без значение е обстоятелството дължал ли е Порталски данък върху дохода от наем или не. Решение № 610 на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. София е от 7.04.2014 г., т.е. след обнародването и влизането в сила на Решение № 2 от 4.02.2014 г. по к. д. № 3/2013 г. на Конституционния съд на Република България. Следователно този данъчен орган, съобразявайки се с цитираното решение и с оглед правомощията му по чл. 155, ал. 2 във вр. с чл. 155, ал. 4, т. 2 ДОПК, е следвало да отмени решение за отказ № 10-94-09-12 от 29.01.2014 г., издадено от инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. София и да върне преписката на ТД на НАП с указания за възстановяване на здравноосигурителните вноски. За пълнота на изложението следва да се има пред вид, че по делото няма данни, а и липсват такива твърдения на касатора, че по отношение на Порталски са предприети действия по чл. 182 ДОПК, предхождащи принудителното събиране на данъка. Изискването на чл. 169, ал. 4 ДОПК, изм. - ДВ, бр. 94 от 2012 г., в сила от 1.01.2013 г., е длъжникът да има няколко публични задължения, установявани от Националната агенция за приходите, които не е в състояние да погаси едновременно до започване на принудителното им събиране. В решение за отказ № 10-94-09-12 от 29.01.2014 г. изрично е посочено, че към искането от 13.01.2014 г. лицето е представило копие от служебна бележка изх. № 2 от 03.12.2012 г., издадена от "АСКУН" ООД. Видно от съдържанието й, тя съдържа информация относно цитираната фирма (ЕИК, седалище и ТД на НАП, към която е регистрирана) и удържания от физическото лице данък. В тази връзка правилни са изводите на първоинстанционния съд, че органът по приходите е следвало да изиска допълнителни доказателства или да извърши съответните проверки, преди да постанови отказа. Стигайки до окончателния правен извод за незаконосъобразност на оспорения административен акт, макар и по други съображения, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което по изложените в тези мотиви съображения се оставя в сила. Ответникът в това производство е поискал присъждането на разноски, представляващи възнаграждение за адвокат, които са дължими от касационния жалбоподател на основание чл. 143, чл. 1 АПК. Техният размер е 600 лв., видно от договор за правна защита и съдействие от 22.12.2014 г. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 и 2 АПК, Върховният административен съд, шесто отделение,