Решение № 7058 от 13.05.2019 г. на ВАС по адм. д. № 9262/2018 г.

Решение № 7058 от 13.05.2019 г. на ВАС по адм. д. № 9262/2018 г., I о., докладчик съдията Мария Радева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно-осигурителен процесуалния кодекс /ДОПК/ във връзка с чл. 208 и сл. от Административно - процесуалния кодекс /АПК/.

Образувано по касационна жалба на "Аладин Фуудс" ООД-гр. С., чрез пълномощника си адв. Борисова, срещу Решение № 3806 от 06.06.2018 г. по адм. д. № 12359/2017 г. по описа на Административен съд – С. - град /АССГ/.

Касаторът оспорва съдебното решение, като твърди, че е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания за отмяна по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи, моли да бъде отменено обжалваното решение и по същество да бъде постановено ново, с което да се отмени обжалвания РА. Претендира разноски за двете инстанции.

Ответната страна - директор на Дирекция "ОДОП" - гр. С. при ЦУ на НАП, чрез процесуал. си представител юрк. Станчева в съдебно заседание излага доводи за правилност на обжалваното решение. На основание чл. 161 от ДОПК претендира разноски - юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба.

Върховния административен съд - първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК от надлежна страна, а по същество за неоснователна.

Предмет на контрол за законосъобразност пред АССГ е бил Ревизионен акт /РА/ № Р-22221916005896-091-001/04.08.2017 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП - С., потвърден с Решение № 1631/17.10.2017 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - С. при ЦУ на НАП, с който на основание чл. 177 от ЗДДС е ангажирана солидарната отговорност на "Аладин Фуудс" ООД за дължим ДДС за данъчни периоди м. 12. 2014 г. и 01. 2015 г., в размер на 78089, 98 лв. /главница/ ведно с начислената лихва в размер на 20101, 88 лв., за 9 бр. доставки по фактури, издадени от "ТРАНС ТОП ГИНЕС" ЕООД.

На първо място първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на процедурните правила при извършване на данъчната ревизия.

По същество на спора за установено съдът е приел, че за данъчни периоди м. 12. 2014 г. и м. 01. 2015 г. "АЛАДИН ФУУДС" ООД е приспаднало пълен данъчен кредит в общ размер на 86 924, 32 лв. по 9 фактури, издадени от "ТРАНС ТОП ГИНЕС" ЕООД, плащането по тях е извършено по банков път.

За да отхвърли жалбата против РА, АССГ е обосновал извод, че са налице предпоставките по чл. 177 ЗДДС за ангажиране солидарната отговорност на ревизираното дружество. Няма спор между страните по делото, че "АЛАДИН ФУУДС" ООД е получател по доставки от "ТРАНС ТОП ГИНЕС" ЕООД на пилешко месо и е ползвало право на данъчен кредит по издадените му от този доставчик 9 броя фактури в данъчните периоди м. 12. 2014 г. и м. 01. 2015 г., подробно описани в РД на стр. 7 и сл. както и че "ТРАНС ТОП ГИНЕС" ЕООД не е внесло дължимия във връзка с доставките ДДС. Н. е спорно също така, че пилешкото месо е придобито от "ТРАНС ТОП ГИНЕС" ЕООД чрез ВОП от полски дружества – ZAKLADY DROBIARSKIE KOZIEGLOWY SPOLKA Z ORGANICZONA ODPOWIEDZIALNOSCIA, PL 7770016609, WIPASZ SPOLKA AKCYJNA, PL 7393115688. Съдът е приел, че от страна на приходната администрация е доказана и спорната предпоставка по чл. 177 ЗДДС, а именно, че дружеството е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен от доставчика му, поради следните факти:

• "ТРАНС ТОП ГИНЕС" ЕООД е регистрирано на 23.10.2014 г. непосредствено преди първата доставка към "АЛАДИН ФУУДС" ООД с капитал 2 лв.

• С оглед посочения факт и вписания в търговския регистър предмет на дейност на "ТРАНС ТОП ГИНЕС" ЕООД не става ясно защо "АЛАДИН ФУУДС" ООД го е избрало за доставчик на пилешко месо от Полша въз основа на данните в търговския регистър според писмените му обяснения; дружеството е новосъздадено и е без търговска история.

• дружеството е регистрирано по ЗДДС на 03.11.2014 г. на основание чл. 100 от ЗДДС, по избор без да е достигнало необходимите обороти и е дерегистрирано на 23.04.2015 г. поради наличие на основанията посочени в чл. 176 от ЗДДС.

• "АЛАДИН ФУУДС" ООД в процесния период от време осъществява доставки от други новоучредени дружества без търговска история и репутация, също регистрирани по избор по ЗДДС и дерегистрирани няколко месеца след това по инициатива на органите по приходите /19-те дружествата са посочени на стр. 12, 13 и 14 от решението на решаващия орган, а също и в РД, и информацията, публикувана за тях на официалният сайт на Национална агенция за приходите - http: //www. nap. bg, е че имат неуредени публични задължения за над 5 000 лв. /;

• Декларираните покупки от "АЛАДИН ФУУДС" ООД от изброените доставчици за процесния период от време надхвърлят 7 000 000 лв., а дължимият от доставчиците ДДС не е внесен;

• От двата отговора от полската администрация се установява, че всички поръчки от БГ контрагента до м. януари 2015 г. с изключение на една от м. декември 2014 г., са направени от М. М. от e-mail адрес vitoshimport@gmail. com. Не се установява връзка между М. М. и българските дружества, получатели на стоката от полските дружества, изброени в клетка С 39 от отговора, а самата Михайлова декларира, че е правила заявки от името на тези дружества, вкл. "АЛАДИН ФУУДС" ООД;

• С., продадени от "ТРАНС ТОП ГИНЕС" ЕООД на "АЛАДИН ФУУДС" ООД с процесните фактури, са с минимални надценки от около 500 лв., а транспортните разходи по всяка доставка в размер на 1 000 лв. са за сметка на доставчика, т. е. по всички доставки доставчикът е реализирал загуба, освен ако това не е направено с цел заобикаляне на закона и реализиране на данъчна облага за ревизираното дружество, респ. невнасяне на данъка. Лошият избор на доставчик не може да бъде оправдан с лошо стечение на обстоятелствата при положение, че са избрани още 18 такива доставчици, от които са получени доставки на стойност над 7 000 000 лв. Ползвайки право на данъчен кредит по доставките от "ТРАНС ТОП ГИНЕС" ЕООД и останалите изброени доставчици, вместо да начисли ДДС и да приспадне в същия размер при директен ВОП, жалбоподателят няма как да не е знаел, че данъкът няма да бъде внесен от доставчиците, конкретно от "ТРАНС ТОП ГИНЕС" ЕООД.

Така постановеното решение е правилно поради следното:

Спорът в настоящото производство се концентрира върху реализиране на отговорността на касатора по чл. 177, ал. 1 ЗДДС. Съгласно ал. 2 от същата разпоредба, за да се реализира отговорността е необходимо наличието на знание, че данъкът няма да бъде внесен или че то е било длъжно да знае, че той няма да бъде внесен. Ал. 3 на чл. 177 ЗДДС установява презумпция за това, че лицето е било длъжно да знае, че доставчикът му няма да внесен начисления данък по доставките, по които то е ползвало данъчен кредит, при кумулативното осъществяване на две условия, регламентирани в т. 1 и т. 2, а именно: дължимият данък не е ефективно внесен като резултат за данъчен период от доставчика по облагаемата доставка с предмет същата стока, което условие в случая е изпълнено и не е спорно, и облагаемата доставка е привидна, заобикаля закона или е на цена, която значително се отличава от пазарната. Органите по приходите са се позовали на хипотезата на знание и на хипотезата на задължение за знание, втората, поради това, че доставките са привидни /относително симулативни/ и заобикалят закона. Решаващият орган е възприел за правилна тезата за това, че ревизираното дружество е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен от неговия доставчик, тъй като сделките заобикалят закона.

При формиране горните изводи съдът взе предвид и факта, че в периода 01.01.2014 г. - 31.01.2015 г. жалбоподателят е декларирал покупки на пилешко месо в общ размер на над 7 000 000 лв. от други дружества, за които органите по приходите са установили идентична фактическа обстановка, а именно: всички са били новосъздадени, регистрирани в по-голямата си част с капитал в размер на 2, 00 лв., с управители и еднолични собственици на капитала лица, заемащи нискоквалифицирани длъжности като работници в други дружества, без да притежават активи и кадрови ресурс и без търговска история, с най- разнообразен предмет на дейност, всички не са били открити на декларираните адреси.

Настоящият тричленен състав на Върховния административен съд, първо отделение намира, за правилни изводите на административен съд С. –град, за това, че облагаемите доставки между "АЛАДИН ФУУДС" ООД и "ТРАНС ТОП ГИНЕС" ЕООД заобикалят закона. Заобикаляне на закона е налице, когато забранена от закона цел се постига с позволени средства; когато макар и от външна страна правната форма да е спазена, целта е чрез нея да се постигне един непозволен или забранен от закона резултат. Сключената при заобикаляне на закона сделка е поначало позволена, но е недопустима нейната по-далечна цел. В случая данните за доставчика "ТРАНС ТОП ГИНЕС" ЕООД, описани по-горе, относно дата на регистрация, капитал и предмет на дейност, са общо достъпни и налични в търговския регистър, което опровергава дадените от ревизираното лице в ревизионното производство писмени обяснения, че той е избран от него въз основа именно на тези данни. Данните относно останалите доставчици, с които жалбоподателят осъществява сделки само през 2014 г., също са установени въз основа на вписванията в търговския регистър и това е посочено в РД.

С РА е признато правото на данъчен кредит на "АЛАДИН ФУУДС" ООД. Обоснован е обаче изводът на органите по приходите, че преследваната с тези доставки цел е да се ползва данъчен кредит и при начисляването на ДДС от "АЛАДИН ФУУДС" ООД във връзка с неговите облагаеми доставки да е налице по-малък резултат ДДС за внасяне, което няма как да бъде постигнато, ако "АЛАДИН ФУУДС" ООД придобие стоките от ВОП и начисли и приспадне ДДС в един и същ размер при условията на самоначисляване. Тогава ще следва да начисли ДДС във връзка с облагаемите доставки на същата стока към неговите клиенти без да може да декларира данъчен кредит, т. е. без да може да намали начисления ДДС като резултат за периода.

Действително на "АЛАДИН ФУУДС" ООД е признато право на приспадане на данъчен кредит по доставките от български дружества в ревизирания период, след проведени ревизии и издадени РА. В този смисъл е и заключението на ССЕ, но този факт не е спорен за страните. В тази връзка касаторът възразява, че е недопустимо в последствие по реда на чл. 177 ЗДДС отново да се преразглеждат предпоставките за признаване на правото на данъчен кредит и се позовава на решение № 2541/21.02.2011 г. по адм. д. № 9009/2010 г. на осмо отделение на Върховния административен съд. Изречението "След като приходните органи са признали на ревизираното дружество правото на данъчен кредит по процесните доставки, то недопустимо е впоследствие по реда на чл. 177 ЗДДС отново да се преразглеждат предпоставките за възникването на същото това право" е свързано с изложените от съда подробни аргументи за това, че не са доказани предпоставките за ангажиране отговорността по чл. 177 ЗДДС, тъй като не е доказано от приходната администрация знанието на лицето, че данъкът няма да бъде внесен и че сделките са сключени при заобикаляне на закона. Посочил е, че заобикаляне на закона би било налице само, ако единствената цел е да се постигне резултат - невнасяне на данък и ощетяване на бюджета, но по делото не е доказано, че това е целта на сделките. В потвърждение на това е приетото от съдебния състав, че РА е незаконосъобразен, тъй като ако с него е било направено преразглеждане на предпоставките за признаване на правото на данъчен кредит без да е приложен редът, регламентиран в чл. 133 ДОПК, то тогава той би бил нищожен.

Наведените твърдения в касационната жалба, че ако фактите, установени в настоящото ревизионно производство, бяха доказани в ревизионното производството, приключило с РА, признаващ правото на приспадане на "АЛАДИН ФУУДС" ООД, би следвало още в него да се откаже това право поради злоупотреба, извършена от страна на самото ревизирано лице, за която то няма как да не знае, не почиват на правна основа, поради следното: Независимо от това, доколкото задълженията на дружеството с процесния РА са установени на различно правно основание, в случая не се касае за повторно преразглеждане на правото му на данъчен кредит, а за ангажиране на солидарната му отговорност за невнесения от неговия доставчик данък. Разпоредбата на чл. 177 ЗДДС е озаглавена "Отговорност на лицата в случаи на злоупотреби" и въпреки че доказаните злоупотреби от една страна са основание за отказ на правото на данъчен кредит, в резултат на което се установяват задължения за ДДС на лицето, което е упражнило това право неправомерно, то от друга страна, те са предпоставка за ангажиране на неговата отговорност за неизпълнените данъчни задължения от неговия доставчик. Ревизионните производства са различни и няма законова забрана в това по чл. 177 ЗДДС да се установят факти, различни от ревизионното производство, чийто предмет е било правото на данъчен кредит.

По изложените съображения решението на АССГ като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора на ответника на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК се присъжда юрисконсултско възнаграждение, определено по размер, съгласно чл. 8 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК и чл. 161, ал. 1 ДОПК, Върховният административен съд, първо отделение