Решение № 4711 от 8.5.2025 г. на ВАС по адм. д. № 326/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Ре Консулт ООД, чрез адв. Цветков, срещу Решение 4984 от 22.11.2024 г., постановено по адм. дело 649/2024 г. по описа на Административен съд - Хасково, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) Р-16002623007191-091-001 от 15.04.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 240 от 04.06.2024 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Пловдив при ЦУ на НАП. С касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението поради противоречието му с материалния закон и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че изводът на ревизиращите органи и на съда, че по отношение на процесните задължения на дружеството към трети лица са изтекли сроковете, регламентирани с чл. 46, ал. 1, т. 1 ЗКПО, е в противоречие с приетите по делото писмени доказателства. Според касатора, от същите се установява, че вземането на физическото лице кредитор е станало изискуемо на 01.08.2019 г., а на едноличния търговец - от момента на поканата, каквато в случая не е налице. В съдебно заседание касаторът, чрез адв. Попов, моли за отмяна на съдебното решение и на спорния РА по аргументите, изложени в касационната жалба и в представени по делото писмени бележки. Претендира присъжда на разноски по представен списък. Ответникът - директор на дирекция ОДОП Пловдив, чрез юрк. Калева, изразява писмено становище за неоснователност на касационната жалба и претендира присъждане на разноски. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, приема, че жалбата е процесуално допустима, като подадена от легитимирана страна, в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото й съобрази следното: Предмет на обжалване пред административния съд е бил РА Р-16002623007191-091-001 от 15.04.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 240 от 04.06.2024 г. на директора на дирекция ОДОП Пловдив, с който на Ре Консулт ООД са установени задължения за корпоративен данък за 2018г. в размер на 26 997.78 лв., заедно с лихви в размер на 14 739.04 лв., и за 2019г. в размер на 41 686.71 лв., заедно с лихви в размер на 17 465.92 лв. Установено е, че на 10.08.2012г. между В. Р. М. - заемодател и Ре Консулт ООД заемател, е сключен договор за заем, по силата на който заемодателят се задължава да прехвърли на заемателя сума в размер на 465 583 лева. Съгласно чл. 2 от договора заемателят се е задължил да върне сумата в срок до 15.08.2014 г. Сума в размер на 50 000 лв. е върната на В. М. на 19.02.201З г. по банков път. Съгласно представения в хода на ревизията Анекс от 01.08.2014 г. остатъкът от заема в размер на 415 583 лв. ще бъде погасен от дружеството до 01.08.2019 г. Приходните органи са констатирали, че задължението по договора за заем е отразено като пасив в края на 2019 г. и не е отписано, съответно не са отчетени счетоводни приходи съобразно изискването на чл. 46, ал. 1, т. 1 ЗКПО. Приели са, че представеният анекс е ирелевантен за целите на приложението на чл. 46, ал. 1,т. 1 ЗКПО, тъй като кредитирането му би довело до неприложимост на посочената разпоредба. Установено е също, че през 201З г. ЕТ М. - 90- З. М. е издал 9 бр. фактури на ревизираното дружество с данъчна основа в общ размер от 272 891.16 лв. Съгласно споразумение от 03.01.2018 г., сключено между ЕТ М. 90 - З. М.", в качеството на доставчик и РЕ КОНСУЛТ ООД - възложител, страните са се споразумели дължимите суми по фактурите, издадени от ЕТ в размер на 272 891,16 лв., да бъдат изплащани при постъпване на приходи от продажби на недвижими имоти, собственост на РЕ КОНСУЛТ ООД. Констатирано е, че през 2020 г., 2021 г. и 2022 г. от дружеството са платени съответно 28 000,00 лв., 32 000,00 лв. и 39 000,00 лв. на доставчика. Приходните органи са приели, че доставчикът и ревизираното дружество са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК. Задълженията по изследваните фактури не са платени през периода от 2013 г. до 2018 г., поради което спрямо същите е изтекъл 5-годишният срок за плащане. На основание чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗКПО е увеличен счетоводният финансов резултат на дружеството за 2018 г. и 2019 г., съответно с 272 891,16 лв. и 415 583,00 лв., като ревизиращите органи са формирали извод, че давността на задълженията (по неплатените фактури от 2013 г.) към доставчика и по договора за заем (със срок на погасяване 2014 г.) е изтекла през тези отчетни периоди. Първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи, в законоустановената форма, без да са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила и в съответствие с материалния закон. Според съда, представените анекс и споразумение преди издаване на РА имат характера на частни документи, които нямат достоверна дата и не се ползват с обвързваща доказателствена сила. На следващо място, както по отношение на тези писмени доказателства, така и на събраните по делото гласни доказателства, административният съд е приел, че са ирелевантни за целите на производството и за приложението на чл. 46, ал. 1, т. 1 и ал. 2 ЗКПО. Разпоредбата на чл. 46, ал. 1 ЗКПО е специална и не е обвързана с института на погасителната давност, а само с изтичане на определен брой години от момента, в който задължението е станало изискуемо. Допълнително сключените споразумения от РЕ консулт ООД със заемодателя му и с доставчика ЕТ М.-З. М. , според съда, биха били относими в гражданскоправните, респ. търговскоправните взаимоотношения между посочените лица, но са без правно значение за целите на данъчното облагане. Решението е неправилно. Спорът между страните касае наличието или липсата на основание за приложение на чл. 46, ал. 1, т. 1 ЗКПО по отношение на задълженията на РЕ Консулт ООД към третите лица - ЕТ М.-З. М. и В. М.. Разпоредбата на чл. 46, ал. 1, т. 1 ЗКПО предвижда, че при определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се увеличава със сумата на задълженията на данъчно задълженото лице, като увеличението се извършва в годината, в която настъпи изтичане на три години за задълженията с тригодишен давностен срок или на 5 години за задълженията с петгодишен давностен срок от момента, в който задължението е станало изискуемо. В случая както приходните органи, така и съдът, са игнорирали представените още в хода на ревизията писмени доказателства, установяващи момента, в който процесните задължения на ревизираното дружество са станали изискуеми. Неправилен е изводът, че сключените от РЕ консулт ООД допълнителни споразумения относно срока за погасяване на задълженията му към кредиторите ЕТ М.-З. М. и В. М. са ирелевантни за приложението на чл. 46, ал. 1, т. 1 ЗКПО. Посочените писмени доказателства, неоспорени от приходната администрация, установяват датата на изискуемост на вземанията на третите лица, който е и началният момент, от който се изчисляват сроковете, предвидени с посочената норма. Не могат да бъдат споделени мотивите на приходните органи, че посочените допълнителни споразумения са съставени единствено за нуждите на ревизията и в подкрепа защитната теза на дружеството. Както се посочи, анексът от 01.08.2014 г. към договора за заем от 10.08.2012 г., е представен в хода на ревизията от РЕ Консулт ООД в отговор на връченото му от ревизиращия екип искане за представяне на документи и писмени обяснения, заедно с всички други изискани доказателства. Анексът е сключен между В. Р. М. - заемодател и Ре Консулт ООД заемател, което е изрично отразено в документа, противно на приетото от решаващия орган. Същевременно, ревизиращите органи не са проявили активност и не са изискали обяснения от третото лице заемодател във връзка с подписаните от страните договор и анекс към него. По отношение на допълнителното споразумение за разсрочване на задълженията към ЕТ М.-З. М. основателно от касатора се сочи, че е налице хипотезата на чл. 301 от Търговския закон. Установено е още в хода на ревизията, че между Ре Консулт ООД и доставчика му са разменяни писмени потвърждения относно размера на задълженията към 31.12 за периода 2017 г. 2022 г., както и че дружеството редовно е осчетоводявало извършените плащания по фактурите и размера на остатъчния дълг (стр. 5 от РД). Следователно, действащият управител е потвърдил действията на лицето, подписало допълнителното споразумение без представителна власт. Същото се установява и от свидетелските показания на управителя М., изслушани от първоинстанционния съд. Не могат да бъдат споделени и мотивите на приходната администрация, че посоченият документ е съставен единствено за целите на ревизията, тъй като е безспорно установено, че разсрочването е счетоводно отразено и от двете страни по споразумението, както и че след подписването му, в периода 2020 г., 2021 г. и 2022 г., ревизираното дружество е изплатило част от задълженията. Несъмнено, допълнителните споразумения относно срока за погасяване на задълженията на РЕ Консулт ООД към кредиторите му са частни документи, но доказателствената им сила не може да изключи, тъй като липсата на обвързваща материална сила не е равнозначна с липсата на каквато и да е доказателствена сила, който извод следва от нормата на чл. 180 ГПК. В случая, както се посочи, въз основа на съвкупна преценка на представените по делото писмени доказателства, които не са оспорени от приходната администрация, следва извод, че представените още в хода на ревизията допълнителни споразумения установяват началната дата на изискуемост на задълженията на ревизираното дружество. Поради това, в случая не е налице основанието по чл. 46, ал. 1, т. 1 ЗКПО за увеличение на счетоводния финансов резултат със сумата на процесните задължения на задълженото лице, тъй като давностните срокове, визирани в нормата не са изтекли през ревизираните периоди. По гореизложените съображения обжалваното решение, като постановено в нарушение на материалния закон, следва да бъде отменено, като вместо него бъде постановена отмяна на спорния РА. При този изход на спора в полза на касатора следва да се присъдят разноски за касационната инстанция в размер на 7807,11 лв., представляващи платено адвокатско възнаграждение и държавна такса за касационната инстанция. Същото не е прекомерно, тъй като съответства на правната сложност на делото и на обема на осъщественото процесуално представителство на страната. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,