Решение № 3895 от 26.03.2021 г. на ВАС по адм. д. № 13487/2020 г.

Решение № 3895 от 26.03.2021 г. на ВАС по адм. д. № 13487/2020 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - София при ЦУ на НАП против решение № 490 от 4.11.2020 г. на Административен съд – Перник, постановено по адм. д. № 243/2020 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ № Р-22001419000317-091-001/18.11.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 163/31.01.2020 г. на директора на Дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП, и в полза на жалбоподателя са присъдени разноски в размер на 4 802 лв. С доводи за наличието на касационни основания по чл. 209, т. 3, предложения първо и трето АПК – нарушение на материалния закон и необоснованост - касаторът иска отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се потвърди РА, както и да му се присъди за касационната инстанция юрисконсултско възнаграждение в размера на минималното възнаграждение за един адвокат и разноски за внесената държавна такса. В открито съдебно заседание касационната жалба се поддържа от юрк. К.. Заявено е искане от нейна страна за присъждане на разноски за тази инстанция в размер на 2 311 лв. Ответникът по касационната жалба – "Електрик Естейт" ЕООД, ЕИК [ЕИК] със седалище и адрес на управление: гр. Радомир, [улица] оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. Б. и заявява искане да бъде потвърдено първоинстанционното решение, както и за присъждане на сторените разноски за касационната инстанция в размер на 1 500 лв., представляващи договорен и платен адвокатски хонорар. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба., Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, частично основателна. С оспорения пред административния съд РА са установени задължения на ревизираното дружество "Електрик Естейт" ЕООД за корпоративен данък за 2016 г. в размер на 3 476. 25 лв. и лихва - 929. 01 лв. и за 2017 г. – 36 081. 45 лв. и лихва - 5 983. 99 лв. Задълженията са в резултат на преобразуване на финансовия резултат на основание чл. 78 ЗКПО с неотчетени приходи от лихви по сключените от него 4 договори за паричен заем. Пернишкият административен съд правилно е приел, че оспорването е допустимо, както и че оспореният от дружеството РА е валиден, издаден от компетентни органи след надлежно възложено от компетентен орган ревизионно производство. За да отмени същия, е обосновал извод за материалната му незаконосъобразност. Кредитирал е основното заключение на съдебно-счетоводната експертиза /ССЕ/ и след обсъждане на установените в хода на ревизията факти и събраните доказателства е приел, че предоставените от "Електрик Естейт" ЕООД на "Робеста Груп" ЕООД суми назаем съгласно сключените между тях 4 договора през 2016 г. са в размер на 384 000 лв., а не както е приел ревизиращият екип – 411 428. 97 лв. В договорите е договорена лихва в размер на 8 % месечно. Ревизираното дружество не е начислявало през 2016 г. и 2017 г. приходи от лихви във връзка със сключените 4 договора за заем, въпреки че съгласно принципа на текущо начисляване и т. 8. 1, т. 8. 2, б. "а" от СС 18 е било длъжно да начисли приход от лихви за периода на действие на договорите и по-точно за всеки отчетен период, независимо от това, че не е налице плащане на дължимите лихви от заемателя и връщане на получените като заем суми. Независимо от изложеното, според първостепенния съд допълнителното заключение на вещото лице по ССЕ установява значително отклонение на договорената лихва от пазарната такава и поради това следва да намери приложение чл. 16, ал. 2, т. 3 ЗКПО. Същата изисква начисляване на приход от лихви в размер на пазарните такива към датите на сключването на договорите. Според допълнителната експертиза в този случай ревизираното дружество няма допълнителни задължения за корпоративен данък, тъй като след преобразуването на финансовия резултат с приходите от пазарния размер на лихвата за двете процесни години се получава данъчна загуба. Настоящата касационна инстанция преценява така постановеното решение като валидно, допустимо и неправилно, поради следните съображения: Правилно съдът е приел, че заемодателят е бил длъжен да начисли приход от лихва от датите на предоставянето на сумите по договорите за заем /междуфирмен кредит/ и това следва от т. 8. 2, б. "а" от Счетоводен стандарт № 18 "Приходи", според която приходите от лихви се признават текущо пропорционално на времевата база, която отчита ефективния доход от актива. При междуфирмените заеми активът, от който се отчита ефективен доход, е предоставената назаем сума. Приходът от лихви трябва да се начислява текущо пропорционално на договорения срок, т. е. съобразно времето на ползване на актива, който в случая е паричен. Правилно съдът и приходните органи са приели за доказано предоставянето в заем на дружеството заемател следните суми: 100 000 лв. на 13.04.2016 г., 100 000 лв. на 14.04.2016 г., 100 000 лв. на 26.05.2016 г. и 90 000 лв. на 1.07.2016 г. чрез преводи на същите по посочената в договорите банкова сметка, за която е установено, че е адвокатска клиентска сметка по чл. 39 от Закона за адвокатурата. Правилно съдът е приел също така, че за разликата от 6 000 лв. между договорените и преведени суми не е установено да е предоставена в изпълнение на договорите заем, както и за преведената на 29.07.2016 г. сума от 5 000 лв. Установено е, че на 30.03.2016 г. е преведена сума в размер на 16 428. 97 лв., представляваща аванс за изработка на документи. С оглед така установените факти обоснован е изводът му за това, че предоставените в заем суми са в размер на 384 000 лв., а не както са приели органите по приходите – 411 428. 97 лв. Неправилно обаче с оспореното първоинстанционно решение е отменен РА с мотиви за наличието на правното основание на чл. 16, ал. 2, т. 3 ЗКПО, с оглед на което приходът от лихви в случая е в размера на пазарните лихви. Вярно е, че според допълнителната експертиза сравнението между годишно договорените размери на лихвените проценти по договорите за банкови кредити с юридически лица съгласно данните, предоставени от ОББ, ДСК и ПИБ, и договорения месечен лихвен процент в процесните договори за заем сочи разлика в пъти повече при сключените между двете дружества договори. Това обстоятелство обаче не е основание по смисъла на чл. 16, ал. 2, т. 3 ЗКПО, даващо право на жалбоподателя да начисли приходи от лихви в по-малък от договорения размер. Това е така, защото чл. 16 ЗКПО е озаглавен "Отклонение от данъчно облагане" и според ал. 1 на същия условията на конкретната сделка не се вземат предвид, когато изпълнението й води до отклонение от данъчно облагане. Изброените случаи на отклонение от данъчно облагане в ал. 2, т. 3 всъщност са обхванати от общата хипотеза на ал. 1, но е направена по-голяма конкретизация. Нормите на глава четвърта ЗКПО целят предотвратяване отклонението от данъчно облагане, което е видно от заглавието й. Чрез прилагането й би следвало да се противодейства на противоправното поведение на задължените лица, да се защити бюджета в неговата приходна част, да се попречи на търговците, избягващи данъчно облагане, да се намират в по-добри условия в сравнение с другите задължени лица, което представлява нарушение на правилата на свободния пазар. В конкретния случай нито се твърди, нито е доказано, че конкретната сделка между търговци с оглед договорения изключително висок лихвен процент води до отклонение от данъчно облагане при отчитането на приходи от лихви от заемодателя, а и не би могло това да е така след като приходът от лихви според договорите е много по-висок в сравнение с прихода, който би се получил при пазарна лихва. По така изложените съображения оспореното първоинстанционно решение като постановено при неправилно приложение на материалния закон следва да се отмени и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което РА да се потвърди частично в размерите, установени в основното заключение на ССЕ /стр. 23/. Разноски: На основание чл. 161, ал. 1 ДОПК на страните следва да се присъдят разноски, съответни на уважената и отхвърлена част от жалбата за двете инстанции. Внесената от касатора държавна такса е в размер на 371. 76 лв. На същия е дължимо юрисконсултско възнаграждение, определено по реда на чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в общ размер на 3 174. 83 лв. Разходите за командировка до АС-Перник, претендирани пред първата инстанция, на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК не следва да се присъждат. На ответника по касация следва да се присъдят направените и доказани в двете съдебни производства разноски, съответни на уважената част от жалбата. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение последно вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение