Решение № 366 от 13.01.2016 г. на ВАС по адм. д. № 14975/2014 г.

Решение № 366 от 13.01.2016 г. на ВАС по адм. д. № 14975/2014 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационни жалби на Ангел Павлов Манов в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП и "Брама" ООД - гр. Габрово чрез процесуалните представители адв. Николай Свинаров и адв. Деян Станев срещу решение № 362/10.10.2014 г., постановено по адм. дело № 864/2013 г. по описа на Административен съд - гр. Велико Търново. Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП обжалва решението в частите, в които е отменен РА № 04251300008/31.05.2013 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Велико Търново, потвърден с решение № 383/26.08.2013 г. на директора на същата дирекция за начислен ДДС за непризнати вътреобщностни доставки (ВОД) за Румъния за данъчни периоди на месеците април, май, октомври, ноември и декември 2011 г. и януари и февруари 2012 г. общо в размер на 274 183,16 лв. и начислените лихви за просрочие. Релевират се оплаквания за неправилност на решението в обжалваните му части поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствени правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора неправилната преценка от съда на релевантните за спора факти и обстоятелства е довела до формиране на необосновани и погрешни изводи при решаването на спора по същество, противоречащи на материалния закон. Касателно седемте получатели на доставките на слънчогледово олио на територията на Румъния в касационната жалба оплакванията са подробно изложени и се свеждат до неправилната преценка на представените CMR и приемането от съда за неотносимо оспорването от данъчната администрация автентичността на тези товарителници. Необосновани според касационния жалбоподател са изводите на съда за реалност на ВОД с посочването като условие на доставките EXW в представените инвойси, а върху последните не е поставен нито подпис или печат на румънско дружество. Твърди се, че неправилно съдът е пренебрегнал отговорите на румънските данъчни власти по получените SCAC по линия на международното сътрудничество. Касаторът сочи, че напълно поддържа подробните аргументи, развити в решение № 383/26.08.2013 г. при обжалването по административен ред на ревизионния акт. Иска отмяна на решението в обжалваните му части и отхвърляне жалбата на "Брама" ООД срещу ревизионния акт в същите части, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 5 271,83 лв. за всяка съдебна инстанция или делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на Великотърновския административен съд. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от юриск. Русева. От тази страна в касационното производство е постъпила и частна жалба срещу определение № 441/17.11.2014 г. по чл. 248 ГПК. Иска се и неговата отмяна. Ответникът по тази касационна жалба "Брама" ООД - гр. Габрово чрез процесуалните си представители адв. Николай Свинаров и адв. Деян Станев я оспорва по подробни съображения, развити в депозирания по делото писмен отговор. Претендират присъждане на дружеството на направените разноски. По отношение на частната жалба на директора на дирекция "ОДОП" - гр. Велико Търново процесуалните представители на "Брама" ООД я оспорват. "Брама" ООД - гр. Габрово чрез процесуалните си представители адв. Николай Свинаров и адв. Деян Станев оспорва решението в частите, в които жалбата на дружеството срещу посочения по-горе ревизионен акт е отхвърлена за непризнато право на данъчен кредит за доставки на маслодаен слънчоглед от "Аксел" ЕООД, "Палермо Дим" ЕООД, "Елвиз" ЕООД, "Велинови" ООД и "Агрогруп-ВД" ЕООД в общ размер от 65 797,93 лв. за данъчни периоди на месеците май, юни, септември, октомври, ноември и декември 2011 г. и януари 2012 г. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Сочи се от касатора, че решението в обжалваната част е немотивирано, но това е свързано с посоченото основание съществени нарушения на съдопроизводствените правила. В касационната жалба се съдържа оплакване и за непълнота на доказателствата, но то не е основание за отмяна в този инстанционен съдебен контрол, тъй като не фигурира като такова в чл. 209, т. 3 АПК. Неправилно според касатора съдът е посочил в решението си, че е допуснал, но не е изслушал съдебно-счетоводна експертиза поради невнасяне на депозит. Счита, че експертизата е била назначена от съда на принципа на прилагане на служебното начало, поради което депозитът за вещото лице е следвало да бъде за сметка на бюджетните средства на съда. По отделните доставки касаторът е изложил подробни оплаквания, довели да отхвърляне на жалбата в тази й част, които се свеждат до незаконосъобразния извод на съда за нереалност на процесните доставки. В касационната жалба е налице позоваване на показанията на разпитаните свидетели, както и се твърди, че е и налице плащане по доставките. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, която в съдебно заседание се поддържа от процесуалните представители на тази страна в касационното производство. Иска се отмяна на решението в обжалваните му части и отмяна на ревизионния акт в същите части, както и присъждане на направените разноски. Ответникът по тази касационна жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП чрез юриск. Русева я оспорва по съображения, развити в депозирания по делото писмен отговор. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Велико Търново и за неоснователност на жалбата на "Брама" ООД. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационните жалби са подадени от надлежни страни и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и са процесуално допустими, а разгледани по същество касационната жалба на директора на дирекция "ОДОП" - гр. Велико Търново е неоснователна, а на "Брама" ООД е частично основателна поради следните съображения: По касационната жалба на директора на дирекция "ОДОП" - гр. Велико Търново. Първоинстанционният съд е приел, че в хода на ревизионното производство е установено, че "Брама" ООД като доставчик по ВОД на основание чл. 7, ал. 1 ЗДДС е издал фактури на румънски дружества-получатели - BARANA TRADING CONCEPT SRL с VAT R028834359, TRIO GRAND SRL с VAT R0 28361005, S. C. ELEVAT BUSINESS SRL c VAT RO 27130258; MASTER DEVELOPMENT SRL c VAT RO 24391828, LESKO CONCEPT SRL c VAT RO 28205740, RAYNA CONCEPT SRL c VAT RO 28834278, ALASKA BULCOM SRL c VAT RO 18235174. Според съда още по време на ревизията дружеството е представило инвойс фактури, банкови извлечения, удостоверяващи плащания по банков път, счетоводни сметки 503 и 504, международни товарителници (CMR), в които като изпращач е записан "Брама" ООД, а за получатели - цитираните седем румънски дружества. За всички доставки съдът е отразил в мотивите на съдебния си акт, че след като условията за доставки по Инкотермс е EXW това означава, че предаването на стоките в разпореждане на купувача се извършва франко завод на продавача, от който момент рискът за тях преминава върху купувача. Съдът е изложил мотиви, че в подкрепа на твърдението за осъществени към румънските дружества ВОД от страна на ревизираното дружество са представени инвойс фактури и банкови извлечения, доказващи плащането на цената на стоките. Налице са документите, регламентирани в чл. 45, т. 1, б. "а" от ППЗДДС, а именно - фактура, в която е посочен идентификационният номер по ДДС на получателя, издаден от държава членка, под който номер му е извършена доставката. Съдът е отбелязъл в решението си, че жалбоподателят е представил в хода на ревизионното производство и международни товарителници - CMR, съпровождащи инвойс фактурите, в които са посочени изпращач, получател, разтоварен пункт, както и превозвач, а също са представени и документи за платени от превозвачите такси за преминаване на Дунав мост. Така приложените CMR са подписани и подпечатани от изпращача, превозвача и получателя. Обсъден е в съдебното решение и чл. 9 от Конвенцията за договора за международни автомобилни превози (CMR) и е посочено, че товарителницата удостоверява до доказване на противното условията на договора и получаването на стоката от превозвача. От чл. 4 от Конвенцията съдът е приел, че е регламентирано, че липсата, нередовността или загубата на товарителницата не засягат нито съществуването, нито действието на договора за превоз, който остава подчинен на разпоредбите на тази Конвенция. В този смисъл, доводите на органа по приходите за липса на определени реквизити в представените от жалбоподателя международни товарителници - в част от CMR е поставен печат на превозвач, но без подпис, са приети за недостатъчни да оборят доказателствената стойност на тези международни товарителници. Непопълването на отделни колонки в представените CMR, преценени от приходните органи като липсващи реквизити, съдът е приел, че са ирелевантни за преценката на относимите към правния спор факти относно извършения транспорт на стоки и не ги прави недостоверни като документи. Изискването по чл. 45 ППЗДДС според съда е доставчикът да притежава посочените доказателства и товарителниците били представени по делото. Относно условията по доставките в съдебното решение се сочи, че даденият термин предполага минимум задължения за продавача. В настоящия случай клаузата "EXW Габрово, България" означава, че продавачът е изпълнил задълженията си, респ. е прехвърлил правото на разпореждане на стоката с предоставянето й за натоварване в завода си в гр. Габрово. Съдът в тази част на решението се е позовал и на показанията на разпитаните в хода на съдебното производство свидетели и въз основа на тях и писмените доказателства е счел, че ревизираното лице е действало добросъвестно и е доказало всички елементи на ВОД. В решението на съда са цитирани и множество решения на ВАС, както и решения на СЕС в Люксембург. Решението в тези обжалвани части е правилно постановено. Първоинстанционният съд правилно е анализирал в решението си разпоредбата на чл. 7, ал. 1 ЗДДС, дефинираща ВОД, при която освен установяване прехвърляне правото на разпореждането върху съответната стока, е необходимо по категоричен начин да се установи, че стоката е напуснала пределите на страната и е достигнала до получателя в друга държава-членка. Само при доказване на тези предпоставки, възниква правото на доставчика на основание чл. 53,1 ал. ЗДДС да обложи ВОД с нулева ставка, като ал. 2 относно документите, удостоверяващи ВОД препраща към чл. 45 ППЗДДС. В случай на недоказване транспортирането на стоките (рафинирано слънчогледово олио) в Румъния при всеки един от получателите по ВОД на практика би довело до извод, че доставките са местни, т. е. извършени на територията на страната и ще се начисли ДДС, както е сторено в ревизионния акт. Тежестта на доказване е върху ревизираното дружество предвид общите правила на доказване - този, който твърди положителните факти е длъжен да ги докаже, а не този, който твърди отрицателни факти, каквито са твърденията на приходните органи, обективирани в констатациите на ревизионния акт. Въпреки уговорените условия на доставките по Инкотермс, от особена важност е установяване транспортирането на стоките, т. е. да се докаже по категоричен начин, че са напуснали територията на България, за да се възползва доставчикът от нулевата облагаема ставка на ДДС, която важи за ВОД. В процесния случай във фактурите, издадени от "Брама" ООД на всички получатели - румънски дружества - BARANA TRADING CONCEPT SRL с VAT R028834359, TRIO GRAND SRL с VAT R0 28361005, S. C. ELEVAT BUSINESS SRL c VAT RO 27130258; MASTER DEVELOPMENT SRL c VAT RO 24391828, LESKO CONCEPT SRL c VAT RO 28205740, RAYNA CONCEPT SRL c VAT RO 28834278, ALASKA BULCOM SRL c VAT RO 18235174 са посочени условията на доставките EXW - франко завода на продавача в гр. Габрово. За да се признае ВОД обаче, както вече се посочи е необходимо да се установи транспортиране на стоката до всеки един от румънските получатели. В този смисъл е и практиката на СЕС. В решение по дело С-409/04 ("Teleos plc") изрично в т. 26 съдът посочва, че освобождаването от ДДС на вътреобщностната доставка е приложимо, само когато правото да се разпорежда като собственик със стоката е прехвърлено на получателя на доставката и доставчикът докаже, че стоката е изпратена или превозена в друга държава-членка и че вследствие на това изпращане или превозване стоката е напуснала физически територията на държавата-членка на доставката, от която е изпратена. Същото е прието и в решение по дело С-273/11 (Mecsek-Gabona) и др. В тази връзка първоинстанционният съд правилно е приел, че незаконосъобразно приходните органи са задължили ревизираното дружество с ДДС, тъй като по делото са налице достатъчно доказателства, установяващи осъществяването на ВОД за посочените румънски получатели - освен инвойс-фактури и банкови документи за плащане, са представени и CMR, съдържащи всички необходими реквизити - изпращач, получател, разтоварен пункт, както и превозвач. Наред с това са налице и доказателства за платени такси за преминаване на Дунав-мост. Тези доказателства правилно са обусловили съда да приеме, че са извършени ВОД към румънските дружества. Относно получателите по ВОД - TRIO GRAND SRL, S. C. ELEVAT BUSINESS SRL, LESKO CONCEPT SRL и ALASKA BULCOM SRL първоинстанционният съд е изложил законосъобразни изводи за реално осъществени доставки към посочените румънски съконтрахенти. От една страна приходните органи са се позовали на SCAC, които няма спор, че представляват официални документи, но не може само въз основа на установеното по линия на международното сътрудничество, че тези получатели са липсващи търговци по смисъла, вложен в Регламент (ЕО) № 1798/03 във връзка с Регламент (ЕС) № 904/2010 да се приеме, че не е осъществен ВОД. Това е така защото обстоятелствата, установени от румънските данъчни власти са към момента на проверката, а не към момента на извършване на процесните ВОД за Румъния. Затова е необходимо да се обсъдят и останалите доказателства по делото, както е сторено от решаващия съд. От тях той обосновано е приел, че е налице на първо място прехвърляне на стоката при условията на доставката EХW, а от останалите доказателства е установено транспортирането й до Румъния. Освен писмените доказателства, съдът е обсъдил и събраните в хода на развилото се пред него съдебно производство и гласни доказателства - свидетелят Семай Ферад, който е установил, че като търговски представител на "Алмер" е съдействал на ревизираното дружество за продажбата на четири камиона олио за Румъния, посочвайки доставки до румънския получател S. C. ELEVAT BUSINESS SRL. За получателя LESKO CONCEPT SRL съгласно получената от Румъния информация по линия на международния обмен чрез SCAC е установено, че дружеството и към момента на доставката е работещо и правилно съдът се е позовал на съществуващата по делото търговска кореспонденция между доставчика и получателя и от нея законосъобразно е направил извод за осъществен ВОД. От CMR e установено транспортирането на стоката до получателя, който е в Румъния, налице е инвойс-фактура и банкови документи за плащане, като тези доказателства правилно са убедили съда за действително осъществен ВОД и законосъобразно ревизираното дружество я е обложило с нулева ставка съгласно чл. 53, ал. 1 ЗДДС. За получателя ALASKA BULCOM SRL не се спори по делото, че негов собственик е българската гражданка, която не се е отзовала на проверката на румънските данъчни власти и в изготвения SCAC е отразено, че не е липсващ търговец, но имат подозрения с транзакциите на това дружество с няколко български данъкоплатци. Това обстоятелство обаче правилно е преценено от решаващия съд, че не може само въз основа на него да се приеме, че не е извършен ВОД към румънското дружество. Наред с това и показанията на свидетелят Йордан Цонев също установяват механизма на доставките до Румъния, които кореспондират с писмените доказателства. Наличието на инвойс-фактури и CMR, както и съдържащата се в SCAC информация, че е деклариран ВОП от този получател и са потвърдени фактурираните доставки от "Брама" ООД, е мотивирало правилно съда, че действително са осъществени ВОД. В решението си първоинстанционният съд е обсъдил относимите за ВОД доказателства на получателите BARANA TRADING CONCEPT SRL, MASTER DEVELOPMENT SRL и RAYNA CONCEPT SRL. За последните две дружества съдът е посочил, че писмените потвърждения (наименовани удостоверения) изхождат от законните представители на тези дружества и са нотариално заверени и затова въпреки оспорването по реда на чл. 193 ГПК от процесуалния представител на приходната администрация, съдът е приел, че те са автентични. Първоинстанционният съд е изложил законосъобразни изводи, обусловили резултата по делото в тази му част, че приходните органи не са оспорили транспортирането на стоките до Румъния, което сочи, че признават, че те са напуснали територията на България и са пристигнали в Румъния. Деактивирането на част от получателите или обстоятелството, че от проверката от румънските власти е установено, че те са т. нар. липсващи търговци, обосновано съдът е приел, че само въз основа на така установеното не може да се приеме, че ВОД не е извършен. Правилно решаващият съд не е споделил доводите на приходната администрация за некредитиране на международните товарителници поради липса на име на получателя в клетка 24. Наличието на печат за получател и мястото на получаване на стоката правилно е прието от съда, че са спазени изискванията на Конвенцията и е доказано транспортирането на стоките до Румъния. Относно условията по доставките по Инкотермс неоснователно касаторът сочи, че съдът само на това основание е приел, че оспорените по реда на чл. 193 ГПК CMR са автентични. Това оплакване е неоснователно, тъй като, както вече се посочи първоинстанционният съд е обсъдил и преценил в съвкупност всички относими за спора в тази му част доказателства и обосновано е приел, че действително са осъществени ВОД до Румъния по смисъла на чл. 7, ал. 1 ЗДДС. Не е налице твърдяното от касатора пренебрегване от съда на отговорите на румънските данъчни власти. Както вече се посочи, не може само въз основа на SCAC да се приеме, че ВОД не са осъществени и затова съдът е обсъдил и преценил обосновано останалите писмени доказателства, събрани по делото. При наличие на транспортни документи, установяващи напускането на стоките на територията на България и влизането им в Румъния, вкл. и чрез документи за платени такси на Дунав-мост, не е необходимо обсъждането на потвържденията, представени по делото от някои от румънските дружества-получатели по ВОД. Законодателят в чл. 45, т. 2, б. "а" ППЗДДС е въвел алтернативност на транспортните документи и на потвържденията, така, че при установено транспортиране, за което в голямата си част приходните органи не спорят, съдът е направил законосъобразен извод за възникнало данъчно събитие по ВОД за неначисляване на ДДС след съвкупната преценка на доказателствения материал по делото. Предвид гореизложеното в посочените обжалвани части решението е правилно постановено и не са налице отменителните основания, сочени от касационния жалбоподател - директорът на дирекция "ОДОП" - гр. Велико Търново и като правилно следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. По частната жалба на директора на дирекция "ОДОП" - гр. Велико Търново. Тази жалба е насочена срещу определение № 441/17.11.2014 г., с която съдът е оставил без уважение искането на приходната администрация за изменение на решението относно присъдените с решението разноски на "Брама" ООД. Твърденията на приходната администрация са били, че не са представени доказателства за заплатено адвокатско възнаграждение. Обжалваното определение е правилно постановено. Видно от представеното по делото пълномощно от адв. Станев (на лист 391 от делото) е уговорено адвокатско възнаграждение в размер на 8 000 лв., като изрично е посочено, че тази сума е внесена. Обстоятелството, че след приключване на устните състезания е представен и банков документ за внасяне на тази сума, само потвърждава отбелязването в договора за правна защита и съдействие. Определението на съда е правилно и следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 във връзка с чл. 236 АПК. По касационната жалба на "Брама" ООД. В тези обжалвани части съдът е възприел констатациите в ревизионния акт за непризнато право на данъчен кредит в общ размер от 65 797,93 лв. за данъчни периоди на месеците май, юни, септември, октомври, ноември и декември 2011 г. и януари 2012 г. поради неустановяване според него по безспорен начин от събраните по делото доказателства реалността на фактурираните доставки на слънчоглед. По доставките от "Аксел" ЕООД по 7 бр. фактури за данъчни периоди м. 09, 11 и 12.2011 г. и м. 01 и 02.2012 г. първоинстанционният съд е приел, че след анализ и съпоставка на всички доказателства се установява от една страна липса на съществени такива, от друга страна - поредица от несъответствия, изложени в обжалваното решение между представените от жалбоподателя и от доставчика документи, и от трета страна - представяне на документи едва след приключването на ревизионното производство, които са били изрично изискани в хода на ревизията. Несъответствията, открити още в хода на ревизията и възприети от съда са обосновали у последния извод за нереалност на процесните доставки, а оттам и са потвърдени констатациите на приходните органи за непризнаване правото на данъчен кредит, поради липса на предпоставките по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС. По доставките от "Палермо Дим" ЕООД по 4 бр. фактури за данъчни периоди м. 09, 10 и 11.2011 г, издадени дебитно и кредитно известие, съдът е взел предвид направеното от страна на процесуалния представител на приходната администрация оспорване автентичността на положените от името на доставчика подписи на приемо-предавателни протоколи между страните по доставките, за които не били събрани конкретни доказателства чрез предявяване на същите на подписалите ги лица, разпитани като свидетели за потвърждаване на автентичността им. Изводите на съда в тази връзка са, че така представените документи не удостоверяват реално получени доставки на слънчоглед, тъй като както и за предходните доставки, не били представени доказателства от жалбоподателя при поискването им по време на ревизията. По доставката от "Елвиз" ООД по фактура № 94/28.02.2011 г. съдът е приел, че липсва потвърждение от страна на представляващия на "Елвиз" ООД, че тази фактура е издадена от дружеството. Съдът е изложил също така, че поради непредставяне на изисканите счетоводни документи - оборотна ведомост, главна книга и извлечения от счетоводни сметки към периода на издаване на фактурата, липсват данни за това, дали процесната фактура е осчетоводена като приход, дали е начислен данъкът по нея в счетоводството на доставчика, дали последният е имал стокови наличности от слънчоглед в количествата, посочени във фактурата към датата на издаването й. Посочено е в съдебния акт, че не са представени договори, приемо-предавателни протоколи, експедиционни документи и кантарни бележки, свързани с доставката, които да установяват сключени сделки и тяхното реално изпълнение. Обсъдено е от съда, че по делото не са представени фактури или други документи, установяващи предходните доставчици на стоките, респективно доказателства, че стоките са собствено производство. Според съда няма и данни за наличие на материално-техническа и трудова обезпеченост, необходима за извършване на доставките - не са представени транспортни и разходни документи, както и доказателства за наличие на складови бази и товарни транспортни средства (собствени или наети), съответно за съхранение на слънчоглед и за неговото превозване. Всичко това е обусловило съда да приеме, че липсват доказателства за реално изпълнени доставки на слънчоглед, поради което е потвърдено непризнатото от приходните органи право на данъчен кредит. По доставката от "Велинови" ООД по фактура № 17/2.05.2011 г. първоинстанционният съд се е позовал на констатираното от приходните органи по време на ревизията, че "Велинови" ООД не било издавало процесната фактура, тъй като в този период не било упражнявало дейност поради заболяване на управителя и финансови затруднения, поради което същата не е включена в справка-декларация и дневник за продажби на дружеството-доставчик. Съдът е приел, че изложеното в писмената информация, посочена като изходяща от управителя на доставчика не следва да се взема предвид, тъй като този документ е изготвен в нарушение на чл. 57, ал. 5 от ДОПК. Посочено е от първоинстанционния съд, че с жалбата е оспорена автентичността на този документ, но от заключението на поисканата от жалбоподателя съдебно-графологическа експертиза се установява само, че представената от жалбоподателя фактура е подписана за издател от управителя на дружеството-доставчик, а не и че представената писмена информация до органите на НАП не е подписана от него. Съдът не е кредитирал свидетелските показания, че тази доставка е извършена с транспорт на жалбоподателя, и е приел, че не доказва по надлежен ред този факт. Относно представените кантарни бележки, пътни листове и товарителници, съдът е приел, че в тях като изпращач не е посочен "Велинови" ООД. Предвид изложеното съдът е приел, че недоказано е останало твърдението, че стоката е натоварена при предходни доставчици. По доставката от "Агрогруп-ВД" ЕООД по фактура № 33/7.12.2011 г. и кредитно известие № 34/7.12.2011 г., първоинстанционният съд от една страна въз основа на назначената и изслушана от него съдебно-графологическа експертиза е приел, че посочената фактура е подписана от управителя на дружеството-доставчик, но от дадената от последния информация е приел, че не е издавана такава фактура, нито кредитно известие. Съдът е обосновал крайния си извод за неустановена реалност на доставката с факта, че тя не е потвърдена от доставчика и данък за нея не е начислен. Затова е направен извод в обжалваното решение, че след като доставчикът отрича да е доставил стока и да е издал процесните фактура и кредитно известие, то са налице основания същите да бъдат считани като документи с невярно съдържание. За останалите съпътстващи документи съдът е счел, че те не могат да служат като доказателство за реално осъществена доставка, поради което изводите му са, че с ревизионния акт законосъобразно е отказано право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Пояснено е от първоинстанционния съд, че е била допусната, но не била изслушана съдебно-икономическа експертиза поради невнасяне от страна на жалбоподателя на определения от съда депозит. Поради посочената причина съдът е изложил мотиви защо поставените на вещото лице въпроси относно доставките по издадените от посочените доставчици фактури не са намерили отговор, въпреки указанията на съда за разпределението на доказателствената тежест и последиците от недоказването им. Решението е неправилно в частта на отказания данъчен кредит на "Брама" ООД по доставките на слънчоглед от "Аксел" ЕООД и "Палермо-Дим" ЕООД, а е правилно относно останалите доставки от "Елвиз" ООД, "Велинови" ООД, "Агрогруп-ВД" ЕООД. Реалността на доставките е основополагаща за законосъобразното възникване и упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1 във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС. Тази предпоставка е от особена важност, предвид, че след като получателят черпи права от доставката чрез претенцията му за право на данъчен кредит, то негово е задължението да притежава документи за реалното предаване на стоката. Доказателствената тежест в този процес пада върху ревизираното лице, което трябва с всички допустими по ДОПК доказателства и доказателствени средства да установи реалното осъществяване на фактурираните доставки. Наличието на договори за доставката не е достатъчно за признаване правото на данъчен кредит. Последният може да бъде заместен само от фактурите, но това не означава, че те обективират реално извършени доставки, а само съвпадане на волеизявленията на страните в него, че са съгласни да постигнат като резултат договореното между тях по една доставка. Затова и нееднократно в свои решения ВАС е имал повод да застъпи схващането, че е налице разлика между сделка в гражданскоправния смисъл и доставка за целите на данъчното облагане и това и причината законодателят в ЗДДС да употребява понятието доставка. Докато при сделката в гражданскоправния й аспект е необходимо съгласие между страните за пораждане на договорения резултат, то при доставката по смисъла, вложен от законодателя в ЗДДС - чл. 6, ал. 1 ЗДДС не е достатъчно съгласието на страните по доставката, а и нейното реално осъществяване - предаване на стоката. Важно е да се посочи, че предаването на стоките следва категорично да бъде установено. В чл. 6, ал. 1 ЗДДС е предвидено като условие за доказване наличието на облагаема доставка, въз основа на която да се приспадне ДДС като данъчен кредит да се установи, че е прехвърлено правото на собственост върху определена стока. В чл. 14 от Директива 2006/112/ЕО не се изисква доставчикът да е собственик, а да се установи фактическото предаване на стоката. Това означава, че е допустимо за целите на данъчното облагане доставката на стока да се осъществи и от лице, което не е собственик, но при всички случаи, както в ЗДДС, така и в Директива 2006/112/ЕО се изисква да се установи реалното предаване на стоките. Начисляването на ДДС при доставчика не е въздигнато като предпоставка за признаване правото на данъчен кредит на получателя в ЗДДС, в сила от 1.01.2007 г., така както беше предвидено в отменения ЗДДС. При наличие на достатъчно убедителни доказателства за фактическото разпореждане със съответната стока и предаването й от доставчика на получателя, отразяването на процесните фактури при доставчика, вкл. и чрез начисляване на ДДС следва да се разглежда по-скоро като обстоятелство, подкрепящо установените предпоставки по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 6, ал. 1 и чл. 25 ЗДДС за реално осъществени доставки. Относно доставките от "Аксел" ЕООД и "Палермо-Дим" ЕООД наистина доказателствата за реалното предаване на стоката - маслодаен слънчоглед са представени с възражението към ревизионния доклад и е установено, че пред първоинстанционния съд процесуалният представител на приходната администрация е извършил оспорване по реда на чл. 193 ГПК и съдът е открил производство по оспорване на частните документи - договори и приемателно-предавателни протоколи. Предвид, че доказателствената тежест при оспорване на частни документи е върху страната, която ги е представила, ревизираното лице "Брама" ООД е ангажирало гласни доказателства. От показанията на разпитаните свидетели - Димитър Бояджиев - собственик и управител на "Палермо-Дим" ЕООД, както и на Юлиян Демирев - пълномощник на "Аксел" ЕООД и Ивка Шишева - счетоводител в "Брама" ООД, се установява технологията на предаване, респ. приемане на стоките и тяхното транспортиране. Като се има предвид, че оспорването на частните документи по чл. 193 ГПК представлява оспорване автентичността на подписите на договорите и приемателно-предавателните протоколи, от свидетелските показания се установява, че те са били подписвани от разпитаните свидетели. Неправилно съдът е приел, че с тези показания не е установена реалността, след като свидетелите са установили механизма на доставките и са потвърдили, че са подписвали приемателно-предавателните протоколи и са уточнили начина на транспортиране на процесните стоки. Освен това необосновано съдът е посочил в решението си, че макар свидетелите да са потвърдили подписването на приемателно-предавателните протоколи, а свидетелката Шишева, че е присъствала на предаването на стоките и е подписвала част от приемателно-предавателните протоколи, не им е дал вяра, тъй като не било направено искане за предявяване на документите и конкретното потвърждение от страна на свидетелите, включително и относно товарителниците и пътните листове. Предявяването на посочените документи е следвало да се извърши от съда и не бива да се вменява като бездействие на страните по делото. Този пропуск на съда обаче не опорочава показанията на разпитаните свидетели и според настоящия съдебен състав те установяват автентичността на оспорените от приходната администрация частни документи. Неправилно съдът е изследвал предходните доставки, като се има предвид, че ЗДДС в сила от 1.01.2007 г. не е въвел изискване за изследване на предходните доставки и пряката доставка да е в зависимост от тях. Предвид изложеното, решението в посочените обжалвани части относно непризнатия данъчен кредит по доставките от "Аксел" ЕООД и "Палермо-Дим" ЕООД е неправилно и следва да бъде отменено. На основание чл. 222, ал. 1 АПК следва в тези части да се постанови друго решение, с което се отмени ревизионния акт относно непризнатото право на приспадане на данъчен кредит по доставките от "Аксел" ЕООД в размер на 32 383,60 лв. и "Палермо-Дим" ЕООД в размер на 19 256,81 лв. Относно доставката от "Елвиз" ООД законосъобразни са изводите на първоинстанционния съд, че не е доказана нейната реалност по фактура № 94/28.02.2011 г. Относно тази доставка нито в хода на ревизията, нито в съдебното производство пред първоинстанционния съд не са представени доказателства, от които да се установи реалното предаване на фактурираната стока. Наличието на товарителница (без подпис и дата) и банков документ за плащане стойността на стоката не са сред доказателствата, установяващи фактическото предаване на стоката от доставчика на получателя. Относно доставката от "Велинови" ООД по фактура № 17/2.05.2011 г. правилно съдът се е позовал на обясненията на управителя на посочения доставчик, че не е издал такава фактура. Наистина от съдебно-графологическата експертиза се установява, че подписът, положен върху процесната фактура е на управителя на доставчика, но не и върху представения приемателно-предавателен протокол. Липсата на годно доказателство, установяващо реалното предаване на стоката, правилно е обусловило в съда извод, че законосъобразно приходните органи са отказали правото на данъчен кредит на "Брама" ООД по тази доставка. Относно доставката от "Агрогруп-ВД" ЕООД, установено е по делото, че този доставчик е издал фактура № 33/7.12.2011 г. и кредитно известие № 34/7.12.2011 г. с данъчна основа - минус 504 лв. и ДДС минус 100,80 лв. Отричането от доставчика да е доставил такава стока, както и липсата на подпис за приел върху приемателно-предавателния протокол, е довело до законосъобразния извод на съда, че не е доказана реалността на тази доставка, поради което правилно е отказано на получателя по фактурата правото на приспадане на данъчен кредит. С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав счита, че решението на първоинстанционния съд в посочената част е правилно постановено и не са налице основания за отмяна, поради което за отказания данъчен кредит по доставки от "Елвиз" ООД в размер на 3 117,80 лв.; "Велинови" ООД - 8 800 лв. и "Агрогруп-ВД" ЕООД - 2 421,72 лв. решението като правилно на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено сила. В частта за разноските: С първоинстанционното решение съдът е осъдил дирекция "ОДОП" - гр. Велико Търново да заплати на "Брама" ООД юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 498,71 лв., а в полза на "Брама" ООД - 6 931,60 лв. Решението на съда следва да се отмени в частта за присъденото юрисконсултско възнаграждение над сумата 960,19 лв. до пълния размер от 1 498,71 лв., а в останалата част като правилно решението за разноските следва да бъде оставено в сила. С оглед исканията за страните пред настоящата касационна инстанция за разноски: На "Брама" ООД с оглед изхода на делото следва да се присъдят направените разноски пред ВАС в размер на 4 813,02 лв., а на дирекция "ОДОП" - гр. Велико Търново на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК, редакцията на тази разпоредба, в сила от 1.01.2016 г. 960,19 лв. или по компенсация на "Брама" ООД разноски в размер на 3 853,01 лв. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,