Решение № 9783 от 16.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 382/2009 г.

Решение № 9783 от 16.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 382/2009 г., I о., докладчик съдията Атанаска Дишева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Подадена е касационна жалба от "МТМ"ЕООД - гр. Варна, представлявано от управителя Красимир Петров Колев, чрез пълномощника адв. Светлана Георгиева, против решение № 691/12.11.2008 г., постановено по адм. дело № 295/2006 г. описа на Варненския окръжен съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против данъчен ревизионен акт № 3367/18.11.2005 г., издаден от данъчен орган в ТДД гр. Варна, в частта потвърдена с решение № 1321/19.01.2006 г. на директора на дирекция "ОУИ" за гр. Варна при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди, че съдът не е изградил собствени мотиви по правния спор, не е обсъдил всички доказателства по делото и не се е произнесъл по нито едно от възраженията и доводите на жалбоподателя. В касационната жалба се излагат подробни съображения, обосноваващи касационните основания. Касаторът моли решението да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което да бъде отменен обжалвания данъчен ревизионен акт. Претендира присъждане на направените разноски. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "обжалване и управление на изпълнението" за гр. Варна при ЦУ на НАП не е изразил становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Счита, че обжалваното решение е правилно и следва да бъде оставено в сила. Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбата касационни основания и доказателствата по делото, приема следното: С обжалваното решение на Варненския окръжен съд е отхвърлена жалбата на "МТМ"ЕООД против данъчен ревизионен акт № 3367/18.11.2005 г., издаден от данъчен орган при ТДД гр. Варна, в частта, потвърдена с решение № 1321/19.01.2006 г. на директора на дирекция "ОУИ" за гр. Варна, с който на дружеството са определени данъчни задължения по ЗКПО за данъчен период 2004 г. в размер на 31668, 28 лв. и лихви в размер на 2455, 06 лв., както и задължения по ЗДДС за м. 08/2003 г. в размер на 1717, 52 лв. и лихви 470, 11 лв., за м. 12/2004 г. в размер на 26679, 28 лв. и лихви в размер на 2073, 66 лв. Осъдел е дружеството да заплати на данъчната дирекция юрисконсултско възнаграждение в размер на 2073, 66 лв. За да постанови това решение съдът е приел, че законосъобразно е извършено увеличението на финансовия резултат за 2004 г. със сумата 129901, 42 лв., представляваща данъчните основи по фактури № 392/27.12.04 г., № 393/27.12.04. и № 413/31.12.04 г., издадени от "бетимпорт"ЕООД и правилно е отказано право на данъчен кредит по тези фактури в размер общо на 25980, 28 лв. Приел е, че при насрещната проверка по време на ревизията доставчикът не е намерен на данъчния адрес и по реда на чл. 50 ДПК (отм.) му е връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от данъчния субект (ИПДПОДС), по което не са представени никакви документи. Прието е, че не са представени изготвени оценки, подготвени документи за участия в търгове, протоколи относно приемане на подготвените документи и т. н., поради което не са осъществени реални доставки на услуги. Предвид това е направен извода, че е налице хипотезата на чл. 15, ал. 3, т. 2, вр. чл. 15, ал. 2 и чл. 14, ал. 1 и чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО. Според съда, правото на данъчен кредит по тези фактури правилно е отказано на основание чл. 6 и чл. 63 ЗДДС, след като не е установено реалното извършване на доставките и не е възникнало данъчно събитие, което представлява облагаема доставка. Съдът е приел, че правилно е увеличен финансовият резултат със сумата 32500 лв. по фактура № 64/31.12.2004 г., издадена от ЕТ"Емил Йотов", с предходен доставчик "бетимпорт" ЕООД, и правилно не е признато право на данъчен кредит по тази фактура в размер на 6500 лв. Установено е, че предмет на доставката е маркетингово проучване по договор, като доставчикът и неговия предходен доставчик "бетимпорт" ЕООД не са представили доказателства, че разполагат с необходимата материална, техническа и кадрова обезпеченост за извършване на услугите. Посочено е, че не са представени документи, доказващи действително получени услуги и съдът е възприел направения извод, че доставката не е реално осъществена. Относно непризнат данъчен кредит в размер на 1708, 52 лв. по данъчни фактури № 31/21.08.2003 г. и 33/29.08.2003 г., издадени от "нейкови"ООД съдът е приел жалбата за неоснователна, поради това че не е доказано реалното осъществяване на доставките. При насрещната проверка доставчикът не е намерен на адреса и по реда на чл. 50 ДПК му е връчено ИПДПОДС, по което не са представени никакви документи. Затова правилно според съда е отказано право на данъчен кредит на основание чл. 6, чл. 63, вр. чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС по тези фактури. Касационният състав на съда намира, че обжалваното решение е неправилно, като постановено при съществени нарушения на процесуални правила. В производството по реда на чл. 156 и сл. ДОПК, каквото е развилото се пред окръжния съд първоинстанционно съдебно производство по обжалване на ДРА, намират субсидиарно приложение разпоредбите на АПК и на ГПК, на основание пар. 2 ДР ДОПК. Съгласно разпоредбите на чл. 188, ал. 1 и ал. 2 ГПК (отм., приложим процесуален закон съгласно пар. 2, ал. 2 ПЗР ГПК), съдът постановява решението си върху приетите от него за установени обстоятелства по делото и върху закона, като преценява всички доказателства по делото и доводите на страните по свое убеждение. Според чл. 189, ал. 2 ГПК съдът излага към решението и мотиви, въз основа на които то е постановено. Именно в мотивите на съдебното решение следва да бъдат изложени фактите и обстоятелствата, които съдът е приел за установени въз основа на преценката на събраните по делото доказателства поотделно и в тяхната съвкупност и по вътрешно убеждение. Съобразно приетите за установени обстоятелства съдът следва да квалифицира фактите и да направи съответните правни изводи, които също следва да бъдат изложени в мотивите на решението. При мотивиране на фактическите и правни изводи на съда, същият следва да се произнесе по фактическите и правни доводи и възражения на страните, както и да обсъди събраните по делото доказателства и обоснове приемането им или изключването от доказателствения материал. Обжалваното решение не отговаря на посочените процесуални изисквания за постановяването му. От съдържанието на решението се установява, че съдът е възприел напълно фактическите и правни съображения, доводите и направените изводи, които са изложени в решение № 1321/19.01.2006 г. на директора на дирекция "ОУИ", с което е потвърден обжалвания данъчен ревизионен акт № 3367/18.11.2005 г., издаден от данъчен орган при ТДД гр. Варна. Освен възпроизведеното съдържание на решението на директора на РДД, в съдебното решение не са изложени други конкретни фактически или правни доводи, съображения или изводи, както и обсъждане на доказателствата и доводите на страните, като се изключи титулната част, в която е посочен предмет на спора, както и диспозитива на решението. Изложеното налага извода, че съдът не е изложил мотиви, в резултат на самостоятелна преценка на всички доказателствата по делото и на доводите на страните. Липсата на формирани фактически и правни изводи по вътрешно убеждение на съда опорочава съдебното решение и обуславя извод за неговата неправилност. От процесуална страна не съществува пречка съдът да възприеме всички фактически и правни изводи на една от страните по делото, но това може да бъде направено само при спазване на изискванията на чл. 188, ал. 1 и ал. 2, вр. чл. 189, ал. 2 ГПК (отм), т. е. след като съдът обсъди доказателствата по делото и доводите на страните. В жалбата, с която е сезиран първоинстанционния съд, както и в писмените бележки по същество, са изложени оплаквания за допуснати при ревизията процесуални нарушения, необоснованост на фактическите изводи, както и неправилно тълкуване и приложение на съответните материалноправни норми, но съдът не се е произнесъл по нито едно от тези оплаквания. В решението не са обсъдени доказателствата, които са били събрани по време на ревизията и въз основа на които са изградени изводите на данъчните органи, довели до определяне на оспорените данъчни задължения. Изложените в жалбата до съда възражения, доводи и съображения се отнасят до фактическите и правните изводи на данъчните органи, както и до процесуални нарушения при ревизията, които според данъчния субект обуславят незаконосъобразността на ДРА. В значителната си част тези възражения и доводи се основават на събраните доказателства в хода на ревизията, респективно - на липсата на доказателства, които според данъчния субект е следвало да бъдат събрани, както и на извършването или неизвършването на определени процесуални действия от данъчните органи в хода на ревизията. Част от оплакванията на жалбоподателя са свързани с начина на събиране на тези доказателства (например, че доставчикът му "Бетимпорт"ЕООД не е търсен на декларирания данъчен адрес, поради което връчването на ИПДПОДС до този доставчик не е редовно), а други оплаквания са свързани с преценката на данъчните органи относно доказателствената сила на събраните доказателства (например, относно констатираната липса на реквизити на касовите бележи за плащане по фактурите от "Бетимпорт"ЕООД). Друга част от оплакванията на жалбоподателя са свързани с твърдение за игнориране от страна на данъчните органи на представените документи във връзка с изпълнението на доставките на услуги. Освен това, в производството пред първоинстанционния съд са представени писмени доказателства от жалбоподателя, които са приети от съда, според протоколите от съдебни заседания и се намират по делото. Представените доказателства са съответно оспорени от представителя на данъчната администрация. В решението липсва обсъждане на тези доказателства, като не е направена дори констатация от съда за представянето им, както и за оспорването. Представени са също данъчни ревизионни актове на доставчиците "Бетимпорт"ЕООД и "Нейкови" ООД във връзка с твърденията за реално осъществяване на доставките и за начисляване на данъка, но тези ДРА също не са обсъдени от съда, дори не е споменато, че са представени. Наред с това съдът не е обсъдил изслушаното по делото заключение на съдебната експертиза, като само е споменал за съществуването на това заключение. Включително и в случаите, в които съдът изцяло не възприема заключението, което може да стори съгласно чл. 157, ал. 3 ГПК (отм.), следва да обоснове това, като обсъди заключението заедно с другите доказателства по делото. В конкретния случай експертизата е допусната по искане на жалбоподателя и същият се е стремил да докаже чрез нея твърденията си в жалбата относно незаконосъобразност на изводите на данъчните органи, поради което съдът е следвало да обсъди това заключение, заедно с останалите доказателства по делото и да посочи дали го възприема или не, както и причините за това. Жалбоподателят е оспорил направеното от данъчните органи тълкуването на действащите правни норми, както и правилното им приложение. Тези възражения също не са обсъдени от съда, съответно не е формирано никакво становище. Като обобщение на изложеното следва да се подчертае, че съдът дължи произнасяне по доводите на страните, независимо от това дали са основани на нови доказателства или на такива, които са вече събрани в данъчното производство, както и независимо от това дали съдът приема възраженията и доводите за основателни или не. Допуснатите от първоинстанционния съд процесуални нарушения по чл. 188, ал. 1 и ал. 2 ГПК (отм.) и чл. 189, ал. 2 ГПК (отм.) са съществени и препятстват проверката относно приложението на материалния закон и обосноваността на решението. Липсата на мотиви, отговарящи на изискванията на процесуалния закон, лишава касационната инстанция от възможността да провери правилността на обжалвания данъчен акт, а решаването на спора по същество от касационния съд би лишило страните от възможността да реализират правата си пред две съдебни инстанции. Поради това, решението следва да бъде отменено и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК - делото върнато за ново разглеждане от друг състав на съда, при спазване на указанията в настоящото решение. Въпросът относно присъждане на разноските следва да бъде решен съобразно разпоредбата на чл. 226, ал. 3 АПК. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение,