Решение № 5594 от 9.6.2022 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция ОДОП- София при ЦУ на НАП срещу Решение 3459 от 27.05.2021г. по адм. дело 10369/2020г. по описа на Административен съд София град. Касаторът поддържа, че атакуваният съдебен акт е неправилен като постановен при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т.3 АПК. Намира, че ревизираното дружество не е доказало осъществяването на вътреобщностни доставки /ВОД/ по спорните фактури, издадени на португалското дружество Mylan B. V. Сочи, че първоинстанционният съд е игнорирал събраните в хода на ревизията доказателства, включително и отговора наприходната администрация на Португалия, съгласно който получателят е декларирал придобивания от дружеството майка, идентифициращо се с неговия ирландски ДДС номер. Счита, че не са съобразени и отговорите на вещото лице досежно нечетливост на част от представените ЧМР, а същевременно са кредитирани изводите му за проследимост на процесните доставки. В тези насоки развива подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на решението, отхвърляне на жалбата срещу оспорения РА в тази му част, ведно с присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба- Майлън Айрлънд Лимитид, Ирландия, чрез процесуален представител, с писмен отговор, в. о.с.з и с бележки по същество, оспорва основателността й. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на производството пред Административен съд София град е законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ Ревизионен акт Р - 22002219004894-091-001/12.05.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП- София, поправен с РАПРА П-22221020078576-003-001/14.05.2020г., в частта, изменена с Решение 1350/01.09.2020 г. на директора на дирекция ОДОП- София, с която на Майлън Айрлънд Лимитид, Ирландия, с български ДДС BG3075446631, са начислени допълнителни задължения за ДДС общо в размер на 102 391.20 лв. , ведно със следващата се лихва за забава Задълженията за ДДС са резултат от начислен ДДС на основание чл. 82, ал. 1 и чл. 86, ал.1 ЗДДС върху данъчната основа на декларирани от ревизирания ВОД по издадени фактури към Mylan B. V, Португалия. Органите по приходите са констатирали, че ревизираното дружество е чуждестранно юридическо лице, което е регистрирано в България единствено за целите на ЗДДС, считано от 09.01.2014 г. Основната му дейност е търговия с фармацевтични продукти, част от които купува на територията на страната от доставчици, регистрирани по ЗДДС в България, след което ги транспортира до свързани лица в други стани-членки на ЕС и извън него. За данъчни периоди м. 12.2016 г., м. 02.2017 г. и м. 03.2017 г. ревизираният е декларирал ВОД към Mylan B.V., PT502248793 по издадени от него фактури с българския ДДС BG3075446631/ и получател Mylan LDA с VIN PT50224793. Предмет на доставките са лекарствени продукти. След анализ на представените ЧМР, както и Export Master File ,ревизиращите са установили,.че стокитеса натоварени от PHARMASEUTICALS L. Б., а като техен получател е вписан KUEHNE + N. (дружество -спедитор). Установили са, че в представенитеЧМР липсва подпис и печат на португалското дружество, които да удостоверяват, че стоката е получена от Mylan LDA с VIN PT502248793. Съгласно получен в резултат на международен обмен на информация отговор, приходната администрация на Португалия е получила информация, че Mylan LDA има свое дружество-майка - ирландската компания Mylan Ireland Limited. Тази компания е представена в няколко европейски държави с компании, установени в тези страни и контролирани от тях или пряко от ирландското дружество. При проверките, извършени в компанията, Mylan LDA са разяснили, че повечето покупки на лекарства, извършвани от португалската компания, са поръчани към ирландското дружество майка, с данъчен номер IE 9793673K и че всъщност ирландската компания изпраща стоките от няколко места. Ирландската компания изпраща поръчаните стоки от няколко държави съгласно тяхното естество. При тези релевантни факти и обстоятелства органите по приходите са приели, че в Португалия са потвърдени декларирани ВОП, но те не са осъществени от ревизирания с българския ДДС номер, а от дружеството-майка с ирландския ДДС номер. Счели са, че ревизираният не се е снабдил с необходимите документи за доказване на ВОД и съгласно изискванията на чл. 46, ал. 1 от ППЗДДС не са установени основанията за прилагане на нулева данъчна ставка по реда на чл. 53, ал. 1 от ЗДДС. В хода на съдебното производство е проведена съдебно-счетоводна експертиза /ССчЕ/, чието заключениее кредитирано от съда като обективно и компетентно дадено. Вещото лице е уточнило, че в издадените на португалското дружество през релевантните периоди м. 12.2016 г., м. 02.2017 г. им. 03.2017 г. фактури, ревизираният е посочил продуктът, който се продава,с неговото наименование, код, количество и конкретен уникален партиден номер. От приложените опаковъчни листи са видни наименование, код и количество на продуктите, както и уникален партиден номер, посочен във фактурата. Благодарение на уникалния партиден номер може да се проследи, че продуктът от продажната фактура е същият, който е описан в опаковъчния лист. Същият е посочен и в съответния транспортен документ, който позволява да се установи проследимост между конкретния продукт от продажната фактура. Експертът е констатирал, че в част от представените ЧМР попълнената информацията е нечетлива, но това не възпрепятства възможността да се направи ясна връзка, че именно стоките, посочени във всяка една от фактурите, са били превозени от България до друга държава-членка на ЕС с предоставените транспортни документи. Във всички тях е удостоверено с подпис или печат получаването на стоките по спорните доставки към португалския получател с ДДС РТ502248793. Съпоставяйки твърденията и възраженията на страните, първоинстанционният съд е приел, че между тях не е спорно, че процесните доставки са реално извършени. Спорът се концентрира върху установеността на материално-правните предпоставки, обуславящи прилагането на нулева данъчна ставка според приложимите разпоредби на ЗДДС и ППЗДДС. В тази връзка решаващият състав е съобразил фактическият състав, регламентиран в чл. 7, ал. 1 ЗДДС, както и нормите на чл. 45, т.1 и т.2 ППЗЗДС, сочещи документите, които удостоверяват извършването на ВОД. След анализ поотделно и в съвкупност на представените фактури, международни товарителници, опаковъчни листи и заключението по ССчЕ, съдът е приел, че те установяват, че стоките са напуснали територията на България и са получени на територията на друга държава -членка. Преценил е, че ревизираното лице е добросъвестно и не може да бъде държано отговорно за поведението и грешките на своя контрахент-получател на спорните доставки. Погрешното деклариране от получателя на доставките от България като придобивания от ирландския номер на Мylan Ireland Limited, а не от българскияму ДДС номер, не може да постави под въпрос правото на освобождаване, след като материално-правните изисквания за това са изпълнени. По тези съображения АССГ е достигнал до извод за незаконосъобразност на РА в обжалваната му част, с оглед на което е отменил същия. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Неоснователни са доводите на касатора, аргументиращи тезата, че представените от ревизирания доказателства и заключението по проведената СсчЕ не обосновават формираните от първоинстанционния съд фактически и правни изводи. Съобразявайки разпоредбата на чл. 45, т.2, б б ППЗДДС / в приложимата по време редакция/, правилно решаващият състав е приел, че събраните документи установяват получаването на процесните стоки на територията на друга държава- членка. Съгласно чл. 138, § 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, съдържащ се в глава 4, озаглавена "Освобождавания на вътреобщностни сделки", държавите-членки освобождават доставката на стоки, изпратени или превозени до местоназначение извън съответната им територия, но на територията на Общността, от или за сметка на продавача или клиента, придобиващ стоките за друго данъчнозадължено лице или за данъчно незадължено юридическо лице, действащо в това си качество в държава-членка, различна от тази, в която е започнало изпращането или превоза на стоката. Механизмът, който е създаден с този преходен режим, се състои в освобождаване на извършената чрез вътреобщностно изпращане или вътреобщностен транспорт доставка в държавата членка, от която се изпращат или транспортират стоките и същевременно облагане на вътреобщностното придобиване в държавата членка по пристигане. По този начин се гарантира ясно разграничение на данъчния суверенитет на съответните държави членки, избягва се двойното данъчно облагане и се обезпечава данъчния неутралитет, присъщ на общата система на ДДС - Решение по делото Teleos и др., точка 25, Решение по делото Collee, точка 23 и Решение от 22 септември 2012 г. по дело VSTR, С-587/10, т. 28. Според постоянната практика на СЕС, освобождаването на вътреобщностната доставка на дадена стока става приложимо само когато правото на разпореждане като собственик с тази стока е прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че посочената стока е изпратена или транспортирана в друга държава членка и че вследствие на това изпращане или транспортиране, същата стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката - Решение по делото Teleos и др., точка 42, Решение по делото Twoh International, точка 23, Решение по делото R., точка 41 и Решение от 16 декември 2010 г. по дело Euro Tyre Holding, C-430/09, точка 29. В унисон с цитираната регламентация в общностното право, нормата на чл. 7, ал. 1ЗДДС предвижда, че наличието на вътрешнообщностна доставка е обусловено от кумулативната установеност на следните предпоставки: осъществена доставка на стоки, транспортиране на същите от територията на Република България до територията на друга държава - членка и регистрации на доставчика и получателя в съответните държави за целите на ДДС. Според чл. 53, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС, вътрешнообщностните доставки са облагаеми с нулева ставка на данъка, а удостоверяващите ги документите са определени с Правилника за прилагане на закона. Препращането е към нормата на чл. 45 от ППЗДДС, в приложимата за ревизирания период редакция, която в зависимост от подлежащите на установяване правно релевантни факти разграничава изискуемите се документи за доказване в две групи - доказателства за доставката и доказателства за изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава-членка. Първият правно релевантен факт се установява с представянето на фактура за доставката, в която се посочва издаденият при регистрация за целите на ДДС от друга държава-членка идентификационен номер по ДДС на получателя. Следващите два правно релевантни факта са изпращането или транспортирането на стоката, които са посочени алтернативно, а необходимите доказателства за установяването им са определени в зависимост от това от кого е извършен транспортът. В тази връзка неоснователно касаторът поддържа, че представените ЧМР- та и съпътстващите ги документи не са годни да установят транспортираните на стоките от територията на страната до територията на друга държава- членка. Същите, както правилно е приел първоинстанционният съд, са редовни от външна страна и се ползват с материална доказателствена сила досежно условията на договора за превоз и получаването на стоките. Тяхното съдържание се подкрепя и от останалите относими доказателства за транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава-членка. След като са налице нормативно изискуемите документи за установяването на ВОД, то съответен на тълкувателно приложимите разяснения на СЕС е изводът на АССГ, че незаконосъобразно органите по приходите са приели, че стоките са реализирани на вътрешния пазар. В решението по дело С-409/04 г. СЕС сочи, че вменяването на задължение на ревизираното лице да представи убедително доказателство за физическото напускане на стоките на територията на държавата-членка не гарантира правилното и ясно прилагане на освобождаванията и поставя това лице в положение на несигурност /т. 51/ в нарушение на основния принцип на правото на ЕС на правна сигурност, изискващ нормите да бъдат ясни и точни и прилагането им да е предвидимо за лицата. Спазването на този принцип се постига чрез регламентиране от националните власти на условията за освобождаване, вкл. чрез списък от документи, които следва да се представят на компетентните органи /чл. 45 ППЗДДС/. Не е в противоречие със съюзното право да се изисква от доставчика да вземе всички мерки, които могат разумно да се очакват от него, за да се увери, че осъществяваната от него операция не го довежда до участие в данъчна измама. В случай, че доставчикът е действал добросъвестно и е представил доказателства, установяващи на пръв поглед правото му на освобождаване на дадена ВОД, е недопустимо впоследствие националните органи да го задължат да заплати ДДС върху тези стоки, когато доказателствата се окажат с невярно съдържание, без да бъде установено участието на споменатия доставчик в данъчната измама /т. 68/. При липсата на такива данни обаче и представяне на предвидените в националния правопорядък документи за установяване на ВОД, първоинстанционният съд правилно е приел, че погрешното деклариране на спорните ВОД от получателя с ирландския ДДС номер на ревизираното дружество не може да се противопостави на доставчика. Достигайки до този извод и отменяйки оспорения РА в атакуваната му част, АССГ е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Водим от горното, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,