Решение № 5591 от 9.6.2022 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София, подадена чрез пълномощника му юрк. Манчева, против Решение 2814 от 26.04.2021 г. на Административен съд София-град (АССГ), постановено по адм.д. 9170/2020 г., с което е прогласен за нищожен Ревизионен акт (РА) Р-22002217007345-091-002/18.07.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с негово Решение 1187/31.07.2020 г., и в полза на жалбоподателя са присъдени разноски в размер на 50 лв. С доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради допуснати от съда съществени процесуални нарушения и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3, предложения първо и второ АПК, касаторът претендира неговата отмяна и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се потвърди оспореният РА. Заявява искане за присъждане на разноски за две съдебни инстанции. В открито съдебно заседание касационната жалба и заявените в нея искания се поддържат от юрк. Кръстева пълномощник на касатора. Представен е списък на разноските по чл. 80 от Гражданския процесуален кодекс (ГПК). Ответникът по касационната жалба Н. Баташки, [ЕГН] с посочен по делото адрес: гр. София, [жк], [адрес] оспорва същата по съображения, изложени в писмен отговор, и заявява искане да бъде оставена тя без уважение като неоснователна, необоснована и недоказана, както и да му бъдат присъдени разноски в размер на 2 000 лв. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението на АССГ с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, основателна. Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е бил РА Р-22002217007345-091-002/18.07.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение 1187/31.07.2020 г. на директора на Дирекция ОДОП София, с който на Н. Баташки са установени задължения за ДДС в общ размер 17 300.29 лв. за данъчния период м. декември 2011 г. и лихва за забава 13 216.54 лв. в резултат на непризнато право на данъчен кредит на основание чл. 71, т. 1, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС по фактури, описани в РД (стр. 25). АССГ е приел че оспорването на РА е допустимо и основателно. За да прогласи нищожността му е обосновал изводи за това, че е издаден от некомпетентни органи при допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Според него не е налице спор между страните, че ревизията е повторна, проведена след като първият РА е отменен с Решение 1612/13.10.2017 г. на решаващия орган по реда на административното обжалване. Ревизията е с период, обхват и основание, които са били посочени в първата заповед за възлагането й (ЗВР) и оспореният РА е издаден в нарушение на чл. 155, ал. 4 ДОПК, защото: 1. в решението на директора на Дирекция ОДОП липсва диспозитив за връщане на преписката на компетентния орган за ново извършване на ревизия; 2. в него не е посочено от кой момент следва да продължи ревизионното производство. Позовал се е на Решение 3422/26.03.2015 г. на Върховния административен съд по адм.д. 4876/2014 г. Допълнително съдът е изложил съображения за това, че с прогласяването на РА за нищожен и с връщането на преписката се възобновява висящността на ревизионното производство, поради което е недопустимо да се извършва нова ревизия с издаването на нова ЗВР, а е следвало тя да продължи по първоначално издадената заповед. Тъй като това в случая не е сторено, то РА е издаден от некомпетентни органи по приходите (не от тези, посочени в първата ЗВР). Според мотивите на първоинстанционното решение в ревизионното производство са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, изразяващи се в липсата на надлежно връчени на жалбоподателя ЗВР, РД и РА. Неправилно според съда е приложен редът за връчването им по чл. 32 ДОПК, тъй като не са изчерпани всички други допустими способи, регламентирани в ДОПК, а именно: връчване по пощата с обратна разписка и на електронен адрес, връчване чрез трети лица от домашните или на работното място. Във връзка с направения извод, че така констатираните нарушения обуславят нищожност на РА, съдът се е позовал на Решение 2380/04.03.2008 г. по адм.д. 10871/2007 г. на Върховния административен съд. Настоящият касационен състав преценява така постановеното решение като валидно, допустимо и неправилно като постановено в несъответствие с установените по спора факти и при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Първоначално издаденият РА Р-22221016008869-091-001/13.06.2017 г. не е отменен от решаващия орган, а с постановеното от него Решение 1612/13.10.2017 г. (л. 332) същият е прогласен за нищожен. В решението са изложени мотиви за това, че ЗВР и искането за представяне на писмени обяснения и документи (ИПДПО) са нередовно връчени на ревизираното лице чрез пълномощника му адв. М. Ел-Тал, който към момента на връчването им не е разполагал с представителна власт (пълномощното му е с изтекъл срок). Тъй като нищожният административен акт не може да прояви валидно действие и не може да породи каквито и да било правни последици, правната сигурност изисква нищожността му да бъде надлежно обявена, за да не съществува съмнение относно това, че този акт нито е пораждал, нито би могъл да породи някакви права и задължения, а в случая, с оглед установителното действие на РА, да установи данъчни задължения на неговия адресат. Именно защото РА не е отменен от решаващия орган при административното му обжалване, а е прогласен за нищожен, разпоредбата на чл. 155, ал. 4 ДОПК, на която се е позовал АССГ, е неприложима. Според нея преписката се връща на компетентния орган с указания за издаване на нов РА, ако с решението си решаващият орган го е отменил изцяло или отчасти, поради непълнота на доказателствата или допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. След прогласяването на РА за нищожен с решението на директора на Дирекция ОДОП с оглед изложеното по-горе и с оглед същността на нищожния РА не се налага да бъде продължавано първоначално възложеното ревизионно производство, а напротив, правилно и законосъобразно е издадена нова ЗВР, с която е поставено началото на ново ревизионно производство. По така изложените мотиви се налага извод за валидност на оспорения РА като издаден от компетентни органи по приходите в съответствие с разпоредбата на чл. 119, ал. 2 ДОПК от органа, възложил ревизията със ЗВР Р-22002217007345-020-001/26.10.1017 г. (л. 41) Е. Станкова, началник сектор, оправомощена със Заповед РД-01-803/07.06.2017 г. на директора на ТД на НАП София (л. 38), и Х. Акалийска , главен инспектор по приходите, определена за ръководител на ревизията с цитираната ЗВР. Решение 3422/26.03.2015 г. на Върховния административен съд по адм.д. 4876/2014 г., на което се е позовал първостепенният съд, е постановено при различна фактическа обстановка, а именно отменен с решението на решаващия орган РА и върната преписка за ново разглеждане, обявен за нищожен от решаващия орган повторно издаденият РА и възлагане на нова ревизия. Освен това решенията на Върховния административен съд не са задължителни за съдебните органи, за разлика от тълкувателните решения и решенията на СЕС, даващи тълкуване на относими към спора норми на европейското право. Неправилни са и изводите на съда за допуснати от приходните органи съществени нарушения на административнопроизводствените правила, свързани с връчването на ЗВР и РД, поради следното: На първо място следва да се посочи, че не само в цитираното от АССГ Решение 2380/04.03.2008 г. по адм.д. 10871/2007 г., но и в редица други, постановени след него решения (Решение 13712/17.11.2014 г. по адм.д. 16463/2013 г., Решение 6838/08.06.2020 г. по адм.д. 2509/2020 г.) Върховният административен съд приема, че след като ЗВР не е връчена на ревизираното лице, то не е налице образувано ревизионно производство и издаденият РА е нищожен, тъй като е обременен от тежък порок, който не може да бъде саниран . В случая ЗВР и ИПДПО, както и РД, са връчени по реда на чл. 32 ДОПК. Спорът между страните е за това законосъобразно ли е приложен от приходните органи този ред на връчване. Според чл. 32, ал. 1 ДОПК връчване чрез прилагане към досието се извършва в случаите, когато лицето, неговият представител или пълномощник, член на орган на управление или служител, определен да получава съобщения или книжа, не е намерен на адреса за кореспонденция, след най-малко две посещения през 7 дни. Обстоятелствата по ал. 1 се удостоверяват с протокол за всяко посещение на адреса за кореспонденция (ал. 2). Изискванията по ал. 2 не се прилагат, когато са налице безспорни доказателства, че адресът за кореспонденция по чл. 28 е несъществуващ. Според чл. 28, ал. 1 ДОПК за регистрираните в регистър БУЛСТАТ лица адресът за кореспонденция е вписаният в регистъра адрес за кореспонденция. Според данните, вписани в регистър БУЛСТАТ, Н. Баташки, [ЕГН] е вписан в този регистър с [ЕИК] въз основа на подадено искане от 18.07.2001 г. с адрес: Област София (столица), общ. Столична, гр. София, район [район], п.код [номер], [адрес]. Посоченият адрес за кореспонденция е посетен от инспектор по приходите с цел връчване на ЗВР и ИПДПО на 24.11.2017 г. във времето от 14:00 ч. до 14:30 ч., видно от съставения Протокол серия АА 0690059/24.11.2017 г. (л. 325) бл. [номер] на [улица]е с един вход (няма вх. [номер]), входната врата е заключена, а на звънчевата система няма информация за лицето Н. Баташки. Адресът за кореспонденция е посещаван още два пъти с цел връчване на ЗВР и искането на 25.10.2018 г. във времето от 11:00 ч. до 11:20 ч., удостоверено с Протокол серия АА 1002889/25.10.2018 г. (л.312) и на 23.11.2018 г. във времето от 10:00 ч. до 10:15 ч., удостоверено с Протокол серия АА 1002905/23.11.2018 г. (л. 301). Третият протокол съдържа същите констатации като първия, но видно от същия инспекторът по приходите е проверил наред с бл. [номер], който е с един вход, и бл. [номер], който е с три входа, както и бл. [номер], който е с пет входа. Търсенето лице не е открито и документите не са му били връчени. Обстоятелството, че вписаният в регистър БУЛСТАТ адрес за кореспонденция не съществува, се установява и от приложената стр. 320 обратна разписка с дата 04.12.2018 г., върната с отбелязване, че адресът е грешен. Изложените факти са достатъчни, за да се премине към връчване на ЗВР и искането за представяне на писмени обяснения и документи по реда на чл. 32 ДОПК, доколкото са налице предпоставките за прилагането му, а именно събрани са от органите по приходите безспорни доказателства, че адресът за кореспонденция по чл. 28 е несъществуващ. Посоченото обстоятелство не се оспорва от жалбоподателя. С оглед прецизност следва да се посочи, че за връчване на ЗВР и на ИПДПО, Н. Баташки е търсен на постоянния му адрес, на адреса по месторабота, по телефона, посочен за контакт, на електронен адрес: [ел. поща]. Според справката от ЕСГРАОН (л. 210) лицето е с постоянен адрес: гр. София, [жк], [адрес] от дата 24.10.2007 г. От справка от Службата по вписвания (л.335) е видно, че жилището представлява апартамент на две нива с номер [номер]. С цел връчване на ЗВР и искането адресът е посетен на 31.10.2017 г., удостоверено с Протокол серия АА 0690051/31.10.2017 г. (л.327). Според протокола в блока няма ап. 203. Във вх. [вх.] в апартамента на ет. [номер] не е открито лице, което да живее там. Няма информация за лицата, живеещи там. Второто посещение е на 24.11.2017 г., удостоверено с Протокол серия АА 0690060/24.11.2017 г. (л. 323). Покана до лицето да се яви за връчване на документите с телефони за контакт и електронен адрес за контакт е връчена по пощата чрез Д. Митев на 18.12.2017 г. (л.322) без данни за качеството на лицето и упълномощаването му. Адресът е посетен отново на 23.03.2018 г., което е удостоверено с Протокол серия АА 0690313/23.03.2018 г. (л. 314). На 25.10.2018 г. адресът е посетен за времето от от 12:45 ч. до 13:00 ч., за което е съставен протокол, приложени на л. 310. Следващото посещение на адреса е на 23.11.2018 г., за което е съставен протокол, приложен на л. 299. Лицето е търсено и от органите на 04 РУ СДВР, за което е изготвена докладна записка от 23.01.2018 г. Според нея, по данни от живеещите в ап. [номер] и ап. [номер] господин Баташки е в чужбина. Според справката от Адвокатски съвет Пазарджик адвокат Баташки е вписан в АК с адрес на кантора: гр. Пазарджик, ул. Цар Самуил 28, кантора 17. Препоръчаното писмо до този адрес е върнато с отбелязване, че по данни от неговите колеги адвокатът не работи там, а в София (л. 317). Същата информация е дадена и от М. Кендерова, представляващ адвокатската колегия, на 20.11.2018 г., както и с писмо от 06.11.2019 г. (л. 134). На [тел. номер], открит в интернет, е отговорило лице, което се е представило като сътрудник на адв. Баташки, но не е съобщило имената си и не е пожелало да съобщи адрес на кантората. Обстоятелството е удостоверено с протокол от 20.11.2018 г., приложен на л. 308. Не е спорно по делото, че Н. Баташки не е посочил електронен адрес за връчване на електронни съобщения. Видно от Решение 1612/13.10.2017 г. на директора на Дирекция ОДОП, с което е бил прогласен за нищожен първият РА, на приходните органи е бил съобщен електронен адрес на неговия адвокат М. Ел-Тал, чието пълномощно е било със срок само за 10 дни. Независимо от това, при новата ревизия приходните органи са се свързали с господин М. Ел-Тал, който е заявил, че не следва да се образува РА. При така установените факти неправилно АССГ е приел, че ЗВР е можело да бъде връчена по реда на чл. 29, ал. 8 ДОПК по месторабота на лицето, както и по реда на чл. 29, ал. 7 ДОПК на пълнолетен член от домакинството му. Що се отнася до електронния адрес, на който е връчено съобщение от 29.11.2019 г., той е посочен едва с жалбата от 07.08.2019 г. По делото са представени доказателства за това, че е спазена процедурата по чл. 32, ал. 4 ДОПК за поставяне на съобщението за връчване на определеното за целта място в териториалната дирекция и публикуването му в Интернет (л. 304 305). Изпратено е и писмо с обратна разписка, връчено на 07.12.2018 г. на Д. Митев (л. 298). Съобщение е изпратено и на адреса за кореспонденция на [улица], върнато с отбелязване несъществуващ адрес (л. 297). С оглед изложеното правилно ревизиращият екип е приел, че ЗВР Р-22002217007345-020-001/26.10.2017 г. и ИПДПО 22002217007345-040-001/30.10.2017 г. са връчени по реда на чл. 32 ДОПК на 19.12.2018 г. Извършено е редовно връчване и на РД по реда на чл. 32 ДОПК. Независимо от наличието на безспорни доказателства, че адресът за кореспонденция по чл. 28 е несъществуващ, с цел връчване на доклада са две посещения на постоянния адрес на 20.05.2019 г. и на 07.06.2019 г. (протоколите са приложени на л. 191-л.194). Съобщението по чл. 32 ДОПК е поставено на таблото на 13.06.2019 г. и е свалено на 28.06.2019 г. (л. 197). Публикувано е в интернет на 10.06.2019 г. (л.196). Връчено е по пощата на 24.06.2019 г. на Д. Митев (л.189). Неоснователни са доводите на ответника по касация, че след като с Решение 1715/11.10.2019 г. директорът на Дирекция ОДОП е разпоредил да бъде надлежно връчен оспореният РА, то на практика признава, че не е бил връчен редовно и РД. С цел да се гарантира правото на защита на ревизираното лице с посоченото решение действително е разпоредено връчване на РА и всички приложения към него, вкл. РД, което обаче не означава, че не е била спазена процедурата по чл. 32 ДОПК за връчване на ЗВР и РД, което се потвърждава от всички описани по-горе процесуални действия, удостоверени с изготвените протоколи, съставляващи доказателство за извършените такива според чл. 50, ал. 1 ДОПК. Като е приел обратното АССГ е постановил неправилно решение, което следва да се отмени и делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на същия съд и постановяване на решение по съществото на спора. На основание чл. 226, ал. 3 АПК при новото разглеждане съдът следва да се произнесе и по заявените от страните искания за присъждане на разноски за настоящото касационно производство. Мотивиран така, и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение последно вр. чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение