Решение № 4929 от 9.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10130/2013 г.

Решение № 4929 от 9.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10130/2013 г., VIII о., докладчик съдията Василка Шаламанова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е касационна жалба от "Гримингер" ООД срещу Решение № 1203 от 28.05.2013, постановено от Административен съд Пловдив по адм. дело № 2954 по описа на същия съд за 2012 г., с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт № 261201091 от 29.05.2012 г., издаден от главен инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с Решение № 1036 от 17.08.2012 г. на Заместник директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, по отношение непризнат данъчен кредит в общ размер 47 033,68 лв., допълнително начислен ДДС в размер на 2 925,92 лв. и прилежащи лихви в общ размер на 10 071,91 лв. за данъчни периоди мм. 04, 06 и 09.2009 г., м. 06.2010 г. и мм. 01 и 02.2011 г. Касаторът релевира доводи за неправилност на решението като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и в противоречие с материалния закон. Моли за отмяната му и претендира разноски. Ответникът - Директорът на дирекция ОДОП гр. Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. Петров оспорва касационната жалба в писмено становище. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена в срок от надлежна страна, за което е процесуално допустима, като разгледана по същество е частично основателна поради следните съображения: С обжалваното решение Административен съд - Пловдив е отхвърлил жалбата на дружеството против Ревизионен акт № 261201091 от 29.05.2012 г., издаден от главен инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с Решение № 1036 от 17.08.2012 г. на Заместник директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, по отношение непризнат данъчен кредит в общ размер 47 033,68 лв., допълнително начислен ДДС в размер на 2 925,92 лв. и прилежащи лихви в общ размер на 10 071,91 лв. за данъчни периоди мм. 04, 06 и 09.2009 г., м. 06.2010 г. и мм. 01 и 02.2011 г. За да постанови този резултат първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. За да отхвърли жалбата първостепенният съд е приел, че относно доставчиците "Билд Инвест" АД и "Геа Груп" ООД не са налице достатъчно доказателства за реалността на доставките. Във връзка с недоказан ВОД от страна на "Гримингер" ООД към гръцки контрагент - ZOOTROFES RAMADAN HALIL с VIN EL027739979 е приел, че съгласно разпоредбата на чл. 17, ал. 2 от ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът й към получателя. В конкретния случай, това място е в България и след като не се доказва ВОД и стоките не са налични в дружеството, то е налице облагаема доставка на територията на страната, за която е приложима ставката по чл. 66, ал. 1, т. 1 от ЗДДС в размер на 20%.. Касационният съд, в настоящия си състав, намира за неправилно като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон решението на АС Пловдив в частта, в която е отказан данъчен кредит относно доставчиците "Билд Инвест" АД и "Геа Груп" ООД. Административният съд не е съобразил всички събрани по делото доказателства, не ги е обсъдил в тяхната съвкупност, ценил е избирателно доказателствата. Като е допуснал тези нарушения съдът не е установил правилно фактическата обстановка по спора, в резултат на което е достигнал до правни изводи в противоречие с материалния закон. С оглед обстоятелството, че всички относими към спора доказателства са събрани, без да са допуснати процесуални нарушения, не се налага събирането на нови доказателства, след отмяна на незаконосъобразното съдебно решение в тази му част, касационната инстанция следва да реши спора по същество. Същината на спора е относно наличието или липсата на данъчни събития по фактурите, по които е отказано право на приспадане на данъчен кредит. Съдът необосновано е приел, че липсва установено прехвърляне на право на собственост по процесните фактури. Същината на спора относно реалността на направените доставки се концентрира върху индивидуализацията на стоките, върху приемо-предаването на същите, върху кадровата и техническа обезпеченост на доставчиците и извършения транспорт. По отношение на доставчика "Геа Груп" ООД по ф-ри № № 334/24.01.2011 г., 335/25.01.2011 г., 336/26.01.2011 г., 337/2.02.2011 г. и ДКИ № 338/4.02.2011 г. с начислен ДДС общ размер на 35 707,04 лв. предмет на доставката са различни количества слънчоглед. Съдът не е обсъдил представените по делото кантарни бележки, товарителници и приемо-предавателни протоколи. Оспорените доставки са редовни, налице са писмени доказателства относно транспортните средства, с които са извършени тези доставки, шофьорите управлявали ги, кантарни бележки при приемането на стоката от складовете на доставчика "Геа груп" ЕООД. От експертизата се установява, че сделките са редовно осчетоводени и че са изпълнени изискванията на ЗДДС. По отношение на доставчика "Билд Инвест" АД по фактури № № 134/18.09.2009 г. и 140/25.09.2009 г. с начислен ДДС в общ размер на 11 326,64 лв. предмет на доставката по първата фактура е пшеница, а по втората фактура - амониева селитра, като разплащането е извършено в брой. От счетоводната експертиза се установява, че процесните фактури издадени от "Билд инвест" АД са взели участие при определяне на финансовия резултат за 2009 г. От предоставеното като доказателство Ревизионен акт на доставчика "Билд инвест" АД се установява, че при извършена при този доставчик данъчна ревизия е признато правото му на ползване на данъчен кредит във връзка с получените доставки от предходния доставчик " Делев" ЕООД. Не е спорно, че от счетоводна страна, както при доставчиците, така и при получателя е налице надлежно осчетоводяване, отчетени са приходи от продажбата при доставчиците, подадени са необходимите документи и декларации във връзка с начисляването на данъка. Тези обстоятелства са установени и въз основа приетата съдебно-счетоводна експертиза. На следващо място е установено пълно, чрез събраните писмени доказателства и счетоводна експертизи, че закупените ДМА, освен че касаят предмета на дейност на РЛ, са заприходени като ДМА при спазване изискванията на ЗСч са налични. Същите съответстват на описанието по фактурите, на документите за заприходяване, на както и на актовете за въвеждане в експлоатация на ДМА. Не е спорно и е установено по делото, вкл. от заключението на приетата съдебно-счетоводна експертиза, че доставчиците са регистрирани по ЗДДС при издаване на фактурите, получателят по фактурите и ревизирано лице е осчетоводил редовно и надлежно получените фактури, вкл. в справка декларация по ЗДДС и дневник за покупки, заприходил е надлежно получените стоки. В конкретния случай е налице прехвърляне на собственост върху стоки, за което е платена парична престация от получателя им. С издаването на данъчните фактури е обективирано наличието на сключена между страните сделка, т. е. постигнато съгласие между продавача и купувача. Доказателствата за реалното осъществяване на доставките могат условно да бъдат разделени на две групи: установяващи потенциалната възможност да осъществяване на доставката, в която следва да се включат материално-техническата и кадрова обезпеченост на доставчика; и такива, сочещи прякото й реализиране, към които следва да се причислят приемо-предавателни протоколи, доказателства за индивидуализиране на родовоопределените вещи (стокови или складови разписки, кантарни бележки и др.). По първата група доказателства следва да се съобрази съобразил Решение на Съда на ЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. При идентична на настоящата фактическа обстановка Съдът се е произнесъл категорично, че чл. 167, чл. 168, буква а), чл. 178, буква а) и чл. 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател. В конкретния случай не се доказва участие на ревизираното лице в данъчна измама, не са установени обективни данни, от които да се направи извод, че лицето е знаело или е било длъжно да знае за извършването на такава от някой от преките му доставчици. При това положение съобразно цитираната задължителна практика на Съда на Европейския съюз е недопустимо да се откаже правото на данъчен кредит, което по същество е сторено с обжалвания РА. По втората група доказателства в случая се касае за родово определени вещи и съгласно чл. 24, ал. 2 от Закона за задълженията и договорите собствеността върху същите се прехвърля с определянето им по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. В случая следва да се приеме, че със съставянето на фактурата и приемо-предавателния протокол е постигнато именно такова съгласие, поради което и именно на тази дата е прехвърлена и собствеността върху лозовия посадъчен материал. По този начин- пшеницата, амониевата селитра и слънчогледа са индивидуализирани, което позволява да се приеме, че собствеността върху тях е прехвърлена съобразно посоченото по-горе правило на ЗЗД. Индивидуализирането и отделянето на родово определените вещи с постигане на съгласие е категорично доказателство за прехвърляне на собствеността. Що се отнася до произхода на стоките при доставчиците или т. нар материална обезпеченост неустановяването й при условията на пълно доказване не може да доведе до обратния извод за липса на реално извършени доставки, както е приел първоинстанционният съд. С оглед вида и количествата на стоките не е от съществено значение установяването на транспорта. Обстоятелството, че някои от доставчиците не са открити на адреса си при извършване на насрещна проверка също не е достатъчно, за да се приеме, че същите не разполагат с кадрова и материална обезпеченост за извършване на доставките. Също така според актуалното решение на СЕС по дело С-18/13 по преюдициално запитване на АССГ, при сходна с настоящия спор фактическа обстановка /макар и за услуги/ е дадено задължително тълкуване на Директива 2006/112/ЕО на Съвета, според което не се допуска извършване на приспадане на ДДС, когато няма данни доставчиците да разполагат с материална, техническа и кадрова обезпеченост или има нередовна счетоводна отчетност при тях, но само при наличие на две кумулативни условия - тези обстоятелства да сочат за наличие на измама и въз основа на обективните данни, представени от органите по приходите, да се установява, че ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама. В настоящия случай, както вече се посочи по-горе, няма данни и твърдения за данъчна измама, нито установеност от страна на приходните органи, че ДЗЛ е знаело за такава измама. Предвид установеното прехвърляне на право на собственост и настъпване на данъчни събитие по спорните фактури, както и предвид установеното използване на получените стоки за последващи облагаеми доставки, се приема, че данъкът е начислен правомерно. Липсата на материален и персонален субстрат у доставчика за извършване на облагаемата доставка на услуга е индиция за несъществуваща доставка без да е достатъчно за дисквалифициране на правото на данъчен кредит - вж. т. т. 44 и 45 от решението на СЕС по дело С-324/11 /"....Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че фактът, че данъчнозадълженото лице не е проверило дали между наетите на строежа работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с ДДС, когато този получател не е разполагал с данни, въз основа на които да заподозре наличието на нарушения или измама в това отношение от страна на този издател."/. Не се установяват и "нередности" при получателя по издадените фактури. Органите по приходите не оспорват редовността на воденото от ревизираното лице и неговия доставчик счетоводство. По записванията в счетоводствата на доставчика и получателя е оставена информационна следа за доставките, а позоваването на счетоводните записвания е допустимо при действието на чл. 51 от ДОПК. С оглед изложеното се налага извода, че необосновано първоинстанционния съд е приел липса на реална доставка по процесните фактури. Представени са всички обичайно съставяни в търговската практика документи, удостоверяващи извършване и приемане на извършените доставки. В останалата част, в която е отхвърлена жалбата срещу РА относно недоказан ВОД от страна на лГримингеры ООД към гръцки контрагент - ZOOTROFES RAMADAN HALIL с VIN EL027739979 - решението е правилно и следва да се остави в сила. За да е налице ВОД е необходимо да са изпълнени няколко условия: доставчикът да е регистрирано по ЗДДС лице, получателят е регистрирано по ДДС лице в друга държава членка, стоките да се транспортират или превозват до друга държава членка, възмездност на доставката. Документите, удостоверяващи извършването на вътреобщностната доставка са посочени в чл. 45 от ППЗДДС: фактура за доставката, в която когато получателят е регистриран за целите на ДДС в друга държава членка, се посочва идентификационният номер по ДДС на получателя; документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка. В случая, правилно е приел първостепенният съд, че не се доказва по безспорен начин транспортирането на стоките от територията на България до територията на Гърция. Съгласно разпоредбата на чл. 45 от ППЗДДС, когато транспортът е за сметка на доставчика или на получателя, но е извършен от трето лице, доставчикът следва да притежава транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга държава членка. В конкретния случай, за да се приеме, че "Гримингер" ООД реално е извършило ВОД на стоки за Гърция е необходимо доставчикът да представи обективни доказателства, установяващи, че доставената от него стока действително е превозена извън територията на България и реално е доставена на получателя на доставката Съгласно разпоредбата на чл. 17, ал. 2 от ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът й към получателя. В конкретния случай, това място е в България и след като не се доказва ВОД и стоките не са налични в дружеството, то е налице облагаема доставка на територията на страната, за която е приложима ставката по чл. 66, ал. 1, т. 1 от ЗДДС в размер на 20%. В тази част решението следва да бъде оставено в сила. Разноски: При този изход на спора решението следва да бъде отменено изцяло в частта на разноските, в която "Гримингер" ООД е осъдено да заплати на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" сумата в размер на 1 650,63 лв. В полза на "Гримингер" ООД следва да бъдат присъдени разноски в размер на 1386,50 лева за двете инстанции по компенсация. По изложените съображения Върховният административен съд, осмо отделение