Решение № 7586 от 23.06.2021 г. на ВАС по адм. д. № 1404/2021 г.

Решение № 7586 от 23.06.2021 г. на ВАС по адм. д. № 1404/2021 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 7 и чл. 141, ал. 4 ДОПК. Образувано по касационна жалба на "Диефенбахер Гмбх Машинен унд Анлагенбау", Германия, подадена чрез адв. С., против решение № 7046/08.12.2020 г., постановено по адм. дело № 1492/2020 г. по описа на Административен съд София-град. С решението е отхвърлена жалбата на дружеството против Становище за наличие или липса на основание за прилагане на Спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане с Република Германия изх. № П-29002919092106-108-001/30.09.2019 г., потвърдено с решение № 2127/17.12.2019 г. на директора на дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Направени са конкретни оплаквания, че съдът не е изложил собствени мотиви, не е извършил пълен и обективен анализ на доказателствата, необосновано е отказал да допусне съдебна експертиза. По същество на спора посочва, че преценката на съда за липса на основания за прилагане Спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО) между Република България и Германия е немотивирана и погрешна. Иска се отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане от друг съдебен състав или при условията на евентуалност - отмяна на обжалвания акт и присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът – Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП, представлявана от директора, е оспорила чрез юрк. П. жалбата. Иска да бъде оставено в сила първоинстанционното решение и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прави възражение за прекомерност на претендираното адвокатско възнаграждение. Представителят на ВАП дава заключение за неоснователност на КЖ. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на КЖ, валидността, допустимостта, правилността на обжалваното решение и след служебна проверка по чл. 218 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е подадена от страна по делото, в срок и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество КЖ е неоснователна. Спорът пред първоинстанционния съд е бил относно наличието на място на стопанска дейност в България за дейността на "Диефенбахер Гмбх Машинен унд Анлагенбау", учредено в Република Германия. По делото е установено, че от немското дружество е подадено искане по чл. 137, ал. 1 ДОПК за прилагане на СИДДО между Република България и Германия, с което претендира данъчни облекчения за доходи в размер на 89 621, 16 лв., начислени от "КАСТАМОНУ БЪЛГАРИЯ" АД по договор за услуги с № 288720.00.000/29.03.2018 година. С оспореното становище органите по приходите са отказали претендираното данъчно облекчение с мотиви, че германското дружество е формирало място на стопанска дейност чрез предоставяне на услуги на обект на "КАСТАМОНУ БЪЛГАРИЯ" АД в с. Горно Сахране и посочените в искането по чл. 137, ал. 1 ДОПК доходи са реализирани именно чрез това място на стопанска дейност. Прието е, че "Диефенбахер Гмбх Машинен унд Анлагенбау" не изпълнява изискванията на чл. 136, т. 3 ДОПК и на основание чл. 141, ал. 2 ДОПК и чл. 7 от СИДДО му е отказано данъчно облекчение в размер на 89 621, 16 лева. Посочено е също, че предвид разпоредбите на чл. 4, ал. 2 и чл. 5, ал. 1 ЗКПО, и чл. 7, ал. 1 от Спогодбата, печалбата, реализирана чрез място на стопанска дейност в България се облага с корпоративен данък, а не с данък при източника по чл. 195 ЗКПО. За да отхвърли жалбата на дружеството първоинстанционният съд е приел, че мястото на стопанска дейност е в България. Касационната инстанция счита, че първоинстанционният съд законосъобразно е определил приложимото материално право по спорния въпрос за "място на стопанска дейност" приемайки, че "Диефенбахер Гмбх Машинен унд Анлагенбау" e изпълнило критериите за наличие на място на стопанска дейност по смисъла на § 1, т. 5 ДОПК, във връзка с § 1, т. 2 ЗКПО и чл. 5 от СИДДО с Германия. Немското дружество не е реализирало изискванията на чл. 136, ал. 1 ДОПК, поради което издаденото становище за липса на основания за прилагане на СИДДО, е законосъобразно. Тълкуването на разпоредбите на СИДДО следва да отговаря на принципите на националното и международното право, на смисъла на конкретните понятия и насоките, дадени в Коментара от Модела на данъчна спогодба за доходите и имуществото на ОИСР, на заявените позиции и резерви от участващите държави, ако такива са направени. В процесния случай, въз основа на договор от 29.03.2018 г., немското дружество предоставя надзорни услуги по отношение на инсталирането и пускането в експлоатация на линия за производство на ПДЧ, находяща се в обект на "КАСТАМОНУ БЪЛГАРИЯ" АД с адрес: ул. "Шипченски проход" № 24, с. Горно Сахране, община Павел Баня, област Стара Загора. В тази връзка персоналът на чуждестранното лице е получил достъп до едно или повече помещения, които могат да бъдат локализирани с достатъчна точност и са привързани към една географска точка. Правилно съдът е счел, че фактът дали дружеството е собственик или наемател на тези помещения е без значение, тъй като посоченото място е използвано ефективно от германското дружество до такава степен и с такава продължителност, каквито са били необходими за оказване на съответните услуги. Още повече, че естеството на надзорната дейност, предмет на договора от 29.03.2018 г., изисква тя да бъде реализирана чрез физическо присъствие в помещенията на клиента, т. е. това присъствие няма спорадичен характер и не е свързано единствено с подготвителни и/или спомагателни действия от страна на доставчика на услугите, както правилно приема и решаващият състав. Тези изводи следват от съдържанието на т. 10 - 12 от Коментара към чл. 5 от Модела за СИДДО на ОИСР. Коментарът се използва като средство за тълкуване на спогодбите, сключени по Модела на СИДДО на ОИСР, вкл. на СИДДО между Република България и Федерална република Германия, поради което възраженията на касатора за неправилно позоваване от съда на Коментара е необосновано. Настоящият касационен състав на ВАС, Осмо отделение споделя на основание чл. 221, ал. 2, предложение последно АПК мотивите на съда, свързани с изпълнение на договора за услуги от 29.03.2018 година. Видно от данните по делото, първите действия са осъществени на 28.06.2018 г., а последните на 30.03.2019 година. В този смисъл правилно съдът е приел, че дейността на "Диефенбахер Гмбх Машинен унд Анлагенбау" в страната продължава от м. 06. 2018 г. до м. 03. 2019 г. или общо повече от девет месеца и покрива посочения критерий за постоянство. Нормата на чл. 5 от СИДДО сочи, че "място на стопанска дейност" означава определено място на дейност, чрез което се извършва цялостно или частично стопанската дейност на едно предприятие. При тълкуване на относимите разпоредби обосновано съдът е счел, че дейностите, които са осъществени в изпълнение на услугите, така както са описани в договора и издадените фактури, са осъществени само на територията на обекта на "КАСТАМОНУ БЪЛГАРИЯ" АД, разположен в с. Горно Сахране, общ. Казанлък. Дейността е осъществявана от фиксирано място на стопанска дейност, тъй като е налице конкретно определено място, посредством което се осъществява стопанската дейност. Страните не спорят, че основната дейност, която "Диефенбахер Гмбх Машинен унд Анлагенбау"осъществява по договора за услуги от 29.03.2018 г. е упражняване на надзор по отношение на инсталирането и пускането в експлоатация на линията за производство на ПДЧ, но самите монтажни работи не са отговорност на чуждестранното лице, а се осъществяват от клиента "КАСТАМОНУ БЪЛГАРИЯ" АД. В предпоследното изречение на т. 50 от Коментара към чл. 5 от Модела на СИДДО на ОИСР са визирани единствено надзорни дейности, отнасящи се до строителство на сгради, но не и такива, свързани с монтирането на оборудване. Освен това, от 2003 г. насам неизменната позиция, изразена от България по отношение на Коментара към чл. 5 от Модела на СИДДО на ОИСР е че "планирането на място и надзорът върху строителството на сграда, когато се извършват от друго лице, не са обхванати от ал. 3 на този член, освен ако това изрично не е предвидено". Затова неоснователно е главното касационно оплакване, че преценката за осъществяване на място на стопанска дейност следва да се прави въз основа на конкретен фиксиран обект в страната. Въз основа на Коментара на Модела на данъчна спогодба за доходите и имуществото може да се заключи, че е налице едно "място на стопанска дейност", когато за него е налице единна цялост от географска и търговска гледна точка. В случая, обосновано първоинстанционният съд е приел, че такава географска цялост несъмнено е налице, като чуждестранното лице осъществява процесните услуги чрез свои работници на територията на обекта на "КАСТАМОНУ БЪЛГАРИЯ" АД, разположен в с. Горно Сахране, общ. Казанлък. Съгласно същия Коментар, място на дейност на едно предприятие може да се намира и в помещения на друго предприятие, като без значение е наличието или липсата, както и видът на правното основание за ползването на определено пространство от субекта, осъществяващ дейността. Предвид изложеното, законосъобразно първоинстанционният съд е приел, че печалбата от дейността следва да бъде обложена в България. Неоснователни са касационните основания за допуснати съществени процесуални нарушения от първоинстанционния съд. Доказателствата по делото са правилно ценени, като съдът ги е обсъдил поотделно и в тяхната съвкупност. Разгледани са всички възражения на страните. При осъществената от настоящата касационна инстанция проверка на съдебния акт, се установи като неоснователно твърдението от КЖ, че формалното разпределение на доказателствената тежест е довело до постановяване на необосновано решение. Дори да се приеме, че разпределението на доказателствената тежест е бланкетно и формално, то не се е отразило върху правото на защита на дружеството, което е било представлявано от двама адвокати. Формалното разпределение на доказателствената тежест би имало значение, ако в следствие на това по делото са останали неизяснени факти и обстоятелства от значение за случая, а съдът основава заключенията си като се позовава на доказателствената тежест. Непредставянето на доказателства, които се изискват, в случая не е свързано с неизпълнение на задължението от съда да разпредели и укаже на жалбоподателя за кои факти и обстоятелства не сочи доказателства. Установената от законодателя тежест на доказване правилно е аргументирана от първоинстанционния съд, тъй като във връзка с принципа на служебното начало по чл. 5 ДОПК, ревизиращият орган следва да анализира и установи всички релевантни за спора обстоятелства. Принципно положение е, че избягването на двойно данъчно облагане е средство за приравняване на платения в друга държава данък от източник – правоотношение между две местни за различни държави лица, на дължимия по националното право, ако правоотношението бе се осъществило между местни лица. От функцията на СИДДО като международноправен инструмент не следва, че данък не се дължи изобщо, а че такъв следва да се заплати само в конкретна държава, или пропорционално до по-високия размер на еднократното облагане в някоя от двете държави. Начинът, мястото на плащане и другите съпътстващи нуждите на данъчното облагане условия се уреждат със самата спогодба. След като жалбоподателят черпи права от определени свои твърдения, в негова тежест е да ангажира доказателства, установяващи верността им. В процесния казус обаче, както правилно е приел първоинстанционният съд, не са събрани необходимите доказателства за приложението на режима, определен в конкретната СИДДО към конкретния облагаем доход. Обоснован е изводът на съда, че в случая условието по чл. 136, т. 3 ДОПК не е удостоверено по надлежен начин от страна на жалбоподателя, тъй като изразеното волеизявление за липса на място на стопанска дейност не съответства на фактическата обстановка и представените доказателства. Оттук следва, че жалбоподателят и настоящ касатор не се е справил с вменената му по закон доказателствена тежест и спрямо него следва да се приложат последиците от недоказването. Не са допуснати касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК, обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно, поради което касационната инстанция го оставя в сила. На ответника по касационната жалба следва да се присъдят разноски в размер на 3218, 63 лева юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Водим от гореизложеното и в този смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение