Решение № 11104 от 3.11.2021 г. на ВАС по адм. д. № 2527/2021 г.

Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 ДОПК във вр. с чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба на "2 х 1 Груп" ЕООД, подадена чрез адв. Мочурова Горанова, против Решение 328 от 10.12.2020 г., постановено по адм. дело 287/2019 г. по описа на Административен съд - Велико Търново, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт Р-04000418004079-091-001/29.01.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Велико Търново, в частта, потвърдена с Решение 49/22.04.2019 г. на директора на Дирекция ОДОП - Велико Търново при ЦУ на НАП, с който е доначислен ДДС общо в размер на 8 937,01 лв. и лихва за забава в размер на 2 040,95 лв., отказано е право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 51 844 лв. и е начислена лихва за забава 5 164,30 лв., а по ЗКПО е определен корпоративен данък общо в размер на 15 566 53 лв. и лихва 1 324 лв. От съдържанието на касационната жалба може да се извлече основание по чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на първоинстанционното решение, поради противоречие с материалния закон и неспазване на процесуалните правила. Касаторът преповтаря изложените възражения в първоинстанционното производство, свеждащи се основно до твърдения за противоречиви и недоказани констатации и неизяснена фактическа обстановка. Твърди се, че съдът не е извършил анализ на събраните доказателства и на заключението на изслушаната счетоводна експертиза. Искането е за отмяна на решението и постановяване на ново по същество на спора, с което процесният РА да бъде отменен. Претендира разноски. Ответникът директор на Дирекция "ОДОП" Велико Търново при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. Ушилова в писмена молба взема становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 076,30 лв. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба, валидността и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК приема следното: Касационната жалба е подадена от страна по делото, в срок, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество тя е неоснователна. За да отхвърли жалбата против издадения ревизионен акт, първоинстанционният съд е приел, че е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. В ревизионното производство е установено, че задълженията за внасяне от "2 х 1 Груп" ЕООД произтичат от укрити приходи, реализирани чрез продажба на стоки (спално бельо) посредством куриерски дружества Еконт Експрес ООД, Лео Експрес ЕООД, Рапидо Експрес Енд Лоджистик ЕООД и Спиди ЕАД, от отказан данъчен кредит и непризнати разходи, които не са документално обосновани по смисъла на ЗКПО, като основата за облагане с данъци е определена по реда на чл. 122 ДОПК. Въз основа на съвкупен анализ на събрания по делото доказателствен материал е направен извод, че на ревизираното лице законосъобразно са определени данъчни задължения по ЗДДС и ЗКПО. За да достигне до крайния си правен извод първоинстанционният съд е приел е приел следното от фактическа и правна страна: Относно отказаното право на данъчен кредит в размер на 37 536 лв. по 46 бр. фактури, издадени от Браум ЕООД, през данъчни периоди м.12.2017 г., м.01.2018 г., м.02.2018 г., м.03.2018 г. и м. 04.2018 г. и отказаното право на данъчен кредит в размер на 12 768 лв. по 18 бр. фактури, издадени от Лактрон ЕООД, през данъчни периоди м.10.2017 г. и м.11.2017 г., всички с предмет комплект спално бельо: Съдът е посочил, че само действително осъществена доставка може да породи изискуемост на данъка, съответно право на приспадане на данъчен кредит, в който случай и при изпълнение на останалите материалноправни и процесуалноправни изисквания, правото на приспадане по принцип не може да бъде ограничавано, като конкретно за процесния случай следва да се докаже фактическото изпълнение на фактурираните към 2 х 1 Груп ЕООД доставки на стоки - комплекти спално бельо. За тази цел, в хода на ревизията от ревизираното дружество са представени спорните фактури с приложени фискални бонове, приемо-предавателни протоколи, оборотна ведомост за периода 01.10.2017 г. - 30.11.2017 г. При насрещната проверка на Лактрон ЕООД, от доставчика са представени фактурите с приложени към тях фискални бонове, приемо-предавателни протоколи с посочена дата на съставяне, подписани от управителите на двете дружества. От страна на Браум ЕООД са представени единствено спорните фактури. Съдът е приел, че по делото не са ангажирани никакви доказателства за транслиране на правото на разпореждане със стоката като собственик от издателя на фактурите към 2 х 1 Груп ЕООД. Изложил е мотиви, че представените от ревизираното лице документи пред съда (договори за покупка - продажба на стоки, договори за превоз, договор за наем и др.) не доказват твърденията му за извършена доставка на стоки като е счел, че тези доказателства са новосъздадени за целите на обжалването, поради което не представляват годни доказателства. Решаващият състав е отчел нормата на чл. 117, ал. 5 вр. чл. 37, ал. 4, изр. последно от ДОПК, която дава възможност на задължените лица да представят нови доказателства след приключване на ревизията, но е мотивирал извод, че доказателства за реално осъществени доставки са били изрично изискани в хода на ревизията, като от управителя на Браум ЕООД са представени единствено процесните фактури, а от Лактрон ЕООД са представени приемо-предавателни протоколи, фактури и касови бонове. Представените пред съда договори не са били представени на органите по приходите, като дори и да се приемат за автентични, представените документи не могат да се кредитират, без да се осъществи дължимата преценка на верността на тяхното съдържание. В качеството си на частни документи, същите не се ползват с обвързваща материална доказателствена сила спрямо удостоверените факти, поради което следва да бъдат съпоставени с другите относими доказателства. В случая, приобщените в хода на съдебното производство доказателства са противоречиви и взаимно изключващи се, поради което и не са в състояние да установят реално съществуваща стокова верига, в която вещите, предмет на доставките, подлежат на идентифициране. В тази връзка първоинстанционният съд е посочил, че в чл. 1.2 от договор за покупко-продажба на стоки, сключен между Браум ЕООД и 2 х 1 Груп ЕООД е уговорено задължение на продавача да достави стоката на купувача в срок до една седмица след поръчката, което предполага транспортирането ѝ до купувача и фактическото ѝ предаване. Противно на уговореното в договора и с претенцията за удостоверяване на реално извършени доставки на спално бельо, управителят на дружеството - доставчик, представя уведомление, в което потвърждава, че транспортът е осъществен от и за сметка на 2 х 1 Груп ЕООД. Решаващият състав е приел, че това твърдение противоречи на договора за покупко - продажба на стоки и не съответства на счетоводната отчетност на 2 х 1 Груп ЕООД, тъй като в счетоводството на ревизираното дружество за процесните периоди не е отразена покупка на транспортна услуга, както и заплащането на такава в брой или по банков път. Не са представени доказателства за извършено транспортиране на стоките по процесните фактури. Доставчиците не са представили доказателства, че са разполагали със стоките, отразени във фактурите, нито за наличието на място, където същите да се съхраняват до предаването им на жалбоподателя. Не са намерили счетоводно отражение и сумите по представените от ревизираното лице договори за наем на помещения в гр. Велико Търново и гр. София. Тези несъответствия правят невъзможно да се извърши преценка кой и с какво е превозил 7 820 бр. спално бельо по 46 бр. фактури, издадени от Браум ЕООД и 2 660 бр. спално бельо по 18 бр. фактури издадени от Лактрон ЕООД, както и къде са съхранявани общо над 10 000 комплекта спално бельо. Съдът е обсъдили и представения снимков материал като е приел, че той не може да бъде обвързан с процесните фактури. Обсъдено е и обстоятелството, че в хода на съдебното производство на основание чл. 193 ГПК, вр. § 2 от ДР на ДОПК е открито производство по оспорване на истинността - автентичността на подписите, положени от името на доставчика в приемо-предавателни протоколи и фактури посочени в становище на л.145 от делото. Въпреки указанията на съда и претенцията да се ползва от оспорените документи, дружеството жалбоподател не е ангажирало доказателства в подкрепа на авторството им /разпит на свидетели или съдебно-графологическа експертиза/. Посочено е, че това пасивно процесуално поведение възпрепятства проверката на оспорените документи с други безспорни доказателства и неуспешно проведеното доказване налага тяхното изключване от доказателствения материал по делото. В заключение съдът е стигнал до извод, че органите по приходите правилно са приели, че за издадените фактури липсват безспорни доказателства, обосноваващи реално извършени доставки по смисъла на чл. 6 ЗДДС, поради което на основание чл. 68 ЗДДС правилно е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по фактури на Браум ЕООД и Лактрон" ЕООД и са определени съответни лихви. Относно отказаното право на данъчен кредит в размер на 1 540 лв. по фактура 45/22.06.2018 г., издадена от Джованоли" ЕООД, с предмет реклама в интернет": Отказът на органите по приходите е постановен на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и ал. 2, чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС и чл. 70, ал. 5 ЗДДС като е прието, че услугата, предмет на фактура 45/22.06.2018 г. - реклама в интернет, не е действително извършена. Прието е също, че представените доказателства не опровергават този извод, а напротив - плащанията по фактурата са извършени по време на насрещната проверка на доставчика и то три месеца след издаването ѝ, в договора от 18.06.2018 г. липсва уговорено възнаграждение за всеки от уговорените 7 елемента, единична стойност и изобщо начин, по който е формирана общата договорена стойност. Съдът е възприел този извод като е посочил, че от представените писмени доказателства, не може да се направи извод за реално фактическо изпълнение на конкретни услуги, с конкретен предмет по смисъла на чл. 9 ЗДДС. Решаващият състав е обсъдил представените по делото доказателства като е счел, че не може да се установи както реалното договаряне на услуга с необходимата яснота и конкретика, относно вида ѝ и начина на формиране на договорната цена, така и приемо-предаването на резултата от услугата. Посочил е, че от заключението по назначената по делото ССчЕ категорично се установява, че процесната фактура, издадена от Джованоли ЕООД е отразена в счетоводството на 2 х 1 Груп ЕООД, отчетено е задължение към този доставчик и е отчетен разход за външна услуга, но притежаването на първичен счетоводен документ от страна на получателя по доставката и отразяването му в счетоводните регистри от 2 х 1 Груп ЕООД не е достатъчно, за да се приеме, че е налице реално извършена доставка на услуга по смисъла на чл. 25, ал. 2 ЗДДС, а е необходимо да са представени достатъчно доказателства, от които може да се направи непосредствен и безпротиворечив извод за действителното ѝ извършване. От първоинстанционния съд е обсъдено и съдържанието на договор за комплексно рекламно обслужване от 18.06.2018 г., представен в хода на ревизията и оспорен от ответника, съгласно който Джованоли" ЕООД се задължава да рекламира дейността на 2x1 Груп" ЕООД по посочените в чл. 3 начини, като всяка поръчка на възложителя за рекламни услуги се конкретизира по вид на услугата, срок, времетраене, начин на провеждане и други особености. В чл. 3 от представения договор е предвидено, че изпълнителят се задължава по искане на възложителя да осигури следното: печат на рекламни флаери размер А5 - 20 000 бр. общо, които ще бъдат разделени на няколко поръчки; дизайн на флаери; рекламни публикации в социалните мрежи като фейсбук, туитър, ютуб, инстаграм; изготвяне, поддръжка и промотиране на фейсбук страница; оформяне на рекламни текстови съобщения в публикации; радиоклип до 30 сек. за интернет сайта , както и набиране на 4 лица за промоутъри. От ревизираното дружество е представен протокол за приемане на извършена работа по договор за комплексно рекламно обслужване от 13.06.2018 г., съгласно който на посочената дата в гр. Велико Търново между управителите на двете дружества е приета и одобрена извършената от изпълнителя част от работата по договора за комплексно рекламно обслужване, състояща се в следното: радиоклип до 30 сек. за интернет сайта на USB стик; дизайн на флаерите; раздадени 8000 флаера от 20 000 по договор. Съдът е възприел извода на административната инстанция, че датата на представения протокол за приемане на извършена работа предхожда датата на договора, респ. същите не отразяват хронологично настъпили събития. В съдебното производство е представен договор за прехвърляне на право върху име на домейн и съдържание, който съдът е счел за новосъздаден за целите на производството. Посочено е също, че създаването и представянето на коментирания договор е без правна стойност, доколкото за да се създаде уеб сайт е необходимо да се направи не само избор на домейн, но и хостинг услуга, която свързва сайта с интернет и за която се заплаща месечна или годишна такса, тъй като спорен и недоказан е фактът на самото рекламиране. В тази връзка от съда е прието, че предметът на фактурата - реклама в интернет, не кореспондира с услугите, вписани в приемо-предавателния протокол. Изслушаният в съдебно заседание запис на флаш памет също е приет за недоказващ реалност на доставката предвид липсата на доказателства кой и кога го е изготвил. По отношение на укритите/недекларирани приходи, реализирани чрез онлайн продажби на стоки (спално бельо) посредством куриерски дружества Еконт Експрес ООД, Спиди ЕАД, Лео Експрес ЕООД и Рапидо Експрес Енд Поджистик ООД и допълнително определения в тази връзка ДДС: Органът по приходите е установил, че ревизираното лице не е декларирало част от извършените онлайн продажби на стоки. В хода на ревизията е направен анализ на извършваната търговска дейност от сайта Desito.eu и на лицето Б. Г. Вълчев - управител и едноличен собственик на дружествата 2x1 Груп ЕООД и 3 ДАБЪЛЮ ГРУП ЕООД. За установяване момента, от който дружеството 2x1 Груп ЕООД е започнало електронна търговия на спално бельо посредством сайта , органите по приходите са извършили преглед на електронния магазин, при който е установено, че до м. юли 2016 г. в общите условия за ползване на сайта в частта Права и задължения съгласно ЗЗП, като доставчик фигурира 3 ДАБЪЛЮ ГРУП ЕООД, а от юли 2016 г. информацията в сайта е актуализирана, като за доставчик е указан 2x1 Груп ЕООД. За оборването на тези констатации в хода на съдебното производство от страна на ревизираното лице е представен договор за прехвърляне на право върху име на домейн и съдържание от 30.12.2016 г., сключен между 3 ДАБЪЛЮ ГРУП ЕООД /прехвърлител/ и 2x1 Груп ЕООД /приобретател/, по силата на който прехвърлителят прехвърля на приобретателя своите права върху посочения домейн - desito.eu, срещу сумата от 100 лв. Първоинстанционният съд е приел, че този договор е новосъздаден за целите на обжалването. Този извод е мотивиран с факта, че договорът няма достоверна дата и е представен едва в съдебното производство, както и с факта, че тази покупка не е намерила счетоводно отражение при 2x1 Груп ЕООД като сумата от 100 лв. не е отразена като платена в брой или по сметка на прехвърлителя. В решаващите си мотиви съдът е посочил, че претенцията на дружеството жалбоподател, че периодите са неправилно определени, тъй като 2x1 Груп ЕООД е ползвател на този сайт едва от м.01.2017 г. е неоснователна поради факта, че именно ревизираното лице е представило в хода на ревизията Справка за извършени доставки със статус изпратена и доставена от сайт desito.eu за периода от м.06.2016 г. до м.30.06.2018 г. на 2x1 Груп ЕООД, видно от която стойността на извършените доставки е по-голяма от сумите, декларирани в подадените СД по ЗДДС. Това обстоятелство е прието за потвърждаващо извода на органите по приходите за неотчетени приходи в процесните периоди.