Решение № 1016 от 24.01.2019 г. на ВАС по адм. д. № 9092/2016 г.

Решение № 1016 от 24.01.2019 г. на ВАС по адм. д. № 9092/2016 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 ДОПК вр. с чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба на "Колтхоф Габрово" ЕООД, притежаващо ЕИК 203154660, със седалище и адрес на управление гр. Габрово, кв. "Войново", против решение № 218/7.07.2016 г. на Административен съд Велико Търново, Трети състав, постановено по адм. д. № 304 по описа за 2016 г. на този съд. С решението е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА № Р - 04000715007753 - 091 - 001/3.02.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. В. Търново, в частта му, потвърдена с решение № 136/25.04.2016 г. на директора на Д "ОДОП" - В. Търново при ЦУ на НАП. В полза на дирекцията са присъдени разноски в размер на 14425 лева. Касаторът твърди чред адвокат - пълномощника си, че решението е неправилно по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК, т. к. е постановено в нарушение на материалния закон и е необосновано. Счита, че наличието или отсъствието на регистрация по ЗДДС не може да бъде причина за отказ от право на данъчен кредит, тъй като всички материални изисквания за упражняване на правото в случая са доказани. Административният съд незаконосъобразно посочил в решението си допълнителни аргументи за отказ. Според практиката на СЕС регистрацията винаги е формално изискване въз основа на което не може да се откаже правото на данъчен кредит. Отказът не може да има наказателен характер. Според касатора лицата, регистрирани по реда на чл. 97а ЗДДС към момента на осъществяване на покупки биха имали право на ДДС кредит за тези покупки по реда на общите правила, ако в последствие се регистрират за ДДС цели на основание, даващо им възможност за упражняване право на ДДС кредит. "Колтхоф Габрово" ЕООД не е краен получател, то е използвало процесните услуги в рамките на икономическата си дейност за осъществяване на облагаеми доставки. Обсъжданите доставки са облагаеми, с място на изпълнение на територията на страната, а данъкът е изискуем от получателя по реда на чл. 82, ал. 2, т. 3 ЗДДС. Според пълномощника на "Колтхоф Габрово" ЕООД, ако то бъде едновременно обект на санкции и на отказ от право на данъчен кредит, това ще съставлява отклонение от принципа на равно третиране, респективно ще постави дружеството в по - неблагоприятно положение спрямо останалите икономически оператори. Фактически доставката на патентите следва да се счита извършена в момента, когато жалбоподателя е получил право на първо търговско използване на закупените патенти, тоест едва през м. 12.2014 г. и то само на един от тях. Декларацията - протокол за приемане и предаване собствеността върху регистрираните полезни модели, е подписана от управителя на дружеството на 25.03.2015 година., след приетата от приходните органи дата на данъчно събитие - 31.07.2014 година. Касаторът е приложил към жалбата си извлечения от регистъра към германското Ведомство за патенти и търговски марки към преписки 20 2006 017 622. 5, 20 2007 003 098. 3 и разпечатка от интернет страницата на германското Ведомство за патенти и търговски марки. Касаторът е изложил допълнителни съображения в писмени бележки, поддържани в с. з. от адвокат - пълномощника, след постановяване на тълкувателен акт на СЕС на 15.11.2017 г. по дело С - 507/16 "Ентъртеймънт България Систем" ЕООД срещу Д "ОДОП" - София. Моли за пререшаване на делото и присъждане разноски за две инстанции. Ответникът по КЖ - Д "ОДОП" - София я е оспорил с доводи на юрк. Кирчев, аргументирани в писмен отговор. "Колтхоф Габрово" ЕООД е използвало през м. 12.2014 г. само един от закупените патенти DE 4231 12346 (шлайфтарелка с олекотена гайка), предмет на доставка по фактура № 140731 - 4, а патентите по останалите три фактури не са били предмет на търговско използване и за тях липсват възникнали данъчни събития/облагаеми доставки на услуги. Поради това се твърди в отговора, че законосъобразно е отказано правото на данъчен кредит по фактурите. Ответникът оспорва депозираните с КЖ документи, поради несъответствието между номерата на патентите по процесните фактури с тези, отразени в справката от германското Ведомство за патенти и търговски модели. Твърди, че специалната регистрация по чл. 97а ЗДДС е отрицателна материалноправна предпоставка за правото на приспадане на данъчен кредит. Ответникът моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на ВАП е дал заключение за допустимост и неоснователност на КЖ. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на КЖ, допустимостта, валидността и правилността на обжалваното решение и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е подадена от страна по делото, в срок, поради което е процесуално допустима, а разгледана по същество жалбата е неоснователна, поради следните съображения По делото е установено следното: "Колтхоф Габрово" ЕООД е вписано в ТР на 24.07.2014 г. с основна икономическа дейност "оперативен лизинг на интелектуална собственост и сходни продукти без обектите на авторско право". Едноличен собственик на капитала е "Колтхоф ГмбХ" - Швейцария. "Колтхоф & Ко" - Швейцария е издало 4 броя фактури с № 140731 - 1/31.07.2014 г., № 140731 - 2/31.07.2014 г., № 140731 - 3/31.07.2014 г., № 140731 - 4/31.07.2014 г. на "Колтхоф Габрово" ЕООД на обща стойност 7 151 492, 40 лева, с предмет на доставките: Прехвърляне право на разпореждане с патенти, полезен модел и патентован дизайн на различни продукти. Към момента на издаване на фактурите българското дружество не е било регистрирано по ЗДДС, съответно не е отразило доставките в отчетни регистри и в СД по ЗДДС. "Колтхоф Габрово" ЕООД е регистрирано на основание чл. 100, ал. 1 ЗДДС на 17.09.2014 година. При регистрацията органът по приходите е констатирал, че към "Колтхоф Габрово" ЕООД са фактурирани доставки на услуги, по които данъкът е изискуем от получателя, на основание чл. 82, ал. 2, т. 3 ЗДДС. Преценено е, че относно жалбоподателя е възникнало задължение за регистрация на основание чл. 97а, ал. 1 ЗДДС, както и, че "Колтхоф Габрово" ЕООД е трябвало да подаде заявление за регистрация в срока по чл. 97а, ал. 4 ЗДДС и да начисли данъка. По тези съображения с РА на жалбоподателя са начислени допълнително ДДС за д. п. м. 08.2014 г. в размер на 1 430 298, 40 лева и съответните лихви. След връчване на РД, "Колтхоф Габрово" ЕООД е подало уведомление по чл. 126, ал. 3, т. 2 ЗДДС, прилагайки към него 4 протокола по чл. 117, ал. 2 ЗДДС с дата 22.12.2015 година. Дружеството е заявило, чрез представителя си, че желае протоколите да бъдат въведени в отчетните му регистри и да ползва право на приспадане на данъчен кредит. Приходната администрация е отказала, поради неспазване изискванията на чл. 117 вр. с чл. 126, ал. 3, т. 2 ЗДДС и тъй като е неприложима разпоредбата на чл. 73а ЗДДС. Административният съд е приел по делото, че предмет на доставките е завършен интелектуален продукт при прехвърляне собствеността върху който се прилагат правилата на договора за продажба. Патентите, полезния модел и патентования дизайн са индивидуализирани, като в придружаващите документи от Швейцария е изразена ясна воля за предоставяне правото на разпореждане с тях, без обвързването им с последващи събития. Оттук е направен извод за данъчни цели, че изпълнението от швейцарското дружество е осъществено на 31.07.2014 година, поради което приходните органи законосъобразно са начислили ДДС по 4 броя фактури, издадени на 31.07.2014 година. При административното обжалване решаващият орган е отказал правото на приспадане на данъчен кредит с позоваване на разпоредбата на чл. 70, ал. 4 ЗДДС. Регистрацията по чл. 97а ЗДДС е самостоятелна и относима единствено към доставките на услуги, за които данъкът е изискуем от получателя. Според първоинстанционният съд с нормата на чл. 70, ал. 4 ЗДДС по отношение на лица, регистрирани по чл. 97а ЗДДС изрично е отречено правото на данъчен кредит по получени от тях доставки на услуги, с място на изпълнение на територията на страната. Съдът е посочил в решението си, че в случая изначално е изключено получаването на доставката и начисляването на данъка като материалноправни основания за възникване претендираното от жалбоподателя право. В допълнение се е позовал на чл. 113, ал. 9 ЗДДС съгласно който регистрираните на основание чл. 97, ал. 1 и ал. 2 лица, нямат право да посочват данъка в издаваните от тях фактури или известия към тях. Съдът е формулирал обобщаващ мотив, че процесният отказ на правото на данъчен кредит е в съответствие с текста на чл. 70, ал. 4 ЗДДС и не противоречи на тълкуването, дадено от СЕС относно Директива 2006/112/ЕО на Съвета. Нормата на чл. 73а ЗДДС според съда е неприложима към разглеждания казус. С определение от 6.11.2017 г. съставът на ВАС, Осмо отделение е спрял производството по делото до постановяване на акт на СЕС по дело С - 507/16 година. С приложеното по делото решение от 15.11.2017 г. по дело С - 507/16 г. СЕС е постановил следното:... "Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28. ноември 2006 г. относно общата система на ДДС, изменена с Директива 2009/162 ЕС на Съвета от 22.декември 2009 г., трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска законодателство на държава членка, съгласно което установено на територията на тази държава членка ДЗЛ не може да приспада дължимия или платен в нея ДДС за услуги, получени от установени в други държави членки ДЗЛ, които се използват за доставки на услуги в държави членки, различни от държавата членка, в която е установено това ДЗЛ, тъй като то е идентифицирано за целите на ДДС в рамките на една от двете хипотези по чл. 214, параграф 1, съответно букви г) и д) от Директива 2009/162. Член 168, б. а) и член 169, б. а) от Директива 2006/112, изменена с Директива 2009/162, обаче трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат законодателство на държава членка, съгласно което установено на тази държава членка ДЗЛ, което се ползва в нея от режим на освобождаване от данък, не може да упражнява право на приспадане на дължимия или платен в тази държава данък върху добавената стойност за услуги, получени от установени в други държави членки ДЗЛ, които се използват за доставки на услуги в държави членки, различни от държавата членка, в която е установено това ДЗЛ". На л. 55 от папката, съдържаща жалбата срещу РА и решението на горестоящия орган по нея, е приложено уведомление с вх. № 2069/19.01.2016 г. от управителя на "Колтхоф Габрово" ЕООД до ТД на НАП - В. Търново. С уведомлението г- н Д. Генчев е представил протоколи с номера: 0000000007, 0000000008, 0000000009, 0000000010, всичките с дата 22.12.2015 г., заявявайки, че българското дружество желае да ползва правото на данъчен кредит, като протоколите бъдат въведени в отчетните регистри по ДДС за съответния период. Макар представителят на "Колтхоф Габрово" ЕООД да е цитирал номерата на фактурите от 31.07.2014 г. към които са издадени протоколите по чл. 117, ал. 2 ЗДДС, то РЛ не е посочило изрично с правото на данъчен кредит по кои доставки следва да бъде направено приспадането. Конкретизацията е необходима за изясняване приложимостта на Директива 2006/112/ЕО, изменена с Директива 2009/162 ЕС на Съвета от 22. декември 2009 г. и относимостта към обсъждания казус на приетото от СЕС в Решението от 15.11.2017 г. по дело С - 507/16 година. Съгласно разяснение на НАП № 24 - 39 - 151/18.01.2016 г., касаещо договор за изпълнение от дружество, регистрирано в Швейцария, териториалния обхват на Директива 2006/112 ЕО на Съвета от 28. ноември 2006 г. относно общата система на ДДС се определя от чл. 5, пар. 2, а именно: "Територията на държава членка" е територията на всяка държава от Общността, за която е приложим Договорът за създаване на ЕО, в съответствие с чл. 299 от него, с изключение на всяка територия, посочена в чл. 6 от Директивата. Касаторът не се е позовал на изключение, обосноваващо приложение на цитираните по-горе директиви, въпреки, че е подал уведомление с изх. № 005/23.10.2015 г. по чл. 126, ал. 3, т. 2 ЗДДС, (л. 57 от папката по делото), с което е поискал фактурите, издадени на 15.12.2014 г. на "Колтек Технологичен" - Швейцария да бъдат отразени в колона 23, съдържаща данъчна основа на доставки на услуги извън страната и извън ЕС по чл. 69, ал. 2, ЗДДС, т. к. получателят е чуждестранно лице извън ЕС. В същия смисъл са обосновани първоинстанционните мотиви относно законосъобразността в процесния казус на отказа за приспадане правото на данъчен кредит по чл. 70, ал. 4 вр. с чл. 97а ЗДДС, след като са установени факти за доставки, по патент с № DE 4231 1246 и наименование "Шлайфтарелка с олекотена гайка" извън територията на РБ и на ЕС. Останалите патенти не са използвани в икономическата дейност на "Колтхоф Габрово" ЕООД, по тях липсват последващи облагаеми доставки. С КЖ са представени извлечения от регистъра на германското Ведомство за патенти и търговски марки към патенти по отделните преписки, но както и самият жалбоподател признава, номерата на патентите, съдържащи се във фактури с № 140731 - 1/31.07.2014 г., № 140731 - 2/31.07.2014 г., № 140731 - 3/31.07.2014 г., № 140731 - 4/31.07.2014 г. не кореспондират с действителните номера на патентите по немското ведомство. В този смисъл са основателни възраженията на процесуалния представител на ответника за неотносимост на цитираните документи към спора по делото. Решението на административния съд е валидно, допустимо и правилно, поради което касационната инстанция го оставя в сила. Разноски: С оглед на резултата по делото дружеството трябва да заплати на Д "ОДОП" - В. Търново при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 14425 лева. Водим от гореизложеното и в този смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение