Решение № 8495 от 25.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 13819/2017 г.

Решение № 8495 от 25.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 13819/2017 г., I о., докладчик съдията Росица Драганова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). С решение № 1635 от 9.10.2017 г., постановено по адм. д. № 1017/2017 г., Административен съд - В. е отхвърлил жалбата на И. А. И.-Йосифова, действаща като ЕТ "И. И.", срещу ревизионен акт (РА) № Р - 03000816003185 - 091 - 001/23.12.2016 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - В., потвърден с решение № 41/21.03.2017 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - В., с който на жалбоподателката за периода 1.01.2010 г. - 31.12.2014 г. са установени задължения за данък по чл. 48, ал. 2 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) в размер на 9 910,48 лв. и лихва - 4 102,94 лв. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от И. А. И.-Йосифова, действаща като ЕТ "И. И.", в която се излагат доводи за неправилност на решението, поради противоречие с материалния закон - касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК. Отправя се искане Върховният административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на първоинстанционния съд и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени ревизионния акт. Ответникът по касационната жалба - директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - В., чрез своя процесуален представител взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а разгледана по същество е неоснователна. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. С решението си Административен съд - В. е отхвърлил жалбата срещу РА № Р - 03000816003185 - 091 - 001/23.12.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - В., потвърден с решение № 41/21.03.2017 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - В., с който на жалбоподателката са установени задължения за данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ в размер на 9 910,48 лв. и лихва - 4 102,94 лв., в това число лихва за невнесени авансови вноски. Съдът е описал подробно установената фактическа обстановка по спора и изводите на органите по приходите по отделните пера на ревизионния акт. Описани са и събраните в хода на делото доказателства, в това число заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза. След това съдът е мотивирал своите изводи за материалната законосъобразност на ревизионния акт по отделните пера на задълженията. За ревизирания период 2010 г. - 2014 г. органите по приходите са преобразували данъчната основа в посока увеличение със суми, които едноличният търговец е заплатил на себе си като физическо лице. Изложени са подробни мотиви защо съдът приема тези констатации за законосъобразни, респективно възраженията на задълженото лице за неоснователни. В касационната жалба на ЕТ "И. И." се правят оплаквания за неправилност поради допуснато нарушение на материалния закон. Излагат се подробни съображения за незаконосъобразност на съдебното решение в частта му за преобразуване на финансовия резултат на търговеца по отношение на сумите за заплатена рента на него самия в качеството му на физическо лице. По направените оплаквания настоящата инстанция приема за установено следното: По делото няма спор от фактическа страна. Установено е, че физическото лице И. А. И.-Йосифова е собственик на земеделски земи, част от които в режим на съпружеска имуществена общност, които е предоставила за ползване на едноличния търговец "И. И.". В хода на ревизията е установено, че ревизираното лице /едноличният търговец/ е начислило и отчело като разход при формиране на годишната данъчна основа, рента за ползване на земеделска земя за 2010 г. в размер на 24 169 лв., за 2011 г. - 31 090 лв., за 2012 г. - 49 000 лв., за 2013 г. - 41 425 лв. и за 2014 г. -33 000 лв., изплатени на физическото лице И. А. И.-Йосифова. Спорният момент в случая е дали така осчетоводеният разход е документално обоснован и по-точно допустимо ли е физическото лице и неговият едноличен търговец да договорят помежду си, т. е. договаряне сам със себе си. Органът по приходите е приел, че е недопустимо подобно договаряне тъй като става въпрос за едно и също лице, от което е обоснован извод, че извършеният разход не е документално обоснован, което е дало основание да бъде преобразуван финансовият резултат на търговеца за посочените данъчни периоди и върху получената разлика да бъдат определени допълнителни задължения за данък общ доход и лихви за забава. Първоинстанционният съд е възприел тези констатации на приходния орган и е отхвърлил жалбата. Решението на административния съд е правилно и законосъобразно. Съгласно тълкуването на закона, дадено в Тълкувателно решение № 2 от 27.12.2001 г. на Общото събрание на гражданските колегии на Върховния касационен съд по т. д. № 2/2001 г., чрез фигурата на едноличния търговец физическото лице само разширява правосубектността си чрез вписване на това му качество, но то не губи статута си на физическо лице. В същото време едноличният търговец не притежава качеството на юридическо лице, каквито са търговските дружества по ТЗ. При сключването на договори за предоставяне на ползване на земеделски земи физическото лице И. А. И.-Йосифова е контактувало само със себе си. Липсата обаче на нов и различен правен субект изключва възможността за подобно договаряне и поради липса на правно валидно съгласие договорът се явява нищожен по смисъла на чл. 26, ал. 2 ЗЗД. Нормата на чл. 27 ЗДДФЛ допуска физическото лице да включи в предприятието на регистрирания от него едноличен търговец притежавани от него движими и недвижими вещи, в това число такива, които имат статут на съпружеска имуществена общност /СИО/, тъй като са придобити по време на брака - чл. 27, ал. 1, т. 1 и 2 ЗДДФЛ. В закона е предвиден и редът, по който се извършва включването на такова имущество в предприятието на едноличния търговец - чл. 27, ал. 3 и 4 от същия закон. В случая този ред не е използван и земеделските земи, лична собственост на физическото лице И. И.-Й. и на нейния съпруг в режим на СИО не са включени в предприятието на ЕТ "И. И.". В случая не може да се приеме тезата на касатора, че е сключен правно-валиден едностранен договор между физическото лице и едноличния търговец. Както правилно е отбелязал първоинстанционният съд, договорът за предоставяне на земеделски земи под наем или аренда по правило е двустранен, т. е. за неговата валидност са необходими две насрещни волеизявления на две различни лица, което по изложените по-горе мотиви не може да стане между физическо лице и неговия едноличен търговец. След като търговецът не е използвал възможността по чл. 27, ал. 1 ЗДДФЛ за включване на земята, която притежава като физическо лице, в предприятието на едноличния търговец, то няма как да му бъдат признати за данъчни цели разходите, свързани с това имущество. След като едноличният търговец не може да договаря сам със себе си като физическо лице, то липсва предмет на стопанската операция, и издаденият счетоводен документ за такава операция е издаден без правно основание и съставлява основание за преобразуване на финансовия резултат по чл. 26, т. 2 ЗКПО. Следва да бъде посочено, че при постановяване на решението си административният съд е съобразил съдебната практика по сходни казуси, която е еднозначна и безпротиворечива. Предвид гореизложеното следва да бъде прието, че решението на Административен съд - В. не страда от пороците, твърдени в касационната жалба на ЕТ "И. И." и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на процеса касаторът следва да бъде осъден да заплати на Д "ОДОП" - В. разноски по делото за настоящата инстанция /юрисконсулско възнаграждение/ в размер на 712,80 лв., определено при условията на чл. 161, ал. 1 ДОПК, във вр. с чл. 8, ал. 1 и чл. 9, ал. 3 от Наредба № 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,