Решение № 5777 от 14.6.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на и. д. директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) гр. София при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), срещу решение 974 от 02.06.2021 г., постановено по адм. дело 531/2020 г. по описа на Административен съд - Благоевград, с което е отменен ревизионен акт (РА) Р-22000119001430-091-001/21.11.2019 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на НАП - София, потвърден с решение 761/11.05.2020 г. на директора на дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП и данъчната администрация е осъдена да заплати разноски по делото на ревизираното лице в размер на 1 000 лв. В касационната жалба се посочва, че постановеният съдебен акт е неправилен поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Развиват се аргументи срещу преценката на решаващия съд за недоказаност на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 4 и т. 5 от ДОПК за провеждане на ревизията на Темси 2017 ЕООД по особения ред. Счита, че в резултат на направените от органите по приходите констатации в тази връзка, финансовите резултати за 2017 г. и 2018 г. правилно са преобразувани с размера на предоставените финансови средства на дружеството в общ размер на 99 416,67 лв. и с размера на отчетените горива в общ размер на 41 057,73 лв. Водената счетоводна отчетност в процесния случай не позволява да се установи с точност основата за облагане. По фактурите за гориво правилно е отказано право на данъчен кредит, тъй като не са ангажирани доказателства за начина на използване на горивото. Освен нает трактор и собствено ППС, заведените активи като сеялка, косачки, пръскачки, картофосадачки и други, няма как да изразходят равно на закупеното количество гориво. Отправя искане за отмяна на обжалваното решение и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът - Темси 2017 ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: [населено място], община Гърмен, област Благоевград, [улица], не се явява и не изпраща представител. В писмена молба от 16.05.2022 г., подадена от адв. А. Анева, без приложено пълномощно за настоящата инстанция, е заявено оспорване на касационната жалба като неоснователна. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като се запозна с доказателствата по делото и след обсъждане на наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна срещу неблагоприятен за нея съдебен акт, който подлежи на инстанционен контрол и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на оспорване пред административния съд е била законосъобразността на РА Р-22000119001430-091-001/21.11.2019 г., издаден от Ф. Йоневска възложител на ревизията и Т. Вуканина ръководител ревизия, органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение 761/11.05.2020 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП. С ревизионен акт за поправка на РА П-22000119202010-003-001/25.11.2019 г. е извършена корекция на резултатите с оглед на възникналата процедура по приспадане по реда на чл. 92, ал. 1, т. 4 от ЗДДС в посока увеличение на начислените лихви за просрочие изм. от 4 162,85 лв. на 4 190,16 лв. С цитираните актове на ревизираното лице са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за данъчни периоди 2017 г. и 2018 г. в общ размер на 4003,65 лв. и лихви в размер на 303,02 лв. и допълнителни задължения по ЗДДС за данъчни периоди от м. 03.2017 г. до м. 05.2017 г., от м. 07.2017 г. до м. 08.2018 г. и от м. 10.2018 г. до м. 12.2018 г. в общ размер на 26 874,93 лв. и лихви в размер на 4 190,16 лв. От фактическа страна първоинстанционният съд е проследил хода на административната процедура и издаването на ревизионните акт и доклад към него, тяхното връчване на ревизираното лице и спазването на срока за обжалване, като и е констатирал наличието на обстоятелства по чл. 122, ал. 4 и т. 5 от ДОПК. По делото е назначена съдебно-счетоводна експертиза като отговорите на вещото лице са описани подробно в решението. Според приетото заключение, жалбоподателят разполага със собствени земеделски земи с обща площ 15.769 дка и наети площи 198,91 дка, не е заведена аналитична информация за наетите площи, за размера на платените наеми или аренда в лева и натура. От друга страна, дружеството е закупило, наело и разполага със земеделска техника, през ревизирания период е имало назначени служители, изразходените горива са отчитани и изписвани при влагането на база обработваеми площи и брой животински единици, получило е субсидии за горива държавна помощ Акциз в размер на 1 211,58 лв. за 2017 г. и в размер 1 515,98 лв. за 2018 г. Полагащото се по норматив гориво от 8 549,36 литра не надвишава действително изразходваното количество. При извършените текущи данъчни проверки в периода 2017- 2019 г. горивото е признато за присъщ разход и ДДС е определен за възстановяване на дружеството. Привлечените средства в дружеството (допълнителни парични вноски и заем) са били необходими за финансиране на дейността поради стопанския характер на същата и факта, че разходите изпреварват приходите и отчитането на стопанската и финансова година. От правна страна решаващият съд е приел, че оспореният ревизионният акт е издаден от компетентен орган по приходите на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК, след надлежно възложена ревизия съгласно чл. 112 и 113 от ДОПК и в предвидената писмена форма съгласно чл. 120 от ДОПК. За да уважи жалбата на ревизираното лице и да отмени РА, първоинстанционният съд е приел, че са били допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила, довели до неправилно приложение на материалния данъчен закон. Доводите за това заключение могат да бъдат обобщени по следния начин: 1. Презумпцията за достоверност на фактическите констатации на органите по приходите е приложима, но само когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК е подкрепено от събраните доказателства. В процесния случай изводите относно липса на счетоводни записи за заплащане на наеми, както и за наличието на неотчетени приходи, които произтичат от захранването на касата чрез средства на собственика, без реални доказателства за техния произход, не могат да доведат до приложение на презумпцията; 2. Получените финансови средства не могат да се определят като фиктивни, тъй като са осчетоводени по характера на стопанските средства правилно и са изразходвани целево. При извършените предходни данъчни проверки е констатирано, че дружеството е спазвало всички изисквания на ЗДДС, свързани с упражняваната дейност; 3. Съгласно чл. 122, ал. 1, т. 5 от ДОПК, документите за установяване на основата за облагане следва да липсват или да са повредени до степен негодни за ползване. В ревизионния доклад изрично е отбелязано, че дружеството прилага двустранно счетоводно записване и използва съответния програмен продукт, както и че договорите за наеми на земеделски земи са били представени в Държавен фонд Земеделие . Данните за стопанския профил на ревизираното лице не противоречат на счетоводните записи за отчитането и влагането на горивата в дейността; и 4. Установяването на хипотетична възможност да е налице основание за прилагане на особения ред по чл. 122 от ДОПК не е достатъчно и не се равнява на пълно доказване на съответното обстоятелство. В тази връзка първоинстанционният съд се е позовал на представените по делото доказателства и на заключението на вещото лице по ССЕ и е формулирал крайно заключение за незаконосъобразност на издадения РА. Решението е валидно, допустимо и правилно. В оплакванията на касатора не се съдържат конкретни процесуални пропуски в доказателствената дейност на съда и не са посочени законови разпоредби, които според твърденията да са приложени неправилно. Крайното решение за отмяна на акта е обосновано от съда в съответствие с установената фактическа обстановка по делото, която не се оспорва с касационната жалба. Процесуалните действия, събраният доказателствен материал от проверките при ревизията и изводите на ревизиращия екип и горестоящия административен орган във връзка със задълженията на Темси 2017 ЕООД по ЗДДС за периодите, включени в обхвата от 06.02.2017 г. до 28.02.2019 г. и по ЗКПО за периода 2015- 2018 г., са били известни и са взети предвид при постановяване на съдебното решение, ведно с приетото без възражения заключение по ССЕ. Настоящият съдебен състав намира, че административният съд правилно е кредитирал заключението по ССЕ. Същото е обективно и кореспондира със събраните по делото доказателства. Практиката на Върховния административен съд трайно следва разбирането, че за да е законосъобразно облагането с данък в размер, установен в материалния данъчен закон, към определена от органа по приходите основа по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, е необходимо да е налице някое от обстоятелствата, предвидени в ал. 1 на същата разпоредба. Приходните органи незаконосъобразно са приложили особения ред за определяне на данъчната основа за процесните периоди, още повече, че тяхна е била доказателствената тежест да докажат наличието на предпоставките по чл. 122, ал. 1 от ДОПК, което в условията на пълно и главно доказване, не е осъществено. Съгласно чл. 124, ал. 2 от ДОПК в производството по обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл. 122 от ДОПК фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 от кодекса е подкрепено със събраните доказателства. Само при наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1-8 от ДОПК и при спазване на правилата по чл. 122, ал. 2 и ал. 4 от ДОПК, органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него данъчна основа. За целта обаче, основанията за преминаване към ревизия по особения ред на чл. 122 ДОПК следва да са безспорно установени, което в случая не е изпълнено. Неправилното преминаване на ревизията по особения ред води и до неприложимост на презумпцията за вярност на фактическите констатации в ревизионния акт. Настоящата касационна инстанция счита за правилни изводите на първоинстанционния съд. В решението си административният съд правилно се е позовал на данните, установени в заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза и ги е обвързал с констатациите на данъчните органи, довели до определяне на допълнителни публични задължения по ЗДДС и ЗКПО. Установените счетоводни записи по отношение на финансирането на дейността на дружеството и осчетоводените разходи за горива от Темси 2017 ЕООД не кореспондират убедително с използваното основание за облагане по особения ред на чл. 122 от ДОПК. Данните от извършените текущи проверки от данъчната администрация по спазване разпоредбите на ЗДДС за периоди преди ревизирания правилно са отнесени в подкрепа на възраженията на жалбоподателя срещу процесния административен акт. При наличие на данни за регулярно осъществявана стопанска дейност, вкл. извършени ВОД към гръцки контрагенти (описани подробно в РД), зает в съответствие с характера и обема на дейността персонал, заведени материални активи, трактор и друга специализирана земеделска техника, обосновано съдът е приел, че извършените корекции с РА на данъчните резултати на дружеството са незаконосъобразни. След проверка на заявените от касатора пороци и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно. Заключението на решаващия съд се споделя от настоящият касационен състав, поради което на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно от АПК, следва да бъде направено препращане към мотивите на първоинстанционния съд, довели до отмяна на процесния административен акт. С оглед изхода на спора, с първоинстанционното решение НАП правилно е осъдена да заплати разноски поделото на ревизираното лице в размер на 1 000 лв., в съответствие с представените доказателства. Заявената претенция за присъждане на разноски от името на ответника е неоснователна предвид липсата на надлежна процесуална легитимация и на допълнителни доказателства в тази връзка. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение