Решение № 16119 от 7.12.2011 г. на ВАС по адм. д. № 4721/2011 г.

Решение № 16119 от 7.12.2011 г. на ВАС по адм. д. № 4721/2011 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по чл. 208 и сл. от АПК, във вр. чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от СД "Баков 45 ИП Баков и сие", представлявано от Иван Петров Баков, със седалище в гр. Пловдив, против решение № 195/10.02.2011 г. по адм. д. № 1798/2007 г. по описа на Административен съд Пловдив, в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу Ревизионен акт № 965/28.06.2007 г. на орган по приходите при ТД на НАП - град Пловдив, в потвърдената с Решение № 800/23.08.2007 г. на директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението", град Пловдив, при Централно управление на Националната агенция за приходите, част за определени данъчни задължения, при данъчна основа определена при условията на чл. 122 ДОПК, както следва: по ЗДДС (отм.) за данъчен период 1.01.2001 г. - 31.12.2004 г. в размер на 97 642, 26 лв. и лихви в размер на 50 095,35 лв. и по ЗКПО за 2003 г. в размер на 454,58 лв. и за 2004 г. в размер на 308,88 лв. и лихви - 35,19 лв. Изложени са доводи за неправилност на решението и се иска отмяната му. Ответникът по касационната жалба - ДД "ОУИ" - Пловдив не взема становище. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба като подадена в срок и от надлежна страна, е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна. Предмет на оспорване пред първоинстанционния административен съд са били потвърдените с решение на ДД "ОУИ" - Пловдив, данъчни задължения по ЗДДС (отм.) и по ЗКПО (отм.), във връзка с чл. 122 ДОПК, както следва: по ЗДДС (отм.) за данъчен период 1.01.2001 г. - 31.12.2004 г., по ЗКПО (отм.) извършени корекции в декларираната в ГДД загуба за 2001 и 2002 г., и в частта за определения корпоративен данък за 2003 г. и за 2004 г., ведно с лихви за забава. Съдът е отменил РА частично като незаконосъобразен за определения корпоративен данък за 2004 г. за разликата от 308, 88 лв. до пълния установен размер от 2535,78 лв. и лихви за разликата от 35,19 лв. до пълния установен размер от 700,76 лв. Решението не е обжалвано в отменителната част и е влязло в сила. Предмет на обжалване с касационната жалба е решението в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството за допълнително начисления ДДС за данъчен период 1.01.2001 г. - 31.12.2004 г. в размер на 97 642,26 лв. и лихви в размер на 50 095,35 лв. и по ЗКПО (отм.) за 2003 г. в размер на 454,58 лв. и за 2004 г. в размер на 308,88 лв. и лихви - 35,19 лв. За да постанови решението си в тази част, съдът е направил последовател анализ на всички събрани в хода на административното и съдебно обжалване доказателства, обсъдил е вариантите на приетата съдебно-счетоводна експертиза, съобразно поставените задачи, установил е безспорните по делото факти и е тълкувал приложимите разпоредби на чл. 122 и сл. ДОПК, при което е извел изводи, че в хода на оспорването не е опровергана констатацията на ревизията за основания за определяне на данъчна основа по реда на чл. 122, ал. 2, вр. ал. 1 ДОПК и РА в установените данъчни задължения, при така определената данъчна основа, е приел за законосъобразен. Решение в обжалваната част е правилно. Касационната жалба съдържа приповторени текстово възраженията срещу РА, така както са изложени в жалбата до първоинстанционния съд и в представената пред същия съд от процесуалния представител на дружеството адв. М. Маринова писмена защита, а именно: на първо място - нарушение на нормата на чл. 120, ал. 1, т. 5 ДОПК - липса на мотиви в РА, за каквито не следва да се счита РД; на второ място - нарушение на чл. 122 и сл. ДОПК, които счита, че не са санкционни, а целят да се определи възможно най-обективният размер на данъчните задължения на ДЗЛ, в зависимост от това дали е налице или не възможност "реалната" данъчна основа да бъде определена документално. В тази връзка се твърди, че прилагането на чл. 122 и сл. ДОПК за 2003 г. и 2004 г. е правилно, но неправилно е определена данъчната основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК като са взети предвид и неподписаните фактури от получателя, поради което касаторът счита, че задълженията следва да бъдат определени по заключението на вещото лице по приетата ССчЕ в отговора на въпрос 7 и 8 от експертизата, втори вариант, а именно: за 2003 г. - основа за облагане - 335,81 лв., т. е. загуба, при което дължимият корпоративен данък по ЗКПО (отм.) е 0 лв., а дължимият ДДС е в размер на 1 907,39 лв.; за 2004 г. - също основа за облагане на загуба - 264,90 лв., при което дължимият корпоративен данък по ЗКПО (отм.) е 0 лв., а дължимият ДДС е в размер на 3 798,26 лв. Така поддържаните от касатора доводи за незаконосъобразност на обжалваното съдебно решение са неоснователни. От данните по делото се установява, че в хода на извършена ревизия на дружеството от страна на ревизиращият орган по приходите е направена констатация, че закупеното количество бира за ревизираните години е по-малко от реализираното количество бира по фактурите за продажба. При извършена насрещна проверка в дружествата-доставчици е установено, че на името на събирателното дружество има фактури, издадени от страна на "Каменица" АД и "Загорка" АД, които не са намерили отражение в счетоводството на ДЗЛ, а закупената стока е била реализирана по отчетите за продажби. Това е дало основание за приемане наличие на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК - "данни за укрити приходи или доходи" и да бъде определена за периода 2001 - 2004 г. основата за облагане по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, върху която е определен данък по ЗДДС (отм.) и ЗКПО (отм.). Неосчетоводените от дружеството фактури, издадени от "Каменица" АД и "Загорка" АД, по които дружеството е посочено като "получател" са такива, на които е положен подпис на мястото на "получател", и други, върху които липсва такъв. Твърденията са били, че подписът не е на представител на дружеството. В хода на производството по оспорване на РА не е надлежно оспорена доказателствената сила на подписаните фактури. По отношение на неподписаните от страна на получателя - ДЗЛ фактури е прието, че същите са осчетоводени в дружествата - доставчици на бира, включително е начислен и ДДС, при което е прието от съда, че са неоснователни твърденията на оспорващия, че същите не могат да служат като доказателство за наличие на договор за покупко-продажба на бира, както и липсата на други доказателства във връзка с установяване на продажбите, което е пречка да се направи извод за наличието на какъвто и да е договор и съобразно разпоредбите на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, т. е. за преминаване на собствеността и наличието на доставка за целите на данъчното законодателство. В тази връзка са твърденията на касатора, че оспорения РА е изцяло незаконосъобразен в частта за определените задължения за 2001 и 2002 години. В касационната жалба се поддържа, че прилагането на чл. 122 и сл. ДОПК за 2003 г. и 2004 г. е правилно, но неправилно е определена данъчната основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК като са взети предвид и неподписаните фактури от получателя. Съдът правилно е кредитирал приетата в хода на съдебното производството съдебно-счетоводна във вариант с включени всички издадени на дружеството-ДЗЛ данъчни фактури за периода. Експертизата потвърждава констатациите на ревизията за наличие на издадени от "Каменица" АД и "Загорка" АД фактури, които са отразени в счетоводствата на дружествата. Вещото лице е извършило проверка на място в счетоводствата на "Каменица" АД и "Загорка" АД и е потвърдило фактурите, които са индивидуализирани по номер, дата, данъчна основа и ДДС. Заключението съдържа потвърждение, че данъчните фактури са намерили отражение в ДП и СД на доставчиците за съответните данъчни периоди и ДДС е начислен. На вещото лице е била поставена задача да направи индивидуализация на издадените от "Загорка" и "Каменица" фактури, като ги радели на три групи - отразени в счетоводството на дружеството, неотразени в същото и на трето место да се посочат фактурите издадени от двете дружества, но не съдържащи подпис на "получател". По заключението на ССчЕ е видно броят на издадени и осчетоводени от страна на жалбоподателя фактури, както и неосчетоводени такива, издадени от "Каменица" АД и "Загорка" АД. Броят на неподписаните фактури също е отразен по №, дата, месец на издаване и стойност. Признава се от страна на дружеството, че в счетоводството не са били отразявани фактурите, които нямат подпис на получател, като се твърди, че такива доставки не са били факт. Подробно изброени и описани са фактурите, съобразно ревизионния акт, които фактури не са намерили отражение в счетоводните регистри на ревизирания данъчен субект. Стоките по фактурите не са заприходени, тъй като фактурите не са отразени по дебита на сметка 304 "Стоки" и в дневниците за покупките, както е констатирало вещото лице. При извършените насрещни проверки на доставчиците е установено, че процесните фактури са намерили отражения в отчетните регистри по чл. 104 от ЗДДС (отм.) и ДДС е отразен в счетоводствата като задължение към бюджета и в подадените справки-декларации, както и реално разчетен с бюджета. ССчЕ в отговора на въпрос 7 и 8 от експертизата, втори вариант, е с определената данъчна основа, без включени констатираните в хода на ревизията неотчетени от дружеството фактури, издадени от "Каменица" АД и "Загорка" АД и правилно не е кредитирано по този вариант. Неоснователен е доводът на касатора, че спорните фактури нямат доказателствена сила. Фактурата като първичен счетоводен документ е носител на информация за регистрирана за първи път стопанска операция. За целите на данъчното облагане при преценката за съдържащите се във фактурата реквизити, винаги трябва да се изхожда от обстоятелството има ли достатъчно данни за осъществена стопанска операция от регистрирани по ЗДДС данъчни субекти и съответно - начислен данък. Това означава, че реквизитите на фактурата не следва да се възприемат изолирано. Данъчната фактура представлява частен свидетелстващ документ, удостоверяващ облагаемо данъчно събитие и начислен данък. Като частен документ, който се издава от доставчика, той се подписва от него. В това се изразява материалната й доказателствена сила. Безспорно е установено, че процесните фактури са издадени от посочените в тях доставчици, че са намерили отражение в счетоводството на доставчиците, че ДДС по тях е начислен и внесен в бюджета. Обосновано е прието от съда, че само поради липсата на подпис срещу "получател" в процесните фактури, не може да се приеме, че стоките по тях не са получени от посочения получател - касатора. Въз основа на тези доводи настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че административният съд е направил обоснован извод за реалност на получените доставки, при правилен анализ на относимите обстоятелства. При тези данни, съдът е потвърдил изводите на органите по приходите, че воденото счетоводство на ревизираното дружество не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, поради което определянето на задълженията по ЗДДС (отм.) и ЗКПО (отм.) следва да бъде извършено върху данъчна основа определена по реда на чл. 122, ал. 2, вр. ал. 1, т. 4 ДОПК. Доколкото е прието, че основната дейност на лицето е търговия и то не е отчело приходи във връзка с извършени доставки по смисъла на чл. 6 ЗДДС (отм.), е счетено, че за касатора е възникнало задължение в съответствие с изискванията на чл. 55, ал. 1 ЗДДС (отм.) да начисли съответния размер на ДДС за всяка извършена от него облагаема доставка. Настоящият съдебен състав намира, че с оглед констатираните в ревизионното производство факти, които са потвърдени и с приетата по делото ССчЕ, правилно първоинстанционният съд е приел, че са били налице предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК за извършване на ревизията по този особен ред и определяне на данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК. Обосновано наред с това е прието от съда, че фактическите констатации на органите по приходите не са били успешно опровергани в съдебната фаза на спора. За да достигне до този извод, съдът не е споделил основната теза на касатора, че не са налице реални доставки по фактурите, издадени от горепосочените доставчици, поради което и фактурираните от тях стоки не са получени и не могат да бъдат предмет на доставки, на последващи продажби, по които да са реализирани неотчетени приходи. Анализирайки естеството на фактурата като първичен счетоводен документ, на нейните реквизити и на доказателствената сила на всеки един от тях, съдът е извършил преценка за правилно приложение на нормата на чл. 55, ал. 1 вр. ал. 6 ЗДДС (отм.), за законосъобразно начисляване на ДДС и на съответните лихви за забава във връзка с осъществената продажба на стоки. За облагането по ЗКПО съдът, в потвърждение изводите на органа по приходите, е приел, че от реализацията на стоките ревизираният данъчен субект е получил приходи, неотчетени съобразно установения в нормативните актове ред, поради което законосъобразно е преобразуван в посока на увеличение на осн. чл. 23, ал. 2, т. 11 ЗКПО (отм.) финансовият резултат за 2003 и 2004 г. и е определен допълнителен данък със съответните лихви за забава. Оплакванията на касатора за неправилна определена данъчна основа по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК са неоснователни и в тази насока настоящият съдебен състав изцяло възприема направените от първоинстанционния съд изводи. Данъчната основа е формирана по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, поради наличие на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК - данни за укрит/недеклариран доход. Основание за това е потвърдената с приетата в хода на съдебното оспорване ССчЕ, констатация на ревизията, че на дружеството са били издадени фактури от "Каменица" АД и "Загорка" АД, които не са намерили счетоводно отражение във воденото от дружеството счетоводство. В хода на оспорването на РА по административен и съдебен ред не са опровергани, включително и с приетата ССчЕ, констатациите на ревизията, които се ползват с доказателствена сила, съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК, както правилно е приел съдът, във връзка с възражението на дружеството за разпределението на доказателствената тежест. При така установените данни по делото, правилни са изводите на първоинстанционния съд, че данъчната основа за облагане с данък по ЗДДС (отм.) и ЗКПО (отм.) за ревизираните 2001 - 2004 години е законосъобразно определена по реда на чл. 122 от ДОПК, тъй като в хода на ревизията са установени данни за укрити приходи или доходи, и при необорените в хода на ревизията констатации в него, РА в частта за потвърдения размер на данъчни задължения, е законосъобразен. Решението, е правилно в обжалваната част, с която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА и следва да бъде оставено в сила. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК Върховният административен съд, първо отделение,