Решение № 9248 от 6.10.2025 г. на ВАС по адм. д. № 5036/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при ЦУ на НАП, подадена чрез гл. юрк. Василева, срещу решение 9346 от 18.03.2025 г, постановено по адм. дело 5745/2024 г. по описа на Административен съд София-град (АССГ), с което по жалба на БИЛД-ЕХ ООД е прогласена нищожността на Ревизионен акт (РА) Р-22221023003009-091-001 от 24.01.2024 г., издаден от И. К. А. - началник сектор, възложил ревизията, и В. И. В. - гл. инспектор по приходите, ръководител на ревизията, в частта, потвърдена с Решение 557 от 25.04.2024 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП относно установените на БИЛД-ЕХ ООД задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 11.2022 г., м. 12.2022 г., м. 02.2023 г., ведно със съответните лихви, както и в частта на начислени лихви за данъчен период м.01.2023 г.; преписката е изпратена на компетентната дирекция - ТД на НАП София за възлагане на нова ревизия на БИЛД-ЕХ ООД, при съобразяване със задължителните указания по тълкуването и прилагането на закона дадени с настоящия съдебен акт; НАП е осъдена да заплати на БИЛД-ЕХ ООД, разноски по делото в размер на 11 762 лв. С касационната жалба решението на първоинстанционния съд се оспорва като неправилно поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В подробно изложение оспорва решаващия извод на съда, според който спорният РА е нищожен като издаден от органи извън компетентната по отношение на дружеството ТД на НАП. Иска решението да бъде отменено като неправилно. В проведеното открито съдебно заседание се позовава на тълкувателно решение 3 от 26.06.2025 г. на Върховен администртивен съд (ВАС) и иска делото да бъде върнато за ново разглеждане по същество. Претендира разноски по делото, съобразно представен списък. Ответникът БИЛД-ЕХ ООД, чрез адв. Младенов, в съдебно заседание, изразява становище за основателност на касационната жалба, предвид тълкувателното дело на ВАС, относно териториалната компетенция на органите, извършили ревизията и предвид това че първоинстанционното решение е прогласило процесният акт за нищожен, като единствено и само това е коментирано в първоинстанционното решение. Счита, че решението следва да бъде отменено, а делото върнато за ново разглеждане по същество. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Счита, че оспореното решение на съда е в противоречие с решението по тълкувателно дело 2/2024 г. на ВАС и иска да бъде отменено. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, и съобрази становищата на страните, намира жалбата за процесуално допустима като подадена в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от легитимирана страна и против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото ѝ съобрази следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в производството пред административния съд е бил РА Р-22221023003009-091-001 от 24.01.2024 г., издаден от И. К. А. - началник сектор, възложил ревизията, и В. И. В. - гл. инспектор по приходите, ръководител на ревизията, в частта, потвърдена с Решение 557 от 25.04.2024 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП относно установените на БИЛД-ЕХ ООД задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 11.2022 г., м.12.2022 г., м.02.2023 г, ведно със съответните лихви, както и в частта на начислени лихви за данъчен период м.01.2023 г. За да прогласи нищожността на процесния РА, съдът, от фактическа страна, е приел за установено следното: Ревизионното производство е започнало с издаване на Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-22221023003009-020-001 от 19.05.2023 г. (л. 37), връчена по електронен път на 22.05.2023 г. (л. 39), с която е възложено извършването на ревизия на БИЛД-ЕХ ООД за определяне на задължения на дружеството за данък върху добавената стойност ДДС за периода от 01.08.2022 г. до 28.02.2023 г. Цитираната заповед е издадена от И. К. А., на длъжност началник сектор Ревизии в отдел Ревизии към дирекция Контрол при ТД на НАП Велико Търново, оправомощена със Заповед РД-01-379 от 04.05.2023 г., т. 11 на директора на ТД на НАП София (л. 28-29), Заповед З-ЦУ-869 от 03.05.2023 г. на заместник изпълнителния директор на НАП (л. 31-33), издадена на основание чл. 12, ал. 6 ДОПК и Заповед З-ЦУ-995 от 18.05.2023 г. на заместник изпълнителен директор на НАП (л. 35-36), издадена на основание чл. 10, ал. 9 ЗНАП, и Заповед ЗЦУ-ОПР-22 от 22.08.2022 г. (л. 30) на изпълнителния директор на НАП. Със Заповед ЗЦУОПР22 от 22.08.2022 г. на ЦУ на НАП София, на основание чл. 12, ал. 6 ДОПК и чл. 10, ал. 8 и ал. 9 ЗНАП, изпълнителният директор на НАП е оправомощил З. Г., заместник изпълнителен директор на НАП да определя органи по приходите, за които не се прилагат правилата на чл. 7, ал.1 и чл. 8 ДОПК. На основание тази заповед е издадена Заповед ЗЦУ869 от 03.05.2023 г. на заместник изпълнителния директор на НАП, с която са определени органи по приходите, за които не се прилагат правилата по чл. 7, ал. 1 и чл. 8 ДОПК, сред които от ТД на НАП - Велико Търново са И. К. А. и В. И. В.. Представено е и приложение към заповед З-ЦУ-995 от 18.05.2023 г., съгласно което за БИЛД-ЕХ ООД за компетентната териториална дирекция ТД на НАП София е определена териториална дирекция и екип на Териториалната дирекция от ТД на НАП Велико Търново. Със Заповед РД01379 от 04.05.2023 г. (л. 28-29) на директора на ТД на НАП - София, е разпоредено функциите на компетентен орган по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК да се изпълняват от служители (органи по приходите), за които съгласно Заповед ЗЦУ869 от 03.05.2023 г. на заместник изпълнителния директор на НАП не се прилагат правилата на чл. 7, ал. 1 и чл. 8 ДОПК. В т. 11 от заповедта е посочена И. К. А., издала ЗВР Р-22221023003009-020-001 от 19.05.2023 г. Първоинстанционният съд е приел, че делегирането на правомощия от заместник изпълнителния директор на НАП към орган по приходите от териториална дирекция, която не е териториално компетентна спрямо ревизираното лице противоречи на нормата на чл. 112, ал. 2 ДОПК. Съдът е изложил подробни съображения относно регламентираната в ДОПК компетентност и е обосновал извод, че издадените от заместник изпълнителния директор на НАП заповеди на основание чл. 12, ал. 6 ДОПК и чл. 10, ал. 8 и ал. 9 ЗНАП са в пряко противоречие с разпоредбата на чл. 112, ал. 2, т. 2 ДОПК. В допълнение съдът е приел, че хипотезата на чл. 10, ал. 9 ЗНАП е приложена при липсата на мотиви, обосноваващи необходимостта ревизията да бъде извършена от органи по приходите от друга териториална дирекция, различна от компетентната дирекция по чл. 8 ДОПК. За пълнота съдът е посочил, че не са изпълнени и предпоставките на чл. 10, ал. 8 ЗНАП, в който е предвидено, че при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции изпълнителният директор или оправомощено от него лице може със заповед да нареди служители от една териториална дирекция да преминат в друга териториална дирекция, за изпълнение на което съответният териториален директор командирова служители от поверената му дирекция при условия и по ред, определени в Кодекса на труда. Прието е, че в случая не е изпълнена тази хипотеза поради липсата на представени заповеди за командироване на служители от ТД на НАП - Велико Търново в ТД на НАП - София. Посочено е, че по аргумент от чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК органът по приходите, който е оправомощен да възлага ревизии следва да бъде определен от териториалния директор на ТД на НАП - София (за процесния случай), който обаче няма материална и териториална компетентност спрямо органи по приходите, които са на длъжност като такива към друга териториална дирекция (в случая ТД на НАП - Велико Търново) и съответно не са част от подчинената му ТД на НАП - София. Въз основа на изложеното е направен извод, че по силата на Заповед РД-01-379 от 04.05.2023 г. на директора на ТД на НАП - София не е предоставена надлежно компетентност за възлагане на ревизии на И. К. А., тъй като директорът на ТД на НАП - София не притежава компетентност за предоставяне на такава спрямо органи по приходите от друга териториална дирекция. С тези мотиви съдът е прогласил оспорения акт за нищожен, като на основание чл. 160, ал. 5 ДОПК във връзка с чл. 173, ал. 2 АПК е изпратил преписката на компетентния орган, при съобразяване със задължителните указания по тълкуването и прилагането на закона. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. Съгласно решението по тълк. дело 2/2024 г. на Общото събрание на съдиите от Първа и Втора колегия на ВАС, не е нищожен ревизионен акт, издаден в резултат на ревизия, възложена от орган по приходите служител на една териториална дирекция на Националната агенция за приходите, определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК на директора на друга териториална дирекция на Националната агенция за приходите въз основа на заповеди по чл. 12, ал. 6, изр. първо ДОПК и чл. 10, ал. 9 ЗНАП, по отношение на лице, за което съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на втората (другата) териториална дирекция. В мотивите на тълкувателното решение се сочи, че при действието на чл. 12, ал. 6, изр. първо ДОПК правомощие на изпълнителния директор на НАП или на заместник-директор, комуто той е делегирал това правомощие, е да определи органи по приходите или публични изпълнители, за които не важат ограниченията на компетентността по място, обвързана с принадлежността им към компетентната териториална дирекция. В чл. 10, ал. 9 от устройствения ЗНАП е създадено правомощие за изпълнителния директор или за оправомощено от него лице, при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции, да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на друга териториална дирекция, включително за части от работното време и без промяна на мястото на работа. Ревизионният акт не е опорочен от обстоятелствата, че ревизията е възложена и в състава на издалите го органи по приходите като възложител на ревизията е участвал орган по приходите от друга териториална дирекция, щом ревизията е проведена в компетентната териториална дирекция, а възложилият е от кръга на тези по чл. 12, ал. 6, изр. първо ДОПК и е определен по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК от директора на компетентната дирекция. Включването в персоналните предели на заповедта по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК на длъжностни лица от състава на друга териториална дирекция не е в противоречие с правилото на чл. 11, ал. 1, т. 1 ЗНАП. Директорът и в тази хипотеза организира и ръководи териториалната дирекция в териториалния обхват, отреден с решението на управителния съвет по чл. 5, ал. 5, т. 5 ЗНАП, като не е дължимо отношение на субординация между териториалния директор и адресатите на заповедта му. Преценката за необходимостта служителите на НАП да осъществяват правомощията си извън територията, ограничена от правилата от правилата на чл. 8 ДОПК, е за субекта по чл. 10, ал. 9 ЗНАП. Тя не поражда преки правни последици извън съдържанието на правоотношението между служителя и органа по назначаването и с арг. от чл. 2, ал. 2, т. 3 АПК не подлежи на съдебен контрол за законност, включително инцидентен. Отсъствието на изискване за обосноваване (а съответно и за доказване) на необходимостта от издаването на заповедта по чл. 10, ал. 9 ЗНАП и недопустимостта на съдебния контрол върху нея дисквалифицират участието в ревизионното производство и в издаването на крайния му акт на органи по приходите, посочени в тази заповед, като основание за недействителност на ревизионния акт, макар тези административни органи да не са от компетентната териториална дирекция и заповедта да не е мотивирана. Ревизионният акт не е издаден в противоречие с разпоредбата на чл. 112, ал. 2, т. 2 ДОПК. Не е иззета компетентността на изпълнителния директор или определен от него заместник за възлагане на ревизия ...за всяко лице и за всички видове задължения и отговорности за данъци и задължително осигурителни вноски. С оглед изложеното неправилно административният съд е приел, че процесният ревизионен акт е нищожен. В решението липсват мотиви по останалите критерии за законосъобразност на ревизионния акт съгласно чл. 160, ал. 2 ДОПК, което препятства решаването на спора по същество от касационната инстанция. Поради това и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК делото следва да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд, който да извърши цялостна проверка за законосъобразност на оспорения акт. На основание чл. 226, ал. 3 АПК, при новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе и по разноските в настоящото производство. Водим от гореизложеното и на основание чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,