Решение № 1577 от 8.02.2010 г. на ВАС по адм. д. № 9858/2009 г.

Решение № 1577 от 8.02.2010 г. на ВАС по адм. д. № 9858/2009 г., I о., докладчик съдията Атанаска Дишева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от "Гаврил Генов" ООД - гр. Русе, представлявано от управителя Петя Николова Дандикова, чрез пълномощника адв. Д. Иванова, против Решение № 394/09.06.2008 г., постановено по адм. дело № 2640/2006 г. по описа на Варненския окръжен съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ № 1800850/05.09.2006 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Русе. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствени правила и нарушение на материалния закон, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В жалбата са изложени съображения за това, че съдът неправилно е отхвърлил жалбата против РА в частта, с която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "АМЗ" ООД и "МИК-2000-МПД" ЕООД. Поддържа се също, че съдът неправилно е приел, че РА в частта относно облагането по ЗКПО не е обжалван по съдебен ред. По съображения, обосноваващи посочените оплаквания, касаторът моли решението да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което да бъде отменен РА в обжалваните части. Претендира присъждане на направените разноски. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. Варна при ЦУ на НАП не е изразил становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Излага подробни съображения за правилност на решението и счита, че следва да бъде оставено в сила. Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбата доводи и доказателствата по делото, приема следното: За яснота и избягване на повторения следва да се има предвид, че навсякъде в мотивите на решението по-долу са цитирани разпоредбите на ЗДДС, обн. ДВ, бр. 153/1998 г., с последващи изменения и допълнения, отм. с ДВ, бр. 63/2006 г., в сила от 01.01.2007 г., който е бил приложим към ревизираните периоди. С обжалваното решение на Варненския окръжен съд е отхвърлена жалбата на "Гаврил Генов" ООД - гр. Русе, против Ревизионен акт № 1800850/05.09.2006 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Русе, потвърден с Решение № 882/21.11.2006 г. на директора на дирекция "ОУИ" гр. Варна, относно определените данъчни задължения по ЗДДС в размер общо на 3943,26 лв. и лихви 12,07 лв. Жалбоподателят е осъден да заплати на дирекцията сумата 277,32 лв., представляваща юрисконсултско възнаграждение. С Решение № 164/10.03.2009 г. по същото дело, съдът, във връзка с дадените указания с Определение № 285/08.01.2009 г. по адм. дело № 9521/2008 г. на Върховния административен съд, първо отделение, е постановил поправка на очевидна фактическа грешка в решението по адм. дело № 2640/2006 г. по описа на ВОС, като е добавил и диспозитив, с който е прекратил производството относно обжалването на преобразуването на финансовия резултат за 2004 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 ЗКПО и определените, във връзка с това корпоративен данък и лихва. В мотивите към обжалваното Решение № № 394/09.06.2008 г. съдът е посочил, че ревизионният акт в частта относно облагането по ЗКПО за 2004 г. не е обжалван по административен ред, поради което е недопустимо обжалването по съдебен ред. Относно облагането по ЗДДС съдът е приел, че правилно не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 1560 лв. по фактура № 2062/21.06.2005 г., издадена от "АМЗ" ООД с предмет на доставката "авансово плащане". Съдът е приел за установено, че плащания са извършени на 13.07.2005 г., на сума в размер на 1560 лв. по "ДДС-сметка", на 10.08.05 г. в размер на 4800 и на 22.11.02 г. в размер на 3000 лв. по разплащателна сметка. Изложил е съображения, че фактурата е издадена без основание, поради това че при издаването й не е имало осъществено плащане и следователно не е възникнало данъчно събитие. Към датата на издаване на фактурата не е осъществена доставка на "пигмент", за която са извършени съответните плащания. Предвид това съдът е направил извода, че процесната фактура не удостоверява данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 ЗДДС и за ревизираното лице не е изпълнено изискването по чл. 64, ал. 1, т. 6, вр. чл. 94, ал. 1 ЗДДС за признаване право на данъчен кредит. Съдът е приел РА за законосъобразен и в частта, с която не е признато право на данъчен кредит в размер на 920 лв. по фактура № 185/11.05.2004 г., издадена от "МИГ-2000-МПД" ЕООД с предмет на доставката "жоп жълт", поради това че фактурата не е отразена в дневника за продажби на доставчика, подаден на магнитен носител в съответното ДП, поради което не е изпълнено изискването по чл. 55, ал. 6, вр. чл. 104 ЗДДС за начисляване на данъка. Съдът е обсъдил заключението на съдебно-счетоводната експертиза, според което ДДС по фактурата е начислен в счетоводството на доставчика, но не е приел извода му за надлежно начисляване на данък в дневника за продажби и справката-декларация, за които няма данни да са подадени на магнитен носител. За да отхвърли жалбата съдът е приел, че не е изпълнено изискването по чл. 64, ал. 1, т. 2, вр. чл. 55, ал. 6 ЗДДС за начисляване на данъка от доставчика. Така постановеното решение е правилно. Предмет на настоящото производство е Решение № 394/09.06.2008 г., поправено за очевидна фактическа грешка с Решение № 164/10.03.2009 г. В касационната жалба се съдържат оплаквания както относно частта от решението, с която съдът се е произнесъл по същество относно облагането по ЗДДС, така и относно решението, в частта, с което е прекратено производството относно облагането ЗКПО. Правилно първоинстанционният съд е приел, че жалбата против РА в частта относно облагането по ЗКПО за 2004 г. е недопустима. Видно от съдържанието на жалба с вх. 18-27970/09.10.06 г. на ТД на НАП - гр. Русе, подадена от "Гаврил Генов" ООД до директора на дирекция "ОУИ" гр. Варна по реда на чл. 152 ДОПК, ревизионният акт е обжалван само в частта относно облагането по ЗДДС. С Решение № 882/21.11.2006 г. директорът на дирекция "ОУИ" съответно се е произнесъл само относно облагането по ЗДДС и е потвърдил РА в частта относно облагането по ЗДДС за данъчни периоди м. 05/2004 г. и м. 06/2005 г. В съответствие с това и съгласно чл. 156, ал. 1 ДОПК, пред съда може да се обжалва ревизионният акт само в частта, която е потвърдена при обжалването по административен ред. Затова, правилно съдът е приел, че жалбата против РА относно облагането по ЗКПО за 2004 г. е недопустима и е прекратил производството по делото в тази част. Следва да се отбележи за прецизност, че съдът е следвало да постанови и диспозитив, с който да остави жалбата в тази част без разглеждане съгласно чл. 159, т. 1 АПК. Този пропуск на съда не влияе върху правилността на крайния резултат, тъй като с решението за поправка на очевидна фактическа грешка е постановено прекратяване на делото в тази част, при наличие на формирани мотиви в същия смисъл в основното решение по делото. Предвид изложеното, решението, така както е поправено с решението за явна фактическа грешка, в частта, с която съдът е приел жалбата за недопустима относно облагането по ЗКПО за 2004 г. и е прекратил образуваното съдебно производство, е правилно и следва да бъде оставено в сила. Решението е правилно в частта, с която съдът е приел РА за законосъобразен относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 1560 лв. по фактура № 2062/21.06.2005 г., издадена от "АМЗ" ООД с предмет на доставката "авансово плащане". Безспорно е установено по делото, че плащанията по фактурата са осъществени по банков път, както следва: на 13.07.05 г. - на размера на дължимия данък, на 10.08.05 г. и на 22.11.02 г. на данъчната основа в размер общо на 7800 лв., т. е. всички плащания са след издаване на фактурата. Безспорно е установено, че към датата на издаване на фактурата не е било осъществено и прехвърляне на собствеността върху стоката, нито фактическото й предаване. Според приложената по делото стокова разписка № 0...30843/31.07.2005 г. на тази дата е осъществено предаване на стока - пигмент флотационен син в количество 800 кг. Предвид това, към датата на издаване на фактурата не е налице нито една от хипотезите по чл. 25, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС, при които се приема, че е възникнало данъчно събитие и което представлява основание според чл. 93, ал. 2 ЗДДС за издаване на данъчна фактура. Съгласно чл. 25, ал. 1 ЗДДС данъчното събитие възниква на по-ранната от двете дати - т. 1. - датата на прехвърляне на правото на собствеността или друго вещно право или датата на извършване на услугата или т. 2. - датата на плащането, цялостно или частично авансово плащане, а според ал. 2, когато е невъзможно да се определени датата на възникване на данъчното събитие, се приема, че то е възникнало на датата на фактическото предаване на стоката или на датата на фактическото извършване на услугата. С датата на възникване на данъчното събитие е обвързано задължението на доставчика за начисляване на данъка и съответстващото му право на приспадане на данъчен кредит от получателя по доставката, съгласно разпоредбата на чл. 25, ал. 3 ЗДДС. Затова, след като в случая не е било възникнало данъчно събитие в нито една от хипотезите по чл. 25, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС, то данъчната фактура е издадена без основание и правилно е прието от органите по приходите и съда, че за ревизираното лице не е изпълнено изискването по чл. 64, ал. 1, т. 6 ЗДДС за признаване право на приспадане на данъчен кредит. С плащането на данъка по "ДДС-сметка" според чл. 64, ал. 2 ЗДДС се игнорира само неизпълнението на изискването по чл. 64, ал. 1, т. 2 ЗДДС, но не и останалите изисквания по ал. 1, поради което това плащане не обуславя признаване на право на данъчен кредит в случая. Цитираните от касатора решения на Върховния административен съд са постановени при различна фактическа обстановка, доколкото по тези дела, видно от мотивите на решенията, не е било спорно възникването на данъчно събитие. Предвид изложеното, обжалваното решение в тази част е правилно и следва да бъде оставено в сила. Решението е правилно и в частта, с която съдът е отхвърлил жалбата против РА относно непризнато право на данъчен кредит в размер на 920 лв. по фактура № 185/11.05.2004 г., издадена от "МИГ-2000-МПД" ЕООД. Жалбоподателят не е доказал, че е изпълнено императивното изискване по чл. 64, ал. 1, т. 2, вр. чл. 55, ал. 6 ЗДДС за начисляване на данъка от доставчика. Според разпоредбата на чл. 55, ал. 6 ЗДДС, данъкът се смята за начислен, когато доставчикът издаде документ, в който посочи данъка, отрази този документ в отчетните регистри по чл. 104 /дневник за продажбите/ и отрази данъка в счетоводството си като задължение към бюджета и в подадената справка - декларация. В производството по обжалването на ревизионния акт жалбоподателят не е доказал, че фактурата е включена в дневника за продажби и в справката-декларация на доставчика, включително и чрез заключението на вещото лице. При ревизията е извършена проверка в данъчното досие на доставчика, която е удостоверена в протокол за насрещна проверка № 18-2-393-3/29.05.06 г. и при която е установено, че няма данни за отразяване на фактурата в дневника за продажби и справката-декларация, подадени на магнитен носител. Този протокол е съставен при спазване на всички изисквания по чл. 50, ал. 2, 3 и 4 ДОПК, поради което на основание чл. 50, ал. 1 ДОПК представлява доказателство за извършените от и пред органа по приходите действия, както и за установените факти и обстоятелства. Следователно, този протокол се ползва с материална доказателства за това, че удостоверените с него факти и обстоятелства съответстват на обективната действителност. Доказателствената тежест за опровергаване съдържанието на този протокол се носи от ревизираното лице, но в конкретния случай не е проведено надлежно доказване. По делото е представено копие от дневник за продажби на доставчика за данъчен период м. 05/2004 г., в който на ред 20 е включена процесната фактура, издадена на "Гаврил Генов" ООД, представена е и справка-декларация за същия период, данните по която съответстват на резултатите, отразени в дневника за продажби. Тази справка-декларация обаче няма входящ номер и не са представени доказателства, че е подадена с това съдържание в съответното данъчно подразделение. В заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза също не е посочено, че дневникът за продажби и справката-декларация са подадени на магнитен носител в ДП, съгласно изискването по чл. 104, ал. 5 ЗДДС. В тази връзка следва да се посочи, че според данните в раздела "Проверени документи и книжа" в заключението по съдебно-счетоводната експертиза вещото лице е посочило, че е работило с документите по делото и е извършило проверки в счетоводството на доставчика, но не и в съответното данъчно подразделение или дирекция. Поради това, изобщо липсва заключение за това какви данни са подадени на магнитен носител в данъчното подразделение. Следователно, жалбоподателят не е доказал изпълнението на изискването по чл. 55, ал. 6 ЗДДС за начисляване на данъка чрез отразяването на фактурата в дневника за продажби за периода и в справка-декларация, които да са подадени на магнитен носител съгласно чл. 104, ал. 5 ЗДДС. Изискванията по чл. 55, ал. 6 ЗДДС за начисляване на данъка следва да са изпълнени кумулативно, поради което счетоводното начисляване на ДДС от доставчика, което е установено от вещото лице, не е достатъчно, за да обоснове извод за изпълнение на изискването по чл. 64, ал. 1, т. 2, вр. чл. 55, ал. 6 ЗДДС. Същевременно не е налице внасяне на данъка по "ДДС-сметка" на доставчика, поради което няма основание за приложение на чл. 64, ал. 2 ЗДДС. По тези съображения правилно съдът е отхвърлил жалбата против РА в тази част. При този изход на спора, не се възлагат разноски за производството пред настоящата инстанция. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, първо отделение