Решение № 9936 от 9.07.2012 г. на ВАС по адм. д. № 9368/2011 г.

Решение № 9936 от 9.07.2012 г. на ВАС по адм. д. № 9368/2011 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП срещу решение № 2689 от 3.06.2011 г. на Административен съд - София-град, постановено по адм. д. № 732/2011 г., с което е изменен Ревизионен акт /РА/ № 011001663/10.08.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърден с решение № 1539/15.10.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на решението, поради необоснованост и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Съображенията на касатора се свеждат основно до това, че вмененото от съда задължение на ревизиращите органи за служебно пренасяне на загуби от минали години не намира опора в действащата за процесния период нормативна уредба. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на "Артрикс" ЕООД срещу РА, както и да се присъди юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Артрикс" ЕООД със седалище и адрес на управление: гр. София, бул. "Арсеналски" № 4 /съдебен адрес: гр. София, ул. "Капитан Тодор Ночев" № 30/ оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. Дашинов и заявява претенция за присъждане на направените за касационното производство разноски, представляващи адвокатско възнаграждение в размер на 1800 лв. Представителят на Върховната административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срок и от надлежна страна е допустима. Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е бил РА № 011001663/10.08.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърден с решение № 1539/15.10.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП, с който за 2004 г. на ревизираното дружество е определено задължение за корпоративен данък за внасяне в размер на 9 793.68 лв. и лихви 6 746.74 лв. в резултат на преобразуване на финансовия резултат от отрицателен /загуба в размер на 28 901 лв./ на положителен /печалба/ в размер на 50 224 лв. Законосъобразността на извършеното преобразуване на финансовия резултат не се оспорва от жалбоподателя. В жалбата си срещу РА по административен ред същият заявява претенция за пренасяне на данъчни загуби от предходен 5-годишен период. Видно от жалбата до съда, оспорва се само отказът на ревизиращите органи да извършат пренасяне на данъчните загуби. АССГ е приел, че към момента на подаването на годишната данъчна декларация за 2004 г. дружеството декларира отрицателен финансов резултат, поради което не е имало право на приспадане на загубите от предишни години. В този смисъл, макар и да не оспорва законосъобразността на извършеното в хода на ревизията преобразуване на финансовия резултат, предявявайки претенция за пренасяне на загубите от предишни години, ДЗЛ не черпи права от собственото си неправомерно поведение, каквито са основно доводите на ответника. Правното основание за намаление на финансовия резултат от ревизиращите органи е чл. 23, ал. 3, т. 10а от ЗКПО (отм.), нов, ДВ, бр. 1092003 г. в сила от 1.01.2004 г. Намалението на финансовия резултат на посоченото правно основание не представлява облекчение по смисъла на чл. 24, ал. 2 от ЗКПО (отм.). С оглед декларирания отрицателен финансов резултат за жалбоподателя не е съществувала възможност да приспадне загубите от предходни години, тъй като не е било изпълнено условието на чл. 38, ал. 2 от ЗКПО (отм.). При установяване в ревизионното производство на положителен финансов резултат, това условие вече е било налице. В закона не съществува изискване при ревизия преобразуването да се извършва само в увеличение по реда на чл. 23, ал. 2 от ЗКПО (отм.), но не и в намаление по чл. 23, ал. 3 от ЗКПО (отм.). Позовавайки се на заключението на вещото лице по назначената ССЕ и извършено намаление на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 3, т. 10а от ЗКПО (отм.) със сумата от 41 135 лв., представляваща загуби от минали години /1999 г. - 2002 г./, съдът е определил задължение за корпоративен данък за 2004 г. в размер на 1772.36 лв. и лихва 1220.94 лв. за периода 1.04.2005 г. - 17.06.2010 г. Така постановеното решение е правилно. То е изцяло в съответствие с измененията на ЗКПО /ДВ, бр. ДВ, бр. 109/2003 г. в сила от 1.01.2004 г./ Според чл. 23, ал. 3, т. 10а, финансовият резултат (счетоводната печалба/загуба) за данъчни цели се намалява със: частта от загубите, пренесена от минали години по реда на глава четвърта; Според чл. 38, ал. 2 загубите се приспадат при определяне на облагаемата печалба до размера на положителния финансов резултат след данъчно преобразуване, с изключение на чл. 23, ал. 3, т. 10а. Разпоредбата на чл. 23, ал. 2, т. 10а не представлява данъчно облекчение по смисъла на чл. 24, доколкото не е посочено като такова в § 1, т. 19 от ДР, според който "Облекчения" по смисъла на чл. 24 са тези по чл. 23, ал. 3, т. 1, 2, 3, 4 и 5. От цитираните норми следва, че загубите от минали години са предвидени като основание за намаляване на финансовия резултат преди данъчното преобразуване в чл. 23, ал. 3, т. 10а ЗКПО /в приложимата за 2004 г. редакция/ и намалението на финансовия резултат със загуби от минали години не представлява "облекчение" по смисъла на чл. 24, ал. 2 ЗКПО. Настоящият съдебен състав на Върховния административен съд, първо отделение, намира за напълно законосъобразен изводът на първоинстанционния съд, че след като лицето е декларирало отрицателен финансов резултат за 2004 г., то приспадането не е било възможно, според чл. 38, ал. 2 от ЗКПО (отм.). Предвид увеличението на финансовия резултат, извършено при ревизията, финансовият резултат след данъчното преобразуване за 2004 г. е станал положителна величина, поради което условието по чл. 38, ал. 2 ЗКПО е налице и не съществува законова пречка това приспадане на загубите да бъде направено, доколкото при преобразуването на финансовия резултат от органите по приходите при извършвана на субекта ревизия не съществува ограничение относно преобразуване. Това становище Върховният административен съд, първо отделение е възприел и в решение № 12736/25.11.2008 г. по адм. д. № 4629/2008 г. Израз на тази законодателна воля е и нормата на чл. 70, ал. 2 от ЗКПО в сила от 1.01.2007 г., според която, когато до датата на данъчния контрол данъчно задълженото лице не е формирало положителен финансов резултат преди приспадане на данъчната загуба, смята се, че лицето е упражнило правото си на избор за пренасяне на данъчна загуба, т. е. при извършване на ревизия органите по приходите следва да извършат приспадане на загуби вместо него. С оглед на изложеното, неоснователен е доводът на касатора, че липсва законово изискване за ревизиращите органи служебно да извършат пренасяне на загуби от минали години, след като това не е направено от самото ДЗЛ в подадената годишна данъчна декларация. Не може да бъде възприето и становището му, че неправилното приложение на материалния закон от страна на ревизиращото дружество, довело до деклариране на отрицателен финансов резултат за 2004 г., представлява негово неправомерно поведение, което следва да бъде санкционирано с отказ да бъдат пренесени загубите от предишни години, тъй като както беше посочено по-горе, с измененията на ЗКПО в сила от 2004 г. това е основание за намаление на финансовия резултат за данъчни цели по чл. 23, ал. 3, т. 10а от ЗКПО (отм.), а не данъчно облекчение. Решението на дружеството да не упражни правото си на приспадане на загуби през 2001 г. и 2003 г., поради ниския размер на печалбата, не противоречи на законовите разпоредби, действащи към тези периоди от време и от това не следва извод, че по принцип не желае да приспадне тези загуби и през 2004 г. За 2004 г. ДЗЛ не е било длъжно да попълва справка за загубите за пренасяне, доколкото декларира загуба и не пренася загуби. Според неговите обяснения, декларирането има информативен характер и макар да е определено като погрешно от вещото лице, всъщност то е показателно за намерението му да ги пренесе при евентуално положителен резултат. С оглед на така изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК решението на АССГ следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора на ответника по касация следва да се присъдят направените разноски. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение