Решение № 8787 от 18.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 12348/2012 г.

Решение № 8787 от 18.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 12348/2012 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК и чл. 160, ал. 6 от ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "ОУИ" /понастоящем Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/ София при ЦУ на НАП, подадена чрез гл. юрисконсулт Калоферова, срещу решение № 4137/18.07.2012 г., постановено по адм. дело № 9340/2011 г. по описа на Административен съд София-град /АССГ/, с което е отменен ревизионен акт /РА/ № 2001105422/18.05.2011 г. на инспектор по приходите при ТД на НАП София. Твърди, че решението е неправилно поради необоснованост, нарушение на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствените правила - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В касационната жалба подробно се развиват доводи в подкрепа на наведените касационни основания. Претендира се за отмяна на обжалваното съдебно решение и постановяване вместо него на друго, по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата срещу ревизионния акт. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции.

Ответникът по касационната жалба - "Випбилд 2000" ЕАД гр. София, като правоприемник на "Випбилд" ЕООД гр. София, чрез процесуалните си представители, оспорва основателността на жалбата, за което са развити съображения в писмени бележки.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за частична основателност на касационната жалба.

Върховен административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид доводите в касационната жалба, данните по делото и разпоредбата на чл. 218 от АПК, преценява от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е допустима като подадена в срок и от надлежна страна, разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на съдебен контрол пред административния съд /АС/ е бил РА № 2001105422/18.05.2011 г. на инспектор по приходите при ТД на НАП София, мълчаливо потвърден от директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" София, в частите, в които е отказано право на приспадане на данъчен кредит на "Випбилд" ЕООД: 1. по фактури, издадени от "Кобекс" ЕООД за данъчни периоди м. юли - м. 12.2008 г., 2. по фактури, издадени от "Билдко" ЕООД за данъчен период м. 11.2008 г. и 3. по фактура, издадена от "Индустриалкомерс" ЕОД за данъчен период м. 08.2008 г. Ревизионният акт е отменен изцяло от АССГ. Решението на АССГ се обжалва в цялост.

1. В частта на касационната жалба срещу решението на АССГ, с което е отменен РА № № 2001105422/18.05.2011 г. на инспектор по приходите при ТД на НАП София, мълчаливо потвърден от ДД "ОУИ" София, в частта, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Кобекс" ЕООД за данъчни периоди м. юли - м. 12.2008 г., жалбата е неоснователна предвид следните съображения:

Административният съд е отменил обжалвания РА в тази му част като е приел, че са събрани достатъчно доказателства в административното и съдебното производство, въз основа на които може да се приеме с пълно основание право на получателя по доставките, с предмет - авансови плащания по договор за доставка от 2.07.2008 г. и доставка на стоки - PVC EVIPOL SH 6830 /поливинилхлорид в торби по 25 кг, ПВЦ гранули/.

Решението е правилно, задълбочено и подробно. Няма допуснати нарушения на материалния закон и съдопроизводствените правила. Възраженията в касационната жалба повтарят становища, изложени вече пред първата инстанция и по същество представляват несъгласие с направените фактически и правни изводи на съда относно спорните за делото въпроси.

Според касатора необосновани и незаконосъобразни са изводите на съда във връзка с приетата от него реалност на осъществени доставки по процесните фактури и оттам за правомерност на начисления ДДС като предпоставка за възникване на право на приспадане на данъчен кредит. Според касатора не е съобразено от административния съд, че не са събрани достатъчно доказателства, въз основа на които да се направи обоснован извод за наличие на доставка между "Кобекс" ЕООД като пряк доставчик и ревизираното лице като получател. Излага съображения за това, че не е установено реално престиране на стоките между прекия доставчик "Кобекс" ЕООД и предходния доставчик - германско дружество, производител, с VIN № DE811168950. Счита, че не е налице данъчно събитие, изразяващо се в прехвърляне на право на собственост между "Кобекс" ЕООД към РЛ, тъй като "Кобекс" ЕООД е в такива правни и фактически отношения с германското дружество-производител, че не придобива право на собственост върху всяка една от доставките, не действа като самостоятелен икономически субект. Счита, че реален получател е този, който е платец на стоките по фактурите, а "Кобекс" ЕООД не е придобило право на разпореждане със стоките по процесните фактури, въпреки се фигурира като получател по тях, не е носител на право на данъчен кредит, което е установено и с влязъл в сила РА. Намира, че необосновано съдът е приел, че "Кобекс" ЕООД е получател на стоките, тъй като не е приобретател на собствеността върху тях. Счита също, че не е налице индивидуализиране на стоките чрез приемо-предаването им между прекия доставчик и РЛ.

Така наведените касационни оплаквания са идентични с изложените в РА фактически и правни основания за издаването му и са разгледани и обсъдени от съда при постановяване на решението му. Съдът е изяснил фактическата обстановка по спора, в която връзка освен приобщаване на събраните доказателства в хода на ревизионното производството, е допуснал и събрал допълнителни относими писмени доказателства, както и заключение на съдебно-счетоводна експертиза. Съдът е отделил спорното от безспорното като е приел, че основен и главен предмет на спора е реалността на доставките, настъпването на данъчно събитие по издадените фактури, досежно прехвърлянето на право на собственост върху стоките от прекия доставчик "Кобекс" ЕООД /с правоприемник "Синтия" ЕООД/ на РЛ, за което относимо е и прехвърлянето на права на собственост, получаване на същите стоки от германски производител към "Кобекс" ЕООД.

Относно останалите условия за възникване и упражняване на право на приспадане на данъчен кредит, уредени в глава седма на ЗДДС, не е спорно между страните, че същите са налице, което се доказва и от заключението на приетата ССчЕ относно реда и начина на начисляване на ДДС и счетоводното оформяне на правото на приспадане. Не са спорни между страните и обстоятелствата относно осъщественото транспортиране, реалното получаване на фактурираните стоки и съхраняването им, в посочения във фактурите вид и количества, като ВОП от германското дружеството на територията на РБ, относно наличието им при предходния доставчик - производител като материална и техническа обезпеченост на същия, относно осъщественото заплащане по фактурите с начисляване на ДДС, както и относно използването на стоките за независимата и основна икономическа дейност на РЛ, за последващи облагаеми доставки, всички тези обстоятелства имащи значение за доказване наличието на данъчно събитие и формиране на извод за наличие на реални доставки. При условията на пълно доказване е установено по делото - с писмени доказателства и по заключението на ССчЕ, че със стоките, предмет на процесните фактури са осъществени последващи сделки като същите са преработени в ПВЦ профили и в следващите данъчни периоди - м. 09 - м. 11.2008 г. и се предмет на доставка към клиент - "Блик трейд" ООД.

По спорните въпроси съдът е направил обосновани фактически изводи, въз основа на които е направил и законосъобразни правни изводи. Установено е, че процесните фактури, описани детайлно в приложение към ССчЕ, са издадени въз основа на договор за доставка на PVC EVIPOL SH 6830 от 2.07.2008 г. между "Кобекс" ЕООД като доставчик и РЛ като получател. Уговорките са за авансово заплащане поне на 75 % от стойността на всяка доставка и доставянето на стоките, франко склада, в склада на получателя в гр. София, на ул. "Илиенско шосе". По изпълнение на договора са правени заявки. Предаването на стоките е извършено с двустранни приемо-предавателни протоколи, в които е налице съвпадение между авансово заплатените стоки и доставените количества. Налице е редовно осчетоводяване и заприходяване съобразно приетото и предаденото, заплащането на авансите е извършено по банков път, а остатъка - в брой, с приложени касови бонове /описани в приложение към ССчЕ/. При тези доказателства съдът правилно е приел, че между прекия доставчик и РЛ е налице индивидуализация на родово-определението вещи, а оттам и прехвърляне на право на собственост. Предавателните протоколи не са оспорени като доказателства, съпоставени с останалите писмени доказателства, вкл. и счетоводните данни, които при редовно водено счетоводство, както е в процесния случай, се ползват с надлежна доказателствена сила, имат достоверна дата, не са съставени за целите на ревизионното производство.

По спорния въпрос относно наличие на материална и финансова обезпеченост на прекия доставчик съдът правилно е приел, че от значение за установяване на същата са обстоятелствата, свързани с получаване на стоките от предходен доставчик /германско дружество - производител/. Получаването на стоките означава между "Кобекс" ЕООД и неговия доставчик да е възникнало данъчно събитие по ВОП, да е прехвърлено право на собственост върху същите стоки. Тезата на приходните органи е, че "Кобекс" ЕООД не е получател, не е реален платец на стоките, не е заявител, фактически получател и не е лице, осъществило транспорта, а такова лице е РЛ - "Випбилд 2000". Тази теза се опровергава от доказателствата по делото, ценени в тяхната съвкупност, както правилно е приел АССГ в своето решение. Всички протоколи за ВОП и фактури са издадени от германското дружество на името на "Кобекс" ЕООД. Не се спори и е видно от отговора на германските власти, по линия на международното сътрудничество, че доставките са извършени и транспортирани от Германия за България. Доставките са получени директно, така както е наредено от "Кобекс" ЕООД и така както е договорено от него с РЛ - в склада на РЛ в гр. София. Плащанията към германското дружество са извършени по банков път от "Кобекс" ЕООД. Само една от заявките до германското дружество е направена от представител на РЛ. Лицата, осъществили транспорта - трети лица за спора, спедитори, при насрещни проверки са потвърдили издадените фактури за транспорта в полза на "Кобекс" ЕООД. Съгласно писмените доказателства - ЧМР - място на получаване е склада на РЛ в гр. София. Като цяло съдът е заключил, че фактически и юридически получател на стоките от германското дружество е "Кобекс" ЕООД. Изводите са обосновани. Налице са реални доставки на стоки /ВОП/, които са фактурирани, заприходени и заплатени от лицето, посочено като техен получател - "Кобекс" ЕООД. Стоките са транспортирани също за сметка на получателя и са постъпили в склада на последващия получател, съгласно договорката за това. Само въз основа на обстоятелството, че стоките са постъпвали в склада на последващия получател, че една от заявките за поръчка е направена от представител на последващия получател и че заплащането към германското дружеството е извършено от "Кобекс" ЕООД едва след получаване на авансовите плащания от страна на "Випбилд 2000", не може да се обоснове извод, че "Кобекс" не е страна по сделките с германското дружеството и не е реален получател на стоките. Вярно е, че в процесния случай не е налице пряко предаване на стоките, но получаването им е налице. Липсата на пряко предаване на вещта между продавача и купувача по процесната фактура, обратно на твърденията на приходните органи, не означава винаги, че не е прехвърлено право на собственост и оттам, че липсва доставка. В случая са приложими правилата на транзитната продажба, уредена в чл. 329 и сл. ТЗ, при която продавачът - германско дружество предава стоката на трето лице - РЛ, което е различно от купувача, но е посочено от него. В подкрепа на уговорките в тази връзка, за които с оглед на неформалния характер на договора за продажба не е необходима писмена форма за доказване, са действията на страните. Приемайки стоката, получателят реализира правото на купувача, с което е осъществено и последното условие за прехвърляне на правото на собственост. Ето защо в случая е налице реална доставка спрямо ответника по касация "Випбилд 2000".

В жалбата приходният орган се позовава на задължителната сила на съдебно решение, с което е отхвърлена жалба срещу ревизионен акт, издаден срещу "Кобекс" ЕООД, с който му е отказано право на приспадане на данъчен кредит по доставките от германското дружество. Този довод на касатора е неотносим. На първо място влязлото в сила решение има задължителна сила само по отношение на диспозитива си, не и на мотивите. Влезлият в сила ревизионен акт е за отказано право на приспадане на данъчен кредит по отношение на "Кобекс" ЕООД, което не е предмет на настоящото дело. Макар и да е налице връзка между разглежданите фактически въпроси по осъществения ВОП, не е налице съвпадение на основанията за отказ, както и на фактите, а и понастоящем са събрани и обсъждани множество нови доказателства и доказателствени средства. От друга страна, в същия влязъл в сила ревизионен акт като не е направена корекция на начислението на ДДС по доставките по процесните фактури между "Кобекс" като доставчик и "Випбилд 2000" като получател, фактически е прието за целите на облагането, че данъкът е правомерно начислен. Според даденото тълкуване от СЕС по дело С-643/11, се допуска на получателя на фактура да се откаже право на ДДС, платен за получена доставка, независимо че в издадения на доставчика РА не е направена корекция на декларирания ДДС. В тази връзка следва обаче да се установи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, без да се изисква да извършва проверки, каквито не е длъжен да прави, че сделката е част от измама с ДДС. В процесния случай не са налице каквито и да било данни за данъчна измама, извършена от предходния доставчик и съответно за знание за такава от страна на получателя. Не са налице данни за липсващ или ненамерен доставчик или за поведение, водещо да избягване на данъчно облагане, тъй като е установено, че начисленият ДДС по процесните фактури е изцяло внесен като разплащане с бюджета от прекия доставчик - "Кобекс" ЕООД. Приходните органи не са съобразили, че в случай, че твърденията им са верни и доставките /ВОП/ са осъществени между германското дружество и РЛ, то тогава за последното принципно възниква право на приспадане на данъчен кредит по осъществения ВОП. Във всички случаи данъчният кредит се дължи предвид липсата на данни за данъчни измами и злоупотреби, реалното получаване на доставките и последващото им използване за облагаеми доставки, което е в съответствие с принципа за данъчен неутралитет и с многофазния, кумулативен характер на данъка /ДДС/.

По изложените дотук съображения касационният съд намира жалбата за неоснователна в частта на решението на АССГ досежно отказано право на приспадане на данъчен кредит по доставки от "Кобекс" ЕООД. Решението на АССГ е правилно като обосновано и законосъобразно и следва да се остави в сила в тази си част.

1. В частта на касационната жалба срещу решението на АССГ, с което е отменен РА № № 2001105422/18.05.2011 г. на инспектор по приходите при ТД на НАП София, мълчаливо потвърден от ДД "ОУИ" София, в частта, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактура, издадени от "Билдко" ЕООД за данъчен период м. ноември 2008 г., жалбата е основателна предвид следните съображения:

По делото е установено, вкл. и по заключенията на приетите ССчЕ и две съдебно-технически експертизи, че фактурираните услуги /СМР/ - ремонт на хале- са надлежно осчетоводени и декларирани, начислен е ДДС, по фактурата е извършено плащане. Установено е при проверка на място, че описаните в количествено-стойностна сметка СМР са извършени. Останало е недоказано спорното обстоятелство, че издателят на фактурата - "Билдко" ЕООД е фактическият изпълнител на фактурираните услуги. В случая доказателствената тежест за установяване на настъпилото данъчно събитие - извършване на услугите от посочения доставчик е в тежест на РЛ. Не са събрани достатъчно непротиворечиви доказателства, въз основа на които да се направи ползващият РЛ извод, че извършителят е "Билдко". В тази връзка, при даденото обяснение в хода на насрещната проверка, самият доставчик признава, че поради големият обем на извършвани дейности в периода, не е отразил в отделна сметка извършените дейности в полза на РЛ, както по отношение на труда, така и по отношение на използваните материали, работите били извършвани от наети работници на други две фирми - "Строй 1" ЕООД и "Елплам" ООД. Не е доказано насочване на ресурси - персонал и материали за изпълнение на фактурираната дейност. Изцяло недоказано остава позоваването на извършено изпълнение от подизпълнителите на доставчика, с които подизпълнители на се представени нито договори, нито данни за приемо-предаване или изготвени количествено-стойностни сметки. Съгласно заключението на съдебно-техническата експертиза е налице и разминаване между общата стойност на извършените СМР и фактурната стойност на същите.

Предвид изложеното касационният съд намира, че решението на АССГ в тази си част е необосновано, поради което следва да се отмени. Вместо него следва да се постанови друго решение по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата срещу РА в тази му част. Законосъобразно е прието от приходните органи, че правото на данъчен кредит не е налице, тъй като не е доказано наличие на данъчно събитие - извършена доставка на услуги от страна на доставчика.

1. В частта на касационната жалба срещу решението на АССГ, с което е отменен РА № № 2001105422/18.05.2011 г. на инспектор по приходите при ТД на НАП София, мълчаливо потвърден от ДД "ОУИ" София, в частта, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактура, издадена от "Индустриалкомерс" ЕООД за данъчен период м. август 2008 г., жалбата е неоснователна предвид следните съображения:

Приходните органи са отказали право на приспадане на данъчен кредит като са приели, че данъкът по фактурата, имаща за предмет - авансово плащане на автомобил, е неправомерно начислен поради липса на доставка на стоката към датата на издаване на РА. Правилно съдът е приел за незаконосъобразен РА в тази му част и го е отменил. Налице е установено частично авансово плащане, при което и по силата на чл. 68, ал. 1, т. 2 ЗДДС, платецът и регистрирано лице има право да приспадне данъчен кредит. Забавянето на доставката, при липса на данни за невъзможност за осъществяването й или за развалянето на уговорките, не е основание за отказ от право на приспадане, нито означава, че данъкът е начислен неправомерно. Не е налице основанието по чл. 70, ал. 5 ЗДДС, поради което РА в тази си част е незаконосъобразно издаден. Решението на АССГ в тази си част е правилно и следва да се остави в сила.

При този изход на спора първоинстанционното решение следва да бъде отменено частично досежно присъдените разноски в полза на жалбоподателя, съразмерно на уважената част от жалбата. Размерът на присъдените разноски следва да се намали на 1000 лв., вместо присъдените 1050 лв. Претенцията за присъждане на юрисконсултско възнаграждение е основателна, съразмерно на отхвърлената част от жалбата. Съгласно приложимата разпоредба на чл. 161, ал. 1 ДОПК юрисконсултско възнаграждение се дължи еднократно за двете съдебни инстанции, в размер до минималното възнаграждение за един адвокат, или в случая - в размер на 830 лв. В касационната инстанция са приети доказателства за направени разноски от ответника по касация - за заплащане на възнаграждение и ДДС за двама адвокати. Съгласно приложимите субсидиарно правила на ГПК, в тежест на касатора следва да се присъди само възнаграждението за един адвокат, съразмерно на уважения материален интерес. Ето защо, касаторът дължи за разноски сумата 5730 лв. Представени са неоспорени доказателства за заплащане на уговореното адвокатско възнаграждение. Не е основателно направеното възражение за прекомерност на същото с оглед материалния интерес на делото, фактическата и правна сложност на спора. По компенсация, разноски се дължат в размер на 4900 лв. в тежест на бюджета на касатора и в полза на ответника по касация.

По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховен административен съд, състав на осмо отделение,