Решение № 1460 от 10.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 14609/2014 г.

Решение № 1460 от 10.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 14609/2014 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при ЦУ на НАП против решение № 2128/30.09.2014 г. на Административен съд - гр. Варна, постановено по адм. д. № 4454/2013 г. С решението е отменен по жалба на "Зърнени храни Варна 64" ЕООД Варна, Ревизионен акт № 191002005/3.01.11 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, офис Силистра, потвърден с Решение № 97/16.03.11 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - Варна, с който на дружеството са определени задължения по ЗДДС вследствие на отказано право на данъчен кредит (ДК), за данъчни периоди март, юни, юли, август, септември, октомври, ноември и декември 2008 г., януари - юли 2009 г. и ноември и декември 2009 г. в общ размер на 1 074 169.48 лева и съответната лихва за забава. В касационната жалба се сочат доводи за неправилност на решението в обжалваната част, поради необоснованост, допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендира се отмяна на решение в обжалваната част, включително в частта му за разноските и присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Ответникът - "Зърнени храни Варна-64" ЕООД гр. Силистра, оспорва КЖ чрез адв. Георгиева. Моли да бъде оставено в сила решението в обжалваната част. Претендира присъждане на разноски.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за частична основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, след като прецени посочените в касационната жалба съображения, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон, в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна, имаща правен интерес от обжалването и срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, е допустима. Разгледана по същество КЖ е частично основателна.

Делото по настоящото производство е във фаза на втора касация. С Решение № 17030/18.12.2013 г., постановено по адм. дело № 14330/2012 г. по описа на ВАС, е отменено частично решение № 2477/16.10.2012 г. на Административен съд - гр. Варна, постановено по адм. д. № 1291/2011 г, относно непризнато право на ДК на "Зърнени Храни Варна-64" ЕООД Силистра по фактури на обща стойност 1 074 169.48 лв., издадени от "ТВР" ЕООД, "КМС - Агромекс" ЕООД, "Алекс Комерс" ЕООД, "Викмарт" ЕООД, ЕТ "Деко-2002-Д. Д. ", ЗП "А. Е. "ТВР" ЕООД, "КМС - Агромекс" ЕООД, "Алекс Комерс" ЕООД, "Викмарт" ЕООД, "Джеймсън АСДС" и делото е върнато в тази част за ново разглеждане от друг състав на същия съд. Касационният съд е отменил решението в посочените по-горе части предвид необсъждането от административния съд на конкретните писмени доказателства към фактурите, въз онова на които е било приета за доказана доставката по всяка една от тях. Посочено е също така, че фактурите и всички останали писмени доказателства към тях, установяващи натоварване, разтоварване, транспорт, приемане и предаване на стоките, са многобройни, събрани са както по време на ревизионното производство, така и в съдебното производство. Поради това е указано жалбоподателят да комплектова доказателствата си към всяка една фактура и да се възложи на вещото лице по назначената ССчЕ задача да даде заключение след преценка на същите дали могат да бъдат обвързани с вписаните във фактурите данни относно количества и дати и дали документите установяват предаването и приемането на стоките от посочените в РА доставчици чрез жалбоподателя на "Зърнени храни Силистра" АД. Наред с това при новото разглеждане на делото АДмС Варна е трябвало да обсъди заключението на вещото лице по назначената ССчЕ в частта му, в която е констатирана липсата на налични количества при доставчика "КМС Агрокомерс" ЕООД.

При новото разглеждане на делото и в изпълнение на указанията на касационната инстанция, административният съд е назначил допълнителна ССчЕ, обсъдена в мотивите на решението. Изложил е подробно установената от приходната администрация фактическа обстановка - извършените проверки на доставчиците на РЛ, представените от тях доказателства, както и данните за предходни доставчици, включително доказателствата във връзка с последващата реализация на закупените от ревизираното дружество количества пшеница, царевица, ечемик към "Зърнени храни Силистра" АД. За да отмени частично РА съдът е приел следното:

1. Предмет на фактурите, издадени от ЗП Асен Емилов Асенов са 562, т. пшеница и същите са доставени съгласно представените товарителници, в които изрично е посочен като получател РЛ и кантарни бележки. От заключението на допълнителната ССчЕ съдът е констатирал, че фактурите от този доставчик са за 562, т. пшеница, като тези количества са доставени до "Зърнени храни Силистра" АД и до "Пристанище Варна", което се установява от приложените към издадените фактури приемни бележки и кантарни такива. Вещото лице е посочило, че РЛ е доставило на "Зърнени храни Силистра" АД 2 200, т. пшеница, в които влизат и процесните количества от 562, т., доставени му от неговият доставчик ЗП "Асен. Е. Асенов".

1. Относно доставчика "ТВР" ЕООД - посочено е, че същият е издал процесните фактури на РЛ, транспортът е за негова сметка, заприходил е закупените стоки в счетоводството си и е изписал фактурираните на ДЗЛ количества - съгласно разпечатки на счетоводни операции от изписване на стоки /Дт на см. 702/Кт на см. 304 и справка с натрупване на см. 304; съгласно разпечатки на см. 304, 702, 401 и 411 ДДС по издадените фактури за продажби е начислен в счетоводството на дружеството и продажбата на стоки и извършения транспорт по фактурите за продажби от "ТВР" ЕООД са отчетени като приходи от продажби на стоки в см. 702 и услуги в см. 703; извършени са плащания по фактурите; предходните доставчици - съгласно издадените от тях фактури, договори за покупко- продажба с приемо-предавателни протоколи, декларации от търговец на зърно за произход и добра земеделска практика, протоколи за изкупуване на активи; стоките са предадени - съгласно представените товарителници и количествата стоки са доставени в Пристанище Варна - съгласно представените разпечатки за доставени количества с приложени отчети от "ТВР" ЕООД за "Зърнени храни Варна 64" ЕООД, който ги е доставил на "Зърнени храни Силистра" АД - изкупени от него съгласно представените кантарни бележки. Описаният пряк доставчик предвид заключението на допълнителната ССчЕ е фактурирал 300, т. царевица, 720.96т. ечемик и 3 875.66т. пшеница. Процесните стоки са отразени справката за доставка и са доставени на "Зърнени храни Силистра" АД и "Пристанище Леспорт" Варна, което в. л. е констатирало след преглед на приложените към всяка една издадена фактура приемни и кантарни бележки и ги е обвързало с приложените товарителници. Установено е че "Зърнени храни Варна 64" ЕООД е фактурирало на "Зърнени храни Силистра" АД 300 т. царевица, като по кантарни бележки това е 281.92т.; 700, т. ечемик, които по кантарни бележки са 721.74, т., фактурирало е и 4 005.66, т. пшеница, а по кантарни бележки това количество е 3 874.66 тона. Изготвено е заключение, че реално доставеното количество царевица на РЛ е 281 т. т.е. с 19 т. по малко от фактурираното /в тази част жалбата е отхвърлена/.

1. Относно доставчика ЧЗП Шехризаде Бахриева Хасанова - съдът е установил, че предходен доставчик е "Алекс Комерс 2009" ЕООД; транспортирането на стоките е извършено от и за сметка на РЛ; "Алекс Комерс 2009" ЕООД е отразил издадените на ЧЗП фактури в СД и дневник за продажби и в счетоводството си, има активи - нает склад за зърно се в гр. Сеново с право на ползване на кантар и автомобил м. ЗИЛ, и че е извозил на ЧЗП 341460 кг пшеница в Садина - съгласно представените товарителници и пътни листи ЧЗП разполага с материална база - съобразно НА и дневник на гр. 20; плащането по фактурите е по банков път; фактурите и КИ са отразени като приход и дължимия ДДС е начислен в счетоводството на ЧЗП; друг предходен доставчик на стоките е "Борида" ЕООД - съгласно хронологичен опис на см. 304; същият е отразил издадената фактура на ЧЗП в счетоводството си и е начислило ДДС, включило е в дневник за продажби и СД, представило е документи за предходни доставчици и за извършени транспортни услуги, както и договор за наем на склад, товарителници и пътни листи за извършен превоз на пшеница - от "Диф-Транс" ООД с място на разтоварване с. Садина - склада на ЧЗП; че съгласно експедиционни бележки стоката е предадена на превозвача. Съдът е обосновал извод за реалност на доставките на количеството пшеница, като се е позовал на допълнителното заключение на ССчЕ. Според това заключение фактурираното количество пшеница от ЧЗП-то към РЛ е за 500, т., като РЛ е доставило на своя купувач "Зърнени храни Силистра" АД 750 т. пшеница, но е издадено и съответно КИ което е за цялото недоставено количество от РЛ. Според заключението реално доставеното количество е 458.20, т., т.е. с 41.8 т. по-малко. /В тази си част жалбата е неоснователна, поради липса на доказателства за реално доставяне на цялото фактурирано количество/.

1. Относно доставчика Дечо Ганев Дечев с ЕТ "Деко-2002-Дечо Дечев" съдът е установил, че ЕТ е търговец, регистриран по чл. 24 ЗСТЗ; издал е на "Зърнени храни Варна 64" ЕООД фактура № 41/24.02.2009 г. с предмет на доставката 100, т. пшеница на стойност 23000 лв. и ДДС 4600 лв., плащането по нея е по банков път, предходният доставчик - "Борида" ЕООД по фактура № 29/24.02.2009 г., плащането по която е извършено в брой; съгласно писмените обяснения на ЕТ товаренето и транспорта на стоката е извършено от "Зърнени Храни Варна 64" ЕООД, като стоката директно е натоварена от складовете на "Борида" ЕООД и е извозвана от "Зърнени Храни Варна 64" ЕООД; покупките и продажбите са регистрирани в счетоводството на ЕТ; ЕТ е издал на РЛ и декларация за търговец на зърно и добра земеделска практика, като такава е издадена и от "Борида" ЕООД; ЕТ е осчетоводил фактурата, закупената и продадена стока, има наети по трудов договор лица. От заключението на допълнителната ССЕ е констатирано, че доставчикът е фактурирал към РЛ 200, т. пшеница, като реално доставени са 197.66, т., като за недоставеното количество съдът е потвърдил РА.

1. Относно "Тим 2008" ЕООД съдът е установил, че издадените фактури към РЛ са включени в дневника за продажби с предмет - пшеница. Съгласно допълнителната ССчЕ доставчикът е фактурирал на РЛ 432.44, т. пшеница, а то от своя страна към своя купувач "Зърнени Храни Силистра" АД 1 060.68 т., като към това количество не са включени доставени пшеница по фактури № 48/24.04.2009 г., № 12/7.04.2009 г. и № 34/3.04.2009 г. предвид на което съдът е приел, че реално доставеното количество е 1 052.44 т. или в по-малко 8.24 тона. Съдът е уважил жалбата за доставеното количество, като е отхвърлил същата по отношение недоставеното реално количество пшеница.

1. Относно доставчикът "Алекс Комерс" ЕООД - фактурите и ДКИ са включени в дневник за продажбите и СД за съответния данъчен период; относно извършения транспорт е представил приемни бележки и товарителници, посочил е предходни доставчици- съгласно издадените му от тях фактури; ДДС по процесните фактури е начислен- съгласно хронология на с/ка 4532; плащането е извършено чрез споразумителен протокол; относно транспорта "Алекс Комерс" ООД е издало на жалбоподателя ф. № 132/09.02.09 г. с предмет транспортна услуга царевица с посочените автомобили и пшеница; "Алекс Комерс" ЕООД е доставил по издадените фактури и КИ 573.040, т. пшеница - съгласно представен опис, товарителници с посочен изпращач и превозвач - "Алекс Комерс" ООД, получател - РЛ, с посочено място на натоварване, а на разтоварване - съответно "Зърнени Храни Силистра" и Пристанище Варна с посочени автомобили и количества стока, както и кантарни бележки на "Зърнени храни Силистра" АД - Зърнобаза Варна за приети количества пшеница с доставчик "Зърнени храни Варна 64" ЕООД и автомобили - тези по товарителниците и за съответните дати, както и кантарни бележки, издадени от Пристанище Варна за приети количества пшеница от посочените в товарителниците автомобили, товародател Зърнени храни Силистра и кораб - този, посочен в товарителниците относно място разтоварване. В подкрепа на горното е и заключението на допълнителната ССчЕ от която съдът е установил, че "Алекс Комерс" ООД е фактурирал на РЛ 573.04 т. пшеница и това количеството РЛ е фактурирало към "Зърнени Храни Силистра" АД и същото количество е доставено предвид представените кантарни бележки.

1. Относно доставчика Марин Стоянов Коцев с ЕТ "Стома - Марин Коцев" - същият е издал фактура № 48/23.04.2009 г. за продажба на 200, т. пшеница, включил я е в дневник за продажби и СД за съответния период и е отразил в счетоводството си; сключен е договор за покупко-продажба на земеделска продукция от 23.04.2009 г.; ЕТ е търговец на зърно- съгласно декларация; стоката е закупена от "Алекс комерс 2009" ЕООД- съгласно договор за покупко-продажба на земеделска продукция от 22.04.2009 г. и фактура № 19/22.04.2009 г. за 200, т. пшеница, издадена от "Алекс комерс 2009" ЕООД; товаренето и транспортирането на пшеницата е извършено от купувача и стоката е съхранявана в склад в с. Сеново; плащанията са извършени по банков път; приходът от продажбата е осчетоводен в сч. см. Клиенти и Приходи от продажба; предходният доставчик - "Алекс комерс 2009" ЕООД е включил фактурата в дневник за продажби и СД м. 04.09 г., транспортът е извършен от "Диф - Транс" ООД - съгласно представена ф. № 117/1.05.2009 г. за транспорт на 200, т. пшеница и товарителници за извозените количества от "Диф -Транс" ООД с получател - "Алекс Комерс 2009" ЕООД и място на разтоварване - с. Сеново, ведно с кантарни бележки за приетите количества от "Алекс комерс" ЕООД - склад Сеново и пътни листи за автомобила, извършил превоза и посочен в товарителниците; "Алекс Комерс" ЕООД е отразило проверяваната фактура, фактурата относно извършения транспорт, както и на покупките на посочените количества пшеница; дружеството е наело склад с ползване на кантар в с. Сеново от ЕТ "Стома". Въз основа на заключението на допълнителната ССчЕ и окомплектованите към всяка една фактура вторични документи, съдът е установил, че ЕТ "Стома-М. Коцев" е фактурирал на РЛ 200 т. пшеница, а то към "Зърнени Храни Силистра" 480, т., но е издадено КИ за 18.18, т. пшеница и реално доставеното количество от доставчика към РЛ е за 200т. пшеница, а от него на "Зърнени храни Силистра" АД 181.82, т. т.е. разликата е в размер на 18.18, т., но за тях е издадено КИ.

1. Относно доставчика "Агрогруп-ДБ" ЕООД - издадена е фактура № 76/8.07.2009 г. за продажба на 24.720, т. пшеница с предходен доставчик на стоката - "Енигма 2004" ЕООД по ф. № № 51/9.07.2009 г.; транспортът е извършен от Кирил Киров по ППР № 07/7.07.2009 г., съгласно приемна бележка № 0905000434 от 8.07.2009 г. от "Зърнени храни гр. Силистра" АД е прието количество пшеница от 24720, т. от лицето и автомобила, посочени в ППР, като е отразено че доставчик е жалбоподателя, вид приемане- изкупуване; съгласно писмени обяснения - на 7.07.2009 г. са натоварени 24.720, т. пшеница от с. Сенокос, обл. Добрич от "Енигма 2004" ООД с камион, фактурата издадена към РЛ и тази за закупуване на зърното са отразени в счетоводството на проверяваното дружество; при извършена ревизия на "Агрогруп ДБ" ООД, приключила с издаване на РД № 1000760/30.03.10 г. и РА № 1000760/12.05.10 г. не са констатирани основания за корекция на данъчната основа на извършените доставки и начисления данък, като по издадената фактура на РЛ ревизиращият екип е извършил насрещна проверка на жалбоподателя. В подкрепа на горното е и допълнителната ССчЕ - констатирала, че доставчикът е доставил и фактурирал на РЛ 24.72 т. пшеница и това количество е доставено от него на "Зърнени храни Силистра" АД, видно от представените към фактурата кантарни бележки.

1. Относно доставчика "Джеймсън АСДС" ЕООД - издадени са на "Зърнени храни Варна 64" ЕООД процесните фактури и КИ, установени са предходните доставчици съгласно представени фактури, транспортът на стоките е извършван от външни фирми, като стоките са извозвани директно от доставчиците до "Зърнени храни Варна 64" ЕООД; транспортът е извършен от "Грен - ДитТранс" ООД, "Транс 87" ООД, "Диммар Транс" ООД и "Рем Транс" ООД - съгласно представените фактури с предмет - транспортни услуги, издадени му от тези доставчици, които е отразило в дневник покупки и СД за съответния данъчен период и в счетоводството си; доставчиците на транспортните услуги са отразили издадените му фактури в дневниците си за продажби и СД за съответните данъчни периоди и в счетоводствата си; извършили са превоз на зърно - съгласно представени справки относно извозените количества пшеница по посочените маршрути с посочени натоварени и разтоварени количества и представените товарителници; стоките са разтоварени, съгласно представените кантарни бележки от Пристанище Варна ЕАД-Изток за приети количества пшеница от автомобилите, посочени в товарителниците с товародател - Зърнени храни Силистра и съгласно представените кантарни бележки от Зърнени храни Силистра - Зърнобаза Варна за приетите количества от посочените в товарителниците автомобили, като е посочен клиент - "Зърнени храни Варна 64" ЕООД и че пшеницата се изкупува, както и номера на автомобили и името на шофьора, като са представени и пътни листи; че жалбоподателят е платил стойността на фактурите за извършения транспорт по банков път. Съгласно ППР "Джеймсън АСДС" ЕООД е предало стоката чрез посочените лица и автомобили и изпратило същата за "Зърнени храни Варна 64" ЕООД с място на разтоварване - Зърнобаза Варна. Съгласно представените фактури с получател "Джеймсън АСДС" ЕООД дружеството е закупило посочените в тях количества пшеница, като фактурите са придружени с декларации от търговец на зърно за произход и добра земеделска практика. От заключението на допълнителната ССчЕ се установява че "Джеймсън АСДС" ЕООД е фактурирало към РЛ 50.00 т. царевица, и 1061.80 т. пшеница, които съдът е приел за реално доставени предвид приетите по делото доказателства вкл. и РА № 1000598/10.05.2009 г. издаден на доставчика и частичната му отмяна от Административен съд Варна по адм. дело № 2952/2010 г. и на ВАС по адм. дело № 6719/2012 г.

1. Относно доставчика "КМС - Агромекс" ЕООД - установено е, че същият е включил в дневниците за продажби и СД за съответния данъчен период издадените на РЛ фактури, отразил ги е в счетоводството си - съгласно извлечения от см. 602, 304, 303, 4110, отчел е приход от продажби на стоки по тях, заприходил е количества стоки, закупени от неговите доставчици, транспортът е извършен от него и от "Плам Транс" ООД, който му е издал ф. № 602/15.04.09 г., № 634/17.08.09 г. и ф. № 619/16.06.09 г. с предмет транспортна услуга превоз пшеница ф. № 653/4.12.09 г. с предмет - транспортна услуга, както и че превоза на стоки е извършен и от "Транс 87" ООД - ф. № 220/31.01.09 г. с предмет - превоз на царевица от Писарево до Варна Изток; дружеството разполага с транспортни средства; превозът на стоките е извършен съгласно товарителници с изпращач - "КМС - Агромекс" ЕООД, получател - Зърнени храни АД, място на разтоварване - Пристанище изток Варна с посочен автомобил и количества пшеница, ведно с пътни листи за автомобилите, посочени в тях и превозвач - "Плам Транс" ООД; с влязъл в сила РА № 111001684/6.10.10 г. на "КМС Агромекс" ЕООД за д. п. м. 06.08 г. - м. 09.09 г. не са констатирани основания за корекция на данъчната основа на извършените доставки и на начисления данък, както и не са констатирани основания за корекция на данъчната основа на получените доставки и на данъчния кредит за стоки от вида на тези, които са предмет на издадените на жалбоподателя фактури; дружеството е извършило продажби както на стоки собствено производство, така и закупено от доставчици; съгласно представените от ОД"Земеделие"- Велико Търново документи "КМС-Агромекс" ЕООД за 2008 г. и 2009 г. е декларирало използваните земеделски земи и засети площи по видове култури; "Плам Транс" ООД и "КМС-Агромекс" ЕООД имат кадрова обезпеченост - съгласно представените справки за подадени уведомления от работодател; "Плам Транс" ООД и "КМС-Агромекс" ЕООД разполагат с ППС за осъществяване превоз на товари - съгласно представените справка от КАТ-Велико Търново и от "Мобил лизинг"АД документи за сключени договори за финансов лизинг за посочените 6 бр. влекачи и 6 бр. полуремаркета с посочените ДКН. Според допълнителното заключение на ССЕ - доставчикът е фактурирал на РЛ 901.96 т. царевица, 967.86 т. ечемик и 10 592.25 т. пшеница, като в. л. е установило че реално доставеното количество е 905.46 т. царевица т.е. доставено е в по-вече от фактурираното, но няма как да се измени РА в ущърб на жалбоподателя, поради по-голямото количество доставена стока от действително фактурираното и платеното; по отношение на останалите два вида стоки - ечемик то е доставено реално 967.86 т., т.е. толкова колкото е фактурирано и е доставено 10 594.64 т. пшеница, но от РЛ към "Зърнени храни Силистра" АД реално са доставени 11 420 т., т.е. 827.75 т. по-вече отколкото РЛ е получило. Обоснован е извод за реалност.

1. Относно доставчика "Викмарт" ЕООД е установено, че е издадена ф. № 1/15.08.08 г. с предмет - 400, т. пшеница, отразена в дневник за продажби и СД м. 09.08 г., плащането е по банков път, посочени са предходни доставчици; ДДС е начислен и фактурите отразени в счетоводството му, същият е земеделски производител - съгласно регистрационна карта на земеделски производител, съгласно обяснение транспортът е извършен с автомобили, собственост на "КМС Агромекс" ЕООД; продукцията е натоварена от полето, а стоката, закупена от продавача, веднага е продадена на купувача; че съгласно представените от ОД "Земеделие" - Велико Търново документи "Викмарт" ЕООД за 2008 г. и 2009 г. е декларирало използваните земеделски земи и засети площи по видове култури. В подкрепа на горното е и заключението на допълнителната ССчЕ, сочещо че "Викмарт" ЕООД е фактурирал на РЛ 1024.72 т. пшеница и същото количество по-късно е фактурирано и доставено на "Зърнени храни Силистра" АД, като в. л. за да даде своето заключение е изследвало приложените към фактурите съпътстващите ги кантарни бележки и товарителници.

Неоспорван е и факта, че фактурите са издадени от регистрирано по ЗДДС лице, че стоката е предадена - на превозвач чрез ППР, товарителници, експедиционни бележки; че е извършен транспорт - от посочените автомобили, транспортни фирми - по издадените от тях фактури, които имат кадрова и техническа обезпеченост - МПС и са отразили фактурите за транспортната услуга в съответния данъчен период, че стоката фактическа е получена на Пристанище Варна и Зърнобаза Варна- съгласно представените кантарни бележки за жалбоподателя и неговия клиент - "Зърнени храни гр. Силистра" АД, а от заключението на вещото лице и представените платежни документи - извършените плащания по фактурите и че стоките получени от жалбоподателя са заприходени по материалните му сметки, използвани са за икономическата му дейност и е реализиран и отчетен приход от продажбата им.

Според решаващият съд направените от приходните органи констатации, че липсват доказателства за материалнотехническа обезпеченост, относно произхода на стоките и относно липсата на доказателства за прехвърляне правото на собственост, са неоснователни и в противоречие с материално-правните предпоставки, свързани с реализиране правото на ДК. От събраните по делото доказателства безспорно е доказано прехвърлянето на собствеността върху стоките по процесните фактури - съгласно събраните товарителници, ППР, кантарни бележки, пътни листи, експедиционни бележки и др., както и че доставчиците са разполагали с кадрова и техническа обезпеченост - наети автомобили, земеделски земи, складове за зърно и др., а относно произхода на стоки са представени доказателства относно предходни доставчици. От друга страна установяването на произхода на стоката, което е дало повод за издаване на РА и за отказване право на ДК, от предходни доставчици, не е правно регламентирано в ЗДДС. В подкрепа на извода си за реалност на доставките съдът се е позовал и на РА № 291100247/19.01.2012 г., издаден на "Зърнени храни Силистра" АД за процесният период, касаещ получаването на стоките от жалбоподателят, в който е констатирано, че "Зърнени храни Силистра" АД е получило реално от "Зърнени храни Варна 64" процесните количества стоки, като този извод подкрепял извода за наличието на стоките при РЛ, получени от неговите преки доставчици. С оглед на гореизложеното, съдът е приел, че РА в частта, с която на дружеството е отказано право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "ТВР" ЕООД, "КМС- Агромекс" ЕООД, "Алекс Комерс" ЕООД, "Викмарт" ЕООД, "Джеймсън АСДС" ЕООД, ЕТ "Деко-2002-Д. Д.", ЗП "А. Е. А.", ЧЗП Ш. Б. Х.; ЕТ "Стома-М. К.", "ТИМ 2008" ЕООД, "Агрогруп ДБ" ЕООД и "Джеймсън АСДС" ЕООД и са определени задължения на дружеството за ДДС и съответните лихви е незаконосъобразен и следва да се отмени, частично по отношение на доставчиците: "ТВР"ЕООД - за недоставено количество от 19 т. царевица; на доставчика "ЕТ "Деко 2002" за недоставено количество пшеница от 2.34, т.; относно доставчика "ТИМ 2008" за 8.24 т. пшеница /потвърдената част от РА не е предмет на касационен контрол и в тази част решението е влязло в сила/.

Касационната жалба е частично основателна.

За доставчика - ЗП Асен Емилов Асенов касаторът поддържа довода, че не е доказана ресурсна обезпеченост, за да са осъществени процесните продажби, не са представени документи, удостоверяващи прехвърляне на фактурираните доставки, а приетата при първото разглеждане на делото ССчЕ не е извършила проверка в счетоводството на земеделския производител, поради което не е доказано дори и по счетоводни данни, че този доставчик е разполагал с възможност за прехвърляне на собственост на посочените стоки, като не са представени доказателства и във връзка с твърденията за наличие на транзитни доставки; не е възложена задача на в. л. за проверка в счетоводството на предходните доставчици. Аналогични са възраженията и досежно частично признатото право на ДК по фактурите на "ТВР" ЕООД, ЧЗП Шехризаде Хасанова, ЕТ "Деко - 2002 - Д. Дечев", "Агрогруп-ДБ" ЕООД, "Тим 2008" ЕООД, "Джеймсън АСДС" ЕООД, "КМС - Агромекс" ЕООД и "Викмарт" ЕООД. Правилен е извода на първоинстанционния съд, че доказването на произхода на стоката от предходни доставчици не е основание да се откаже приспадането на данъка. В разпоредбите на ЗДДС, касаещи правото на данъчен кредит, няма изискване да бъде установен произходът на стоката. Въпреки липсата на легално определение за понятието "произход на стоката" в установената практика за целите на данъчното облагане се приема, че за стока с установен произход се приема тази, за която е доказано наличието на производител или вносител. Установяването на такъв произход на стоката обаче не е предвидено като предпоставка за признаване право на данъчен кредит, а невъзможността да бъде установен произходът на стоката не обуславя извода, че въпросната стока въобще не съществува и не може да бъде предмет на доставки и съответно, че не са осъществени реални доставки на тази стока. За да се признае на данъчнозадълженото лице правото на приспадане, следва да бъде доказано осъществяването на доставката, предаването и получаването на стоката, като индиция за тях и последващата реализация от получателя или използването й за осъществяване на облагаеми доставки от него. Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение намира за доказани сделките от цитираните по-горе доставчици с изключение на следните:

По отношение на "ТВР" ЕООД и извършените доставки на царевица са издадени фактури № 41 от 16.11.2008 г. за 100, т. царевица и фактура № 42 от 20.11.2008 г. за 200, т., като съдът е признал право на ДК на РЛ за доставено количество в размер на 281 тона. Настоящият касационен състав приема за недоказано прехвърляне на собствеността на част от стоката в полза на ревизираното дружество, а именно по товарителници на л. 51, 52, 53 от делото с № 136632 от 19.11.2008 г. за 29900 кг. царевица, по товарителница № 410319 от 19.11.2008 г. за 23640 кг царевица, товарителница № 132528 от 9.11.2008 г - за 24 500 кг., в които като получател фигурира "Зърнени храни Силистра", а не "Зърнени храни Варна 64" ЕООД, както в останалите товарителници подробно описани в справката на л. 36. В този смисъл е и заключението на вещото лице - л. 995 от делото, което обаче не е обсъдено в тази му част от първоинстанционния съд. С оглед на цитираните констатации, решението в тази част следва частично да се отмени като вместо признато право на ДК за 281, т. царевица, трябва да се приеме за доказана доставка за 202,96, т., за разликата от 78,04, т. - т. е. ДДС в размер на 3043,56 лв. и съответните лихви, жалбата на дружеството следва да се отхвърли като неоснователна.

Относно доставките на ечемик съдът е приел, че доставчикът реално е доставил количество в размер на 721, т. от "ТВР" ЕООД съгласно справка на л. 73. Видно от приложената на л. 90 товарителница за 27 380 кг ечемик, като получател не е посочено ревизираното дружество, а само "Зърнени храни" с адрес - Варна. Предвид тези констатации настоящият състав намира, че не е доказано прехвърляне на собственост върху 27 380 кг ечемик, реално доказана е доставката на 693,62 т. ечемик, поради което решението в тази част следва да се отмени частично, като се откаже право на ДК на дружеството частично в размер на 1369 лв. и съответните лихви по фактура № 21 от 16.07.2008 г., издадена от "ТВР" ЕООД.

Досежно доставките на 3875,66, т. пшеница от "ТВР" ЕООД съдът е приел, че същите са реално осъществени, поради което е признал право на ДК. Касационната жалба е частично основателна в тази част, тъй като независимо от приложените по делото писмени доказателства, включително и констатациите на допълнителната ССчЕ - л. 1000, вещото лице изрично е изброило товарителници, в които като получател не фигурира ревизираното дружество. Това са товарителници с № 233/25.03.2008 г. за 31880 кг, № 234 от 25.03.2008 г. за 33490 кг, № 41 1.04.2008 г. /л. 500/ за 34 840 кг, № 40 от 1.04.2008 г. за 33940 кг /л. 502/, № 410209 от 24.07.2008 г. за 26 500 кг - л. 546; № 410217 от 24.07.08 г. - л. 552 за 33 840 кг.; № 410218 от 24.07.08 г. - л. 547 за 25 300 кг.; № 410216/24.07.08 г. - л. 560 за 33240 кг.; № 40219/24.07.08 г. 561 за 25 600 кг.; № 410208/24.07.08 г. 45040 кг. - л. 551, № 132502/24.07.08 г. л. 549 - за 33640 кг.; № 410218/24.07.08 г. - л. 553 за 25060 кг. и № 410208/24.07.08 г. л. 555 за 34 500 кг. Предвид на тези констатации съставът на ВАС, Осмо отделение приема, че по фактури № 4 от 20.03.2008 г. /100, т. пшеница/ и № 5 от 25.03.2008 г. /100, т. пшеница /, че не е доказано реалното прехвърляне на собствеността върху 134,15, т. пшеница, а реално доставеното количество е 65,85, т., поради което на дружеството следва да се откаже частично признаване на право на ДК по тези фактури в размер на 13 549,15 лв. и съответните лихви. По фактура № 25 от 23.07.2008 г., издадена от "ТВР" ЕООД с ДДС - 25 000 лв. с предмет 500, т. пшеница следва да бъде прието за недоказана доставката на 282,72, т. пшеница, тъй като в изброените по-горе 9 бр. товарителници 24.07.2008 г. за получател не е посочено РЛ, поради което за недоставеното количество по тази фактура на дружеството следва да бъде отказано право на ДК в размер на 14136 лв. и съответните лихви. С оглед на горното, решението на АДмС - Варна трябва да бъде частично отменено, като жалбата на "Зърнени храни Варна 64" ЕООД бъде отхвърлена досежно доставките на 416,87, т. пшеница от ТВР ЕООД с ДДС общо в размер на 27685,15 лева.

Относно доставчикът Дечо Ганев Дечев с ЕТ "Деко-2002-Дечо Дечев", установено е, че е издадена на "Зърнени храни Варна 64" ЕООД фактура № 41/24.02.2009 г. с предмет на доставката 100, т. пшеница на стойност 23000 лв. и ДДС 4600 лева. В заключението на допълнителната ССчЕ е констатирано, че доставчикът е фактурирал към РЛ 200, т. пшеница, като реално доставени са 197.66, т. и е признато право на ДК за това количество /за недоставено количество пшеница от 2.34 т. е потвърден РА/. Във връзка с тази доставка са представени товарителници за доставка към ревизираното дружество за 98,42, т. пшеница и приемни бележки към "Зърнени храни - гр. Силистра" АД за 99,26 тона. Следователно, правото на ДК по тази фактура следва да бъде признато за 99,26, т. и съответно отказано за 0,74, т. с ДДС - 34,04 лв. и съответните лихви. В случая съдът е признал право на ДК за 197,66, т., за които са били издадени две фактури № 41/24.02.2009 г. с предмет на доставката 100, т. пшеница и фактура № 44 от 5.03.2009 г. за 100т. пшеница. Съгласно представения по делото РД правото на ДК е отказано само за фактура № 41 от 24.02.2009 г., като по фактура № 44 от 5.03.2009 г. с ДДС в размер на 4300 лв. /посочена в справката на л. 63/, за доставка та 100, т. царевица от същия доставчик на РЛ не е отказано право на данъчен кредит. В този смисъл е и заключението на ССчЕ /л. 996, 997/. Видно от констатациите в РД - стр. 59-63 за д. п. м. 03.2009 г. тази фактура не е била включена в СД за този период. За същия д. п. предмет на спора са били фактури, издадени от ЧЗП Шехризаде Хасанова, "КМС - Агромекс" ЕООД ЗП Асен Емилов Асенов. Административният съд се е произнесъл извън предмета на спора, поради което решението в частта, в която на ДЗЛ е признато право на ДК за доставка на 98,4, т. пшеница по фактура № 44 от 5.03.2009 г. /197,66, т. - 99,26, т./ от ЕТ " Деко-2002-Дечо Дечев" следва да бъде обезсилено, а производството по делото в тази част следва да бъде прекратено.

Относно доставките от ЗП Асен Асенов по фактури № 87 и 88 от 10.03.2009 г. за общо 120 т пшеница - ВАС, Осмо отделение приема КЖ за частично основателна, недоказано е прехвърлянето на собствеността върху 86,32, т. пшеница, тъй като в представените товарителници № 9914/10.03.2009 г. л. 138 за 13680 кг., № 9914/11.03.2009 г. л. 139 за 37 580 кг. и № 9917 от 10.03.2009 г. за 35060 кг - л. 140, /констатирано и от вещото лице - стр. 998/, като получател не фигурира ревизираното лице. Предвид тези съображения решението следва да бъде частично отменено, като на дружеството бъде отхвърлена жалбата относно непризнато право на ДК в размер на 3539,12 лв. и съответните лихви по фактури, издадени от ЗП Асен Асенов. По аналогични съображения следва частично да се уважи касационната жалба и досежно признатото от съда право на ДК по фактура № 39 от 05.03.2009 г. за доставка на 200, т. пшеница, издадена от ЧЗП Шахризаде Хасанова. Недоказано е прехвърлянето на собствеността върху 102,44, т. пшеница, тъй като в представените товарителници № 9908/6.03.2009 г. /л. 186/ за 35300 кг., № 9907/6.03.2009 г. л. 187 за 36280 кг. и № 117586 от 25.04.2009 г. за 30860 кг - л. 194 /констатирано и от вещото лице - стр. 999/, като получател не е записано ревизираното лице. Решението в тази част следва да бъде частично отменено, като бъде отхвърлена жалбата на РЛ за ДДС в размер на 4097,60 лв. и съответните лихви.

Относно доставките на пшеница от "КМС - Агромекс" ЕООД съдът е установил анализирайки допълнителното заключение по ССчЕ, че количеството по представените товарителници с получател РЛ е 10 592.25 т. пшеница, полученото количество от клиента на РЛ - Зърнени храни Силистра" АД е 10 594.64 т., като е признал сделките за реални и е признал право на ДК на жалбоподателя. Настоящият състав преценява КЖ за частично основателна, тъй като въз основа на представените документи не се установява прехвърлянето на право на собственост върху част от процесното количество стока, а именно по експедиционни бележки № 9/09.04.09 г. - за 27030 кг; № 56/6.04.09 г. /л. 265/ за 30500 кг.; № 58/06.04.2009 г. /л. 266/ за 32200 кг.; № 62/07.04.09 г. л. 261/ за 36140 кг.; № 63/7.04.09 г. - л. 262/ за 37780 кг.; № 57/07.04.09 г. /л. 263/ за 37 940 кг.; № 59/6.04.09 г. /л. 264/ за 35 820 кг.; № 60/6.04.09 г. / л. 267/ за 33060 кг.; кантарна бележка № 6422 от 14.05.2009 г. за 34 940 кг., както и по 17 бр. пропуски за извозване приложени по делото на л. 913, 915, 917, 919, 912, 923, 925, 927, 929, 931, 933, 935, 937, 939, 941, 943, 945, за 480080 кг. пшеница, в които като клиент е посочен - "Булагро" АД. С оглед тези констатации касационната инстанция счита за недоказано реалното предаване на 785,49 тона пшеница, /по фактура № 143 от 27.03.2009 г. с предмет 1000, т. пшеница/. В тази част решението следва частично да се отмени, като на РЛ бъде отказано право на приспадане на ДДС в размер на 32519,29 лв. и съответните лихви.

Разноски: С оглед на резултата по делото първоинстанционното решение трябва да се отмени и в частта, в която Дирекция "ОДОП" Варна при ЦУ на НАП е осъдена да заплати на "Зърнени храни Варна 64" ЕООД Варна сумата от 12 196.67 лв., като вместо него в тази част следва да се постанови друго, а именно: На дирекция "ОДОП" - Варна се дължи юрисконсултско възнаграждение в размер на 2075,76 лева, на "Зърнени храни Варна 64" ЕООД се дължат общо разноски съразмерно на уважената част от жалбата в размер на 20901,89 лева. След компенсация дирекция "ОДОП" Варна трябва да бъде осъдена да заплати на ревизираното дружество разноски в размер на 18 826,13 лева.

Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 АПК Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,