Решение № 10723 от 3.11.2025 г. на ВАС по адм. д. № 7611/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Деливъри Тайм ЕООД, ЕИК 203617471, със седалище и адрес на управление гр. София, [улица], представлявано от управителя А. С. Г., подадена чрез пълномощника адв. Владимирова, срещу Решение 17128/20.05.2025 г., постановено по адм. дело 5895/2024 г. по описа на Административен съд София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) Р-22221523002676-091-001/02.02.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта, потвърдена и изменена с Решение 515/19.04.2024 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при ЦУ на НАП. В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че съдът не е извършил дължимия анализ на представените от дружеството доказателства, включително на заключението по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза, в резултат на което е формирал неправилен и необоснован извод за липса на реалност на доставките по спорните фактури. Счита, че при постановяване на съдебния акт, решаващата инстанция безкритично е възприела констатациите на приходните органи. Изтъква наличие на кадрова обезпеченост на доставчиците, като сочи, че мотивите на оспореното решение са постановени в нарушение приложимата практика на СЕС, доколкото в случая приходните органи не са установили данни относно знание за участие или задължение за такова у ревизираното лице в данъчна измама. В тази връзка намира, че нередности, установени при доставчика, не могат да бъдат вменявани в отговорност на добросъвестния получател на облагаемите доставки и да имат за правна последица отказ правото на данъчен кредит на последния. Искането, поддържано и в съдебно заседание, е за отмяна на съдебното решение и постановяване на друго по същество, с което да бъде отменен процесният РА. Претендира присъждане на разноски. Ответникът Директор на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез пълномощника юрк. Петкова, в съдебно заседание, изразява становище за неоснователност на касационната жалба и моли за оставяне в сила на оспореното решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, и съобрази становищата на страните, намира жалбата за процесуално допустима като подадена в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от легитимирана страна и против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото ѝ съобрази следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред Административен съд София-град е бил РА Р-22221523002676-091-001/02.02.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта, потвърдена и изменена с Решение 515/19.04.2024 г. на Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на Деливъри Тайм ЕООД са установени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 06.2021 г., от м. 07.2021 г. до м. 10. 2021 г., м. 12. 2021 г., м. 01.2022 г., м. 04.2022 г., м. 05.2022 г., м. 07.2022 г., м. 08.2022 г., м. 11.2022 г., м. 12.2022 г., м. 01.2023 г., м. 02.2023 г. и м. 03.2022 г., както и за лихви за данъчни периоди м. 02.2022 г. и м. 09.2022 г., в общ размер на 62 953,55 лв. В хода на ревизията е установено, че дейността на ревизираното дружество е свързана с отдаване под наем на недвижими имоти в собствена офис сграда със складове и шоурум, находяща се в гр. София, [жк] 1А, [улица]. Установено е, че дружеството е ползвало право на данъчен кредит, както следва: Във връзка със спорните доставки, приходните органи са приели, че нито ревизираното дружество, нито преките му доставчици са ангажирали относими доказателства за извършване на СМР услугите и доставка на стоките, като освен фактурите и счетоводни регистри, не са ангажирани приемо-предавателни протоколи, стокови или складови разписки, документи за транспорт, документи относно индивидуализация предмета на доставките, като не се установяват и конкретните обекти, по отношение на които са извършени СМР услугите. Констатирано е, че дружествата, сочени за доставчици, не са разполагали с кадрови ресурс, относним към спорните доставки, декларирали са различен предмет на дейност, неотносим към спорните фактури, както и след издаване на данъчните документи към Деливъри Тайм ЕООД са дерегистрирани служебно по ЗДДС. Приемо-предавателни протоколи са представени единствено от Ай Ай и ЕС 2006 ЕООД, но същите не са кредитирани с мотив, че от съдържанието им не се установява начин и място на предаване, както и информация за техните съставители. По отношение на фактура 0000000107/26.07.2022 г. е констатирано, че е издадена от Тубе ЕООД след прекратяване регистрацията на дружеството по ЗДДС на 25.07.2022 г. От ревизиращите органи са изложени и съображения относо липсата на доказателства за последваща реализация на закупените стоки и услуги или използването им във връзка с икономическата дейност на дружеството. С оглед така установените факти и обстоятелства е формиран извод за липса на реалност на доставките, поради което на Деливъри Тайм ЕООД е отказано право на данъчен кредит по фактурите, издадени от АЕС Къмпани 2020 ЕООД, Ай Ай и ЕС 2006 ЕООД, Д.О.М. Бауконцепт ЕООД, ЕУ Инвест Адвайзари ЕООД, Нинт Консулт ЕООД, Тубе ЕООД и Фармаджен БГ ЕООД, на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във вр. чл. 6 и чл. 9 ЗДДС. В хода на ревизията е установено също, че Деливъри Тайм ЕООД е упражнило неправомерно право на данъчен кредит по една и съща фактура, издадена от Креспа АД, поради което на дружеството е определено задължение в размер на 256,86 лв. на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 вр. чл. 71, т. 1 ЗДДС. На същото правно основание чл. 71, т. 1 ЗДДС, на ревизираното лице е отказано право на данъчен кредит в размер на 23,33 лв. по фактури, издадени от Технополис България ЕАД и Доверие Брико АД, тъй като справка в информационните масиви на НАП е установила, че получатели по конкретните данъчни документи са други дружества. С РА на Деливъри Тайм ЕООД е отказано право на данъчен кредит в размер на 59,61 лв. по фактура, издадена от Пирамис България ЕООД, с предмет пирогранит, на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във вр. чл. 6 ЗДДС, тъй като липсват съпътстващи доставката документи, като от дружеството не са дадени обяснения относно предназначението на стоката. На следващо място, през ревизираните периоди Деливъри Тайм ЕООД е упражнило право на данъчен кредит по 4 броя фактури, издадени от А. ЕА ЕООД, като фактури 0000000053/03.02.2023 г., 0000000080/02.03.2023 г. и 0000000174/22.03.2023 г. не са представени от дружеството, съответно му е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 116,16 лв. на основание чл. 71, т. 1 ЗДДС. По отношение на фактура 0000000002/03.01.2023 г. с предмет сервизно обслужване и ремонт на 1 АУ, освен данъчния документ, от дружеството не са ангажирани други доказателства относно реалността на доставката, като не е установен предметът ѝ, съответно, на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във вр. чл. 9 ЗДДС, на задълженото лице е отказано право на данъчен кредит. От страна на ревизираното лице е упражнено право на данъчен кредит в общ размер на 865,06 лв. по 6 броя фактури, издадени от Магнум Д ЕООД, като фактури 0900001282/12.05.2021 г., 0200003219/28.09.2021 г., 0003205335/05.04.2022 г., 1000008475/09.12.2022 г. и 0400007126/25.02.2023 г. не са представени, съответно във връзка с тях е постановен отказ признаване правото на данъчен кредит на основание чл. 71, т. 1 ЗДДС. По отношение на фактура 0003205464/06.04.2022 г. с предмет AEG перална машина приходните органи са приели, че е закупена за цели, различни от икономическата дейност на дружеството, поради което, на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС, е отказано право на данъчен кредит. На основание чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС не е признато право на данъчен кредит в полза на дружеството по 2 фактури, издадени от Пепина М ЕООД, с предмет обувки и размер на данъка 170,67 лв., тъй като не се касае за работно облекло. Отказано е право на данъчен кредит в размер на 286,39 лв. и по фактура, издадена от Пирин Шарлопов Хотелс ООД, с предмет предоставени хотелски услуги на управителя А. Г., тъй като от ревизираното дружество не са ангажирани доказателства получената доставка да е свързана с дейността на дружеството. В хода на съдебното производство е допусната съдебно-счетоводна експертиза, заключението по която е кредитирано от съда и не е оспорено от страните. Първоинстанционният съд, след извършена проверка съгласно чл. 146 и чл. 168 АПК, както и на основание чл. 160, ал. 2 ДОПК, е приел, че актът е издаден от компетентни органи, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила и в съответствие с приложимия материален закон. По съществото на спора съдът е изложил мотиви относно липсата на реалност по фактурите, издадени от АЕС Къмпани 2020 ЕООД, Ай Ай и ЕС 2006 ЕООД, Д.О.М. Бауконцепт ЕООД, ЕУ Инвест Адвайзари ЕООД, Нинт Консулт ЕООД, Тубе ЕООД, Фармаджен БГ ЕООД, Пирамис България ЕООД и А. ЕА ЕООД (фактура 0000000002/03.01.2023 г. с предмет сервизно обслужване и ремонт на 1 АУ), тъй като освен фактурите и касови бонове към тях, не са ангажирани други доказателства. По отношение на приемо-предавателните протоколи, издадени от Ай Ай и ЕС 2006 ЕООД, същите не са кредитирани, тъй като липсват данни за транспортиране на стоките и място на изпълнение на доставката. РА е потвърден и в частта относно отказаното право на данъчен кредит на основание чл. 71, т. 1 ЗДДС по фактурите, издадени от Креспа АД, Технополис България ЕАД, Доверие Брико АД, А. ЕА ЕООД, Магнум Д ЕООД, тъй като данъчните документи не са представени от ревизираното лице (фактурите, издадени от А. ЕА ЕООД и Магнум Д ЕООД), както и не са опровергани констатациите за повторно ползване правото на данъчен кредит (по фактурата, издадена от Креспа АД), нито относно включване в ДДС регистрите на фактури, издадени на други дружества (фактурите, издадени от Технополис България ЕАД и Доверие Брико АД). Съдът е отхвърлил жалбата на дружеството и в частта, с която му е отказано право на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС по фактурите, издадени от Магнум Д ЕООД (фактура 0003205464/06.04.2022 г. с предмет AEG перална машина), Пепина М ЕООД и Пирин Шарлопов Хотелс ООД, тъй като липсват доказателства закупените стоки/услуги да са използвани във връзка с икономическата дейност на дружеството. Решението е валидно, допустимо и правилно. Съдът е установил точно и пълно относимите към предмета на спора факти, въз основа на които е формирал правилни изводи по приложението на материалния и процесуален закон, които се споделят и от настоящата инстанция. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 ЗДДС обуславя възникването на правото на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, включва и установяването на реалното извършване на услугите по облагаемата доставка арг. от чл. 9, ал. 1 ЗДДС, съответно реалното предаване и приемане на стоките по доставката, съобразно изискването на чл. 6, ал. 1 ЗДДС. В тежест на лицето, претендиращо право на данъчен кредит, е да докаже, че декларираните доставки на стоки и/или услуги са изпълнени и че същите са използвани за последващи облагаеми доставки или във връзка с икономическата му дейност. Въз основа на установената фактическа обстановка и събраните по делото писмени доказателства, първоинстанционният съд е формирал правилен извод, че ревизираното дружество не е доказало наличието на горепосочените предпоставки за признаване правото му на данъчен кредит по фактурите, издадени от АЕС Къмпани 2020 ЕООД, Ай Ай и ЕС 2006 ЕООД, Д.О.М. Бауконцепт ЕООД, ЕУ Инвест Адвайзари ЕООД, Нинт Консулт ЕООД, Тубе ЕООД, Фармаджен БГ ЕООД, Пирамис България ЕООД и А. ЕА ЕООД (фактура 0000000002/03.01.2023 г. с предмет сервизно обслужване и ремонт на 1 АУ). По отношение на посочените доставчици, противно на възраженията, изложени в касационната жалба, не са представени никакви съпътстващи доставките доказателства, нито от ревизираното дружество, нито от преките доставчици в рамките на извършените им насрещни проверки, в който смисъл е и заключението по ССчЕ. В действителност ЗДДС и правилникът за прилагането му не предвиждат конкретни документи, с които да се докаже реалността на извършена доставка, но с оглед стопанските отношения, каквито се твърди, че са налице между Деливъри Тайм ЕООД и дружествата, издали спорните фактури, и с оглед спецификата на доставките СМР и материали във връзка с извършването им, между страните би следвало да са съставени такива (напр. приемо-предавателни протоколи, стокови или складови разписки, транспортни документи, или други, от които да е възможна индивидуализацията на вида и обема на извършените работи). По делото са налице съпътстващи документи приемо-предавателни протоколи, единствено към фактурите, издадени от Ай Ай и ЕС 2006 ЕООД (л. 244 л. 253 от папка 2). Същите обаче не съдържат данни относно място на приемане на стоките или обект, по отношение на който са вложени. В хода на ревизионното производство е установено, че дружеството притежава офис сграда, находяща в гр. София, [жк] 1А, [улица], която отдава под наем, което е основният му предмет на дейност. В случая липсват твърдения или доказателства фактурираните стоки ламинат, гипсокартон и профили, да са вложени именно в обекти в сградата. Отделно, както правилно е съобразил административният съд, се касае за значителни обеми от стоки, които несъмнено изискват специализиран транспорт, като няма доказателства за извършен такъв, нито се установява дружествата да са разполагали с МПС. Притежаването на данъчния документ, надлежното му осчетоводяване и включване в ДДС регистрите не е достатъчно, за да обуслови правомерно упражняване право на данъчен кредит, като при липса на доказателства за реалното осъществяване на фактурираните доставки от сочените в данъчните документи доставчици, за ревизираното дружество не възниква право на данъчен кредит. Следва да се посочи, че принципно правилно в касационната жалба се изтъква, че обезпечеността на доставчика материално-техническа и кадрова, не е предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит и в този смисъл е постоянната практика на СЕС, в т.ч. решение по дело С-324/11 (Gabor Toth), решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и Peter David) и решение С-18/13 ("Макс Пен"), която е възприета и в редица решения на ВАС. Съгласно тази практика, липсата на обезпеченост на доставчика не може да рефлектира върху правото на данъчен кредит за получателя по доставките, освен ако приходната администрация или съда не установят, че е налице данъчна измама с участието и/или със знанието на получателя по доставките. В случая обаче отказът на приходните органи да признаят правото на данъчен кредит е мотивиран с липса на доказателства относно реалността на фактурираните услуги, както вече бе посочено. Правилно и обосновано съдът е приел, че в полза на дружеството не възниква право на данъчен кредит по фактурите, издадени от Креспа АД, Технополис АД, Доверие Брико АД, А. ЕА ЕООД (по фактури 0000000053/03.02.2023 г., 0000000080/02.03.2023 г. и 0000000174/22.03.2023 г.) и Магнум Д ЕООД (по фактури 0900001282/12.05.2021 г., 0200003219/28.09.2021 г., 0003205335/05.04.2022 г., 1000008475/09.12.2022 г. и 0400007126/25.02.2023 г.) на основание чл. 71, т. 1 ЗДДС. Посочената разпоредба предвижда, че лицето упражнява правото си на приспадане на данъчен кредит, когато притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на стоки или услуги, по които лицето е получател. В конкретния случай от ревизираното дружество не са представени посочените фактури, издадени от А. ЕА ЕООД и Магнум Д ЕООД, въз основа на които дружеството е упражнило право на данъчен кредит, което не е сторено включително пред настоящата инстанция. По отношение фактурата, издадена от Креспа АД, приходните органи са констатирали, че Деливъри Тайм ЕООД е включило данъчния документ в Дневника за покупките по ЗДДС през данъчния период м. 04.2022 г. два пъти, съответно е упражнило право на данъчен кредит неправомерно. Относно фактурите, издадени от Технополис АД и Доверие Брико АД, същите са с получатели съответно Кредит Тайм ЕООД и АТС България ООД, поради което не е налице право на данъчен кредит в полза на ревизираното дружество. Решението е правилно и в частта, в която е отхвърлена жалбата против РА относно установените допълнителни задължения на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС по фактурите, издадени от Магнум Д ЕООД (фактура 0003205464/06.04.2022 г. с предмет AEG перална машина), Пепина М ЕООД и Пирин Шарлопов Хотелс ООД. Съгласно чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или по-общо за дейности, различни от икономическата дейност на лицето. В конкретния случай с оглед предмета на дейност на дружеството отдаване под наем на офис помещения, не може да се приеме, че закупената пералня по фактурата, издадена от Магнум Д ЕООД, е изпозлвана във връзка с икономическата му дейност, което се отнася и за закупените обувки по фактурите с доставчик Пепина М ЕООД. Липсват данни или твърдения да се касае за работно облекло, съответно приложение не намира чл. 70, ал. 3, т. 1 ЗДДС. По отношение на използваните от управителя на ревизираното дружество услуги във връзка с нощувки по фактурата, издадена от Пирин Шарлопов Хотелс ООД, липсват доказателства напр. заповеди за командировка, същите да са във връзка с независимата икономическата дейност на Деливъри Тайм ЕООД. С оглед изложеното, съдебното решение, като правилно постановено, следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и навременна претенция, в полза на ответника по касация се следват разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 7 697,68 лв. съгласно списък по чл. 80 ГПК. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение