Решение № 11332 от 8.12.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е образувано по касационна жалба, подадена от директора на Д ОДОП София при ЦУ на НАП против Решение 5547/04.10.2021 г. на Административен съд София Град, Трето отделение, 75 състав, постановено по адм. д. 2741 по описа за 2020 г. на този съд. Със съдебното решение е отменен по жалба на ФИОРИ ТРЕЙД ЕООД, РА Р 22221518004601 091 - 001/25.06.2019 г., издаден съвместно от В. Велкова началник сектор Ревизии , Дирекция Контрол при ТД на НАП възложил ревизията и от П. Пачева главен инспектор по приходите в ТД на НАП ръководител на ревизията, в потвърдената част с Решение 96/20.01.2020 г., издадено от Директора на Д ОДОП София, с която част на дружеството е установен корпоративен данък за 2016 г. в размер на 316 448,81 лева и лихва 71 734,14 лева, както и са определени лихви за забава по ЗДДС за данъчни периоди м.11.2017 г. и м.12.2017 г. в общ размер на 5 618,87 лева. В полза на ФИОРИ ТРЕЙД ЕООД са присъдени разноски в размер на 11 930 лева. В КЖ се твърди, че съдебното решение е неправилно по смисъла на чл.209, т.3 АПК, защото е постановено в нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и е необосновано. В КЖ се описва фактическата обстановка, като се твърди, че първоинстанционният съд не е изложил самостоятелни мотиви, касателно незаконосъобразността на РА, а е възпроизвел заключението по ССчЕ. Съдът трябвало да съобрази оценката на тричленната експертиза, използвана по време на апорта. Счита за неправилни и разсъжденията на съда, изложени в условията на евентуалност. Според касатора единствения спорен момент в случая е кога дружеството е трябвало да отчете приход от реализираните сделки продажба на недвижими имоти. В КЖ се твърди, че основанията за признаване на приходи са налице, независимо от етапа на строителството, защото към момента на изповядване на сделката било ясно, че предприятието ще реализира икономическа изгода. Налице е и яснота касателно размера на прихода, а разходите за довършване на сградата са определяеми. В обобщение се сочи, че през 2017 г. не е възникнало основание за отчитане на приходи. Не били ясни и мотивите относно лихвите. Касаторът моли чрез процесуалния си представител за пререшаване на делото, отхвърляне на жалбата срещу РА и присъждане направените разноски. Ответникът по КЖ ФИОРИ ТРЕЙД ЕООД, (с предишно наименование БАРОККО СТУДИО ООД), е оспорило жалбата с подробни доводи, съдържащи се в писмени бележки, поддържани в съдебно заседание чрез адвокат пълномощник. Моли за оставяне в сила на съдебното решение и за присъждане на направените разноски. Представителят на ВАП дава заключение за основателност на КЖ. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на КЖ, валидността, допустимостта и правилността на съдебното решение в обжалваната му част и след служебна проверка по чл.218, ал.2 АПК прецени КЖ като процесуално допустима, а разгледана по същество тя е неоснователна. По делото е установено следното: В ревизионното производство е възложена експертиза за определяне в диапазон на пазарните цени на недвижимите имоти и диапазон на цените на кв.м. на недвижимите имоти, продадени от БАРРОКО СТУДИО ООД през ревизирания период. Резултатите от двете експертизи са обективирани в Протоколи Р 22221518004601 145 001/25.01.2019 г. и Р 22221518004601 145 002/14.02.2019 година. Експертизите са оспорени и са възложени нови такива. Резултатите по тях се съдържат в Протокол Р 22221518004601 145 003/27.05.2019 г. и в Протокол Р 22221518004601 145 004/27.05.2019 година. За определяне задълженията за корпоративен данък през 2016 г. е през 2017 г., приходните органи са анализирали данните, съдържащи се в ГДД по чл.92 ЗКПО, ведно с първичните счетоводни документи, съответните регистри, договори, нотариални актове и други документи. Счетено е при ревизията, че цената на продадените недвижими имоти, отбелязана в нотариалните актове е занижена, поради което са предприети действия за изясняване чрез експертизи на диапазона на пазарните цени на недвижимите имоти, продадени от БАРРОКО СТУДИО ООД през резвизирания период, за определяне пазарен диапазон на цена на кв. м. на недвижими имоти, прехвърлени чрез право на строеж и/или груб строеж и/или СМР към датата на издаване на нотариални актове, съгласно справката. Преценено е въз основа на заключенията, че пазарната цена на продадените имоти значително се отклонява от отчетените приходи от продажби, декларирани от БАРРОКО СТУДИО ООД. При определяне на ДФР за 2017 г. приходният орган е увеличил декларирания резултат с разликата между пазарната и продажната цена на отчуждените недвижими имоти (апартаменти, гаражи, паркоместа). Констатирано е, че БАРРОКО СТУДИО ООД е прехвърлило в собственост на ДИГЕОН ЕООД правото на строеж за изграждане на обекти в Жилищна сграда с офиси, магазини и подземни гаражи в УПИ, находящо се в гр. София, Студентски град , като в замяне е получило недвижим имот УПИ ведно със сграда в гр. София, район Панчарево . Данъчната основа напридобития имот в район Панчарево е 670 083 лева. На 08.09.2016 г. в ТР е вписано МАУНТИН ПРОПЪРТИ 1970 ЕООД, чийто едноличен собственик на капитала е БАРРОКО СТУДИО ООД. Имотът, находящ се в район Панчарево е апортиран в капитала на новоучреденото дружество с оценка съгласно заключението на тричленната експертиза 816 400 лева. На 28.09.2016 г. БАРРОКО СТУДИО ООД е продало дяловете си в размер на 100 000 лева на Ц. Владимиров, отчитайки загуба от тази сделка. При така установената фактическа обстановка приходните органи са разгледали двете сделки апорта и продажбата на дялове. Счели са, че БАРРОКО СТУДИО ООД е трябвало да отчете печалба от направената инвестиция в размер на 146 317 лева съгласно по високата оценка при апорта. На основание чл.78 ЗКПО е направено допълнително преобразуване на ФР в посока на увеличение със сумата в размер на 146 317 лева. През 2016 г. БАРРОКО СТУДИО ООД е отчело разход в размер на 570 083 лв. разлика между стойността на апортирания имот и стойността на продадените дялове. Преценено е, че липсва икономическа обоснованост на това преобразуване. На основание чл.16, ал.1 ЗКПО не е признат отчетения разход в размер на 570 083 лева, с която сума е увеличен ФР за 2016 година. Освен това, са направени констатации, че през 2016 г. дружеството не е отчело приходи от продажба на ФЛ и на ЮЛ на право на строеж, документирано в нотариални актове, по който начин са нарушени разпоредбите на СС 18 Приходи, касателно реда за признаването им. Същевременно сумата в размер на 2 891 387,95 лева е отчетена от БАРРОКО СТУДИО ООД през 2017 година. На основание чл.78 ЗКПО е увеличен ФР на дружеството с цитираната сума за 2016 година. В резултат на осъществените преобразувания са констатирани резултатите, описани в РД и в първоинстанционното решение. При административното обжалване РА е бил изменен. Първоинстанционният съд е приел, че при издаване на РА не са допуснати съществени нарушения на процесуални правила, актът е издаден от компетентен орган и в изискуемата форма, но в нарушение на материалния закон. Касационната инстанция преценява като неоснователно възражението на касатора за липса на самостоятелни съдебнши мотиви. Видно е, че обжалваното съдебно решение съдържа ясно и пълно установяване на фактическата обстановка, обсъждане на относимите доказателства и приложимата нормативна уредба. Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение споделя изцяло мотивите на административния съд към които препраща за процесуална икономия, на основание чл.221, ал.2, предложение последно АПК. Съгласно разпоредбата на чл.78 ЗКПО при определяне на ДФР, счетоводният ФР се коригира със сумата на приходите и разходите, които е следвало да бъдат отчетени през текущата година съгласно изискванията на нормативен акт, но не са отчетени от ДЗЛ. Когато впоследствие във връзка със стопанска операция по изречение първо бъдат отчетени счетоводни приходи и разходи, последните не се признават за данъчни цели. По силата на предвиденото в чл.16, ал.1 ЗКПО, когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. В обсъждания казус е обосновано приложението на чл.15 и на чл.16 ЗКПО при ревизията чрез факта на извършване на сделки със свързани лица, за които сделки е посочено, че се отклоняват от пазарните условия. В пар.1, т.14 ДР на ЗКПО и направеното препращане към пар.1, т.8ДР на ДОПК е налице дефиниция на понятието за пазарна цена , като редът и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени са установени с Наредба Н 9/14.08.2006 г. за реда и начина за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. В контекста на гореизложеното, административният съд е изслушал заключения по две ССчЕ основно и допълнително. Следва да се има предвид, че вещото лице е проверило счетоводството на ФИОРИ ТРЕЙД ЕООД и е отговорило на поставените му въпроси. На в.л. Кавръкова са поставяни в с.з. въпроси относно двата алтернативни варианта на заключението във връзка с осчетоводяването. Експертът е обяснил пред съда, че вариантът по който дружеството е направило съответното осчетоводяване, е единствено възможният. Освен това, според становището на експерта, изчисленията и при двата варианта постигат един и същи краен ФР. Заключението е прието без оспорване от страните, поради което основателно се възразява в писмения отговор от пълномощника на ФИОРИ ТРЕЙД ЕООД, че е недопустимо оспорване на заключението да се прави за пръв път в касационното производство. През 2016 г. не са били направени всички разходи по обекта и е било невъзможно да се извърши съпоставимост между приход и разход, поради което получените приходи и натрупаните разходи са отчетени през 2017 година. В потвърждение на този извод са данните от справката по сметка 613 и МО 6 6/20.09.2016 година, МО 6 5/01.09.2016 година. Доказано е, че към края на 2016 г. търговецът не е изпълнил изцяло допълнителните СМР на обектите на ДИГЕОН ЕООД, които практически са били довършени през 2017 година. Изводът е, че към 2016 г. не са съществували основания за отчитане на приходи по ЗСч и СС 18 Приходи , респективно обосновано са били отчетени приходи за бъдещи периоди. Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение възприема за доказан довода на пълномощника на дружеството във връзка с приходите от продажба правото на строеж върху апартаменти, недвижими имоти до етап груб строеж , гаражи, паркоместа и право на ползване. Видно е от Разрешение за ползване СТ 05 390/03.04.2017 г. за обект Жилищна сграда с офиси, магазини за промишлени стоки и подземни гаражи , че строежът е приключил през 2017 година, когато е издаден официалния документ. Доколкото вещото лице е констатирало, че за жилищната сграда, находяща се в гр. София, район Студентски има през 2016 г. натрупани освен приходите и разходи за бъдещи периоди, то експертът е отговорил на въпроса с 4 от основното заключение, че отчетените през 2016 г. разходи за бъдещи периоди са съпоставими на отчетените приходи за бъдещи периоди на стойност 2 776 497,45 лева. Във връзка с допълнително поставени въпроси в.л. Кавръкова е обективирала констатациите си в таблична форма, като по делото са приети всички документи, относими към заключенията на експерта. Поради това административният съд обосновано е дал вяра на заключенията, обсъждайки ги в хипотезата на чл.202 ГПК. Обосновани са изводите за неприложимост в обсъждания казус на чл.16, ал.1 ЗКПО и за незаконосъобразност на РА в оспорената му част. Липсват основания по чл.78 ЗКПО за коригиране на декларирания от дружеството ФР. Първоинстанционното решение като валидно, допустимо и правилно, следва да бъде оставено в сила. Разноски: В касационото производство ФИОРИ ТРЕЙД ЕООД е претендирало разноски в общ размер на 11 930 лева, включващи държавна такса, депозити за експертизи и адвокатско възнаграждение за процесуално представителство. Разноските в цитирания размер вече са били присъдени от административния съд, поради което не следва да се присъждат и отново. Водим от гореизложеното и в този смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение