Решение № 13078 от 17.12.2025 г. на ВАС по адм. д. № 9654/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7, изр. първо от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (Д «ОДОП») Пловдив при Централното управление на Националната агенция за приходите (ЦУ на НАП), приподписана от главен юрисконсулт Пенка Бонева, срещу Решение 6703 от 24.07.2025 г., постановено по адм. д. 1560 по описа на Административен съд Пловдив (АС - Пловдив) за 2024 г. С обжалваното съдебно решение е отменен Ревизионен акт Р - 16001623000929-091-001 от 17.04.2024 г. (РА), издаден от С. М. И., на длъжност инспектор по приходите - възложил ревизията и Р. И. Й., на длъжност инспектор по приходите ръководител на ревизията, при Териториална дирекция на Националната агенция по приходите (ТД на НАП) Пловдив, потвърден с Решение 281 от 24.06.2024 г., издадено от директора на Д ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, с който на Първомай БТ АД, с ЕИК 825206813 е начислен допълнително данък върху добавената стойност (ДДС) в размер на 96889,46 лв. и лихви в размер на 31718,76 лв. Касационният жалбоподател твърди неправилност на обжалваното съдебно решение поради постановяването му в нарушение на материалния закон и поради неговата необоснованост. Оспорва извода на първоинстанционния съд, че по делото са представени достатъчно писмени и гласни доказателства, с които се доказва извършването на процесните вътреобщностни доставки (ВОД). Изразява убеждение, че предмет на спор по делото се явява истинността и достоверността на представените документи за напускане на стоките на територията на страната. Излага подробни съображения по всяка от доставките в контекста на установената в хода на ревизионното производство фактическа обстановка от приходните органи. По отношение на доставката към Slovimpeks D.O.O. твърди, че съдът се позовал единствено на налична ЕАД, но не коментирал събраните от приходната администрация доказателства във връзка с установените при ревизията обстоятелства за прекратяване на регистрацията на това дружество за целите на ДДС от 30.07.2021 г., предвид което условието по чл. 7, ал. 1 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) не било изпълнено. По отношение на доставката към Artur prvi D.O.O. се оплаква, че в обжалваното съдебно решение се цитира получен отговор от Агенция Митници (АМ), без да са коментирани събраните в ревизията доказателства. Не било посочено как обстоятелството, посоченото в отговора на АМ се обвързва с процесната доставка, доколкото получателят на стоките е дружество със седалище в Словения. По отношение на доставките от Vumeed Trading KFT също релевира довод за необсъждане на всички събрани в хода на ревизията доказателства, на които се е позовала приходната администрация. Обръща внимание, че стоките не били транспортирани до държавата, издала идентификационния номер на клиента, а до Словения, което дало основание на приходните органи да приемат липсата на категорични доказателства стоките да са получени именно от унгарското дружество. В този смисъл твърди обоснованост на извода за липса на ВОД поради обстоятелството, че стоката е пристигнала в държава, в която дружеството купувач няма представителства, обект, персонал. По отношение на доставките към East Import Single Member поддържа становище за постановяване на решението в тази част при същите оплаквания, както по отношение на предходния ВОД липса на обсъждане на всички събрани в хода на ревизията доказателства и на факта, че стоките пристигнали в държава, в която дружеството купувач няма представителство, обект и персонал. Относно доставките към Fenovomio Trading Limited в касационната жалба се излагат само съображения по същество на спора относно доставките. Общо за всички тях се настоява, че извършеният транспорт не се установява категорично и чрез заключението на съдебно-счетоводната експертиза (ССЕ) и в този смисъл то неправилно било кредитирано от съда. В допълнение при ревизията не било установено, че плащанията по спорните доставки изхождат именно от сочените за клиенти лица предвид механизма на извършването им; обръща се внимание на редица факти, установени в хода на ревизията и се твърди липса на доказателства за заявяване на стоките от клиентите на ревизираното лице и въобще на търговска кореспонденция. По изложените в касационната жалба съображения се иска отмяната на обжалваното съдебно решение и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции, както и разноските за държавна такса за касационното оспорване. В съдебното заседание пред настоящия съд касационният жалбоподател не се явява и не се представлява. Преди съдебното заседание представя писмена молба, с която поддържа касационното оспорване и моли отмяната на обжалваното съдебно решение. Поддържа и искането за присъждане на разноски, като прави възражение за прекомерност на разноските за заплатено адвокатско възнаграждение от другата страна в случай, че са в размер, надвишаващ този по Наредба 1 от 09.07.2014 г. Ответникът «Първомай БТ» АД оспорва касационната жалба в представен по делото писмен отговор на касационната жалба, както и в съдебното заседание пред настоящия съд. По същество на касационното оспорване моли оставяне в сила съдебното решение, предмет на касационен контрол. По основното възражение на приходната администрация за неизвършен транспорт на стоките през границата и достигането им до държава членка, ответникът по касация твърди, че всички противоречия в документацията по отношение на лицата, приели стоките в базата на «Първомай БТ» АД, съответно превозните средства, на които са натоварени и спрямо лицата, доставили стоките, са преодолени въз основа на доказателствата, събрани в хода на ревизията от дружествата превозвачи и в хода на делото от АПИ, МВР и АМ. В тази връзка в отговора на касационната жалба се акцентира върху установеното обстоятелство, че превозвачите по част от доставките са заменили влекачите и шофьорите, както и на изводите на вещото лице, обективирани в приетото по делото заключение на ССЕ. Излагат се конкретни твърдения по касационните оплаквания, относими към всеки от контрагентите по процесните ВОД. Иска се присъждане на сторените по делото разноски за касационното производство. Представят се подробни писмени бележки, в които се прави пълен анализ на доказателствената съвкупност и правните аспекти на спора. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава мотивирано писмено заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното съдебно решение на релевираните касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК и след служебна проверка за валидността, допустимостта и съответствието му с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна, за която този акт е неблагоприятен, предвид което следва да се разгледа досежно нейната основателност. Разгледана по същество, касационната жалба е неоснователна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АС Пловдив е бил РА Р - 16001623000929-091-001 от 17.04.2024 г., издаден от С. М. И., на длъжност инспектор по приходите - възложил ревизията и Р. И. Й., на длъжност инспектор по приходите ръководител на ревизията, при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 281 от 24.06.2024 г., издадено от директора на Д ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, с който на Първомай БТ АД, с ЕИК 825206813 е начислен допълнително данък върху добавената стойност ДДС в размер на 96889,46 лв. и лихви в размер на 31718,76 лв. Въз основа на подробен, пълен и обстоятелствен анализ на установеното по делото от фактическа страна, при съобразяване на приобщените писмени и гласни доказателства и заключението на ССЕ, първоинстанционният съд направил извод за основателност на оспорването срещу РА. Приел последния за валиден акт, но издаден в противоречие със закона. За да достигне този правен извод, съдът съобразил разпоредбите на чл. 7, ал. 1 и чл. 53, ал. 2 ЗДДС, чл. 138 от Директива 2006/112/ЕО, чл. 45 ППЗДДС, както и относима практика на СЕС, обективирана в цитираните в обжалваното съдебно решение актове на този съд. Съдът приел, че ревизираното дружество е притежавало стоките, предмет на процесните ВОД, които са конкретно индивидуализирани в документите, представени още при ревизията; че получателите по ВОД са били с валиден идентификационен номер по ДДС към датата на съответното данъчно събитие, както и че транспортът по ВОД е за сметка на дружествата - получатели. Във връзка с последното намерил за приложима разпоредбата на чл. 45, т. 2, б. "а" ППЗДДС, която обвързва доказването на изпращането или транспортирането на стоките с представянето на транспортен документ или с писмено потвърждение от получателя или от упълномощено от него лице, удостоверяващи че стоките са получени на територията на друга държава членка при съобразяване задължителните реквизити на потвърждението. Съдът взел предвид, че са представени транспортни документи международни товарителници, които доказват както транспортиране на стоките по всяка от спорните доставки до територията на други държави - членки (Словения, Унгария, Гърция и Кипър), а и получаването им от дружествата - контрагенти по доставките. Приел, че превозните документи съдържат всички изискуеми реквизити според чл. 6, т. 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки - посочен е изпращачът, превозвачът, регистрационен номер на транспортните средства, получателят, разтоварният пункт, положени са подписи и печати от изпращача, превозвача и получателя. По тази причина и съгласно чл. 9, ал. 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки съдът направил извод, че международните товарителници се ползват с материална доказателствена сила относно факта на получаването на стоката от превозвача. Въпреки че основен елемент от фактическия състав на ВОД съгласно чл. 7, ал. 1 ЗДДС и чл. 138 от Директива 2006/112/ЕО е транспортирането на стоките от или за сметка на доставчика или на получателя, от територията на страната до територията на друга държава - членка, съдът изрично посочил, че липсва нормативно изискване превозът да е осъществен и стоките да са получени, на територията на държавата по идентификация на получателя по ВОД. В тази връзка се позовал на редица решения на СЕС и на съдебна практика на Върховния административен съд. Като разгледал относимите към всяка от доставките по спорните фактури доказателства, първоинстанционният съд направил извод, че ревизираното дружество е представило изискуемите според националния закон документи, сочещи осъществяване на предпоставките за освобождаване от облагане с ДДС на спорните ВОД. Позовал се на представените при ревизията приемо предавателни протоколи и експедиционни бележки, неоспорени от приходната администрация, за да приеме, че конкретно индивидуализирани стоки тютюни, са предадени от доставчика на представител на транспортното дружество, наето от съответния получател, натоварени са на МПС, с посочен регистрационен номер с цел превозването им до адрес на територията на друга държава - членка. Осъществяването на транспорта и приемането на стоките на територията на Словения, Унгария, Гърция и Кипър намерил за установено въз основа на представените международни товарителници, експедиционни бележки, приемо-предавателни протоколи, договори, декларации на шофьори и копия от личните им документи, копия на свидетелства за регистрация. При съобразяване на това достигнал до заключение, че е изпълнено изискването за транспортиране на стоките до територията на друга държава - членка, което заедно с установеното по несъмнен начин прехвърляне на правото да се разпорежда като собственик със стоката на получателя по доставката, е основен елемент от фактическия състав на ВОД. Съобразил също така, че в казуса органите по приходите нито доказват, нито твърдят «Първомай БТ» АД да е взело участие в данъчна измама, тоест, че е недобросъвестно лице, което е знаело или е трябвало да знае, че осъществяваната от него операция е част от извършвано противоправно действие, за да са налице предпоставките за отказ на правото на освобождаване от облагане с ДДС. По всички изложени съображения АС Пловдив направил извод за реално извършване на ВОД на стоки по процесните фактури, поради което приел, че незаконосъобразно приходните органи са му определили допълнителни задължения за ДДС. С тези аргументи отменил РА и разпределил отговорността за разноските спрямо изхода на спора. Решението е валидно, допустимо и правилно. Спорът пред първоинстанционния съд е бил дали процесните фактури, издадени от настоящия ответник по касация на дружествата получатели, документират осъществени ВОД на стока като основание за нулева ставка на ДДС върху тези продажби, респективно законосъобразността на определените допълнителни задължения за ДДС и лихви за забава върху тях. Доколкото органите по приходите са квалифицирали процесните доставки като облагаеми със ставка 20 %, в казуса, следва да се приеме, че те не оспорват реалността на доставките по принцип, а че не са осъществени ВОД за съответните дружества-получатели. В този смисъл неоправдано касационният жалбоподател определя предмета на спора като такъв относно истинността и достоверността на представените документи за напускане на стоките на територията на страната, доколкото оспорване на документите в първоинстанционното производство по приложимия процесуален ред не е заявено. На този етап от производството това е недопустимо процесуално действие. Първоинстанционният съд е извършил дължимата проверка по чл. 160, ал. 2 ДОПК, като е достигнал правните си изводи, дали му основание да отмени РА след обстоен и изчерпателен анализ на доказателствената съвкупност писмени и гласни доказателства, вкл. справки от АПИ, МВР и АМ, както и специални знания, събрани чрез приемането на заключение на ССЕ. Съображенията на съда, достигнати въз основа на подробно обсъждане на фактическите установявания, са изцяло споделими, поради което и на основание чл. 221, ал. 2, изр. второ АПК, във вр. с пар. 2 ДР ДОПК с настоящото съдебно решение се прави препращане към мотивите на първоинстанционния съд, които не следва да се преповтарят. В съответствие със съдопроизводствените правила съдът обстоятелствено е обсъдил доказателствата поотделно, в съвкупност и взаимна връзка, а не изолирано, като при това е взел предвид пренебрегнатите от приходните органи информационни източници, и е приобщил други относими. Този подход му е дал възможност да направи обосновани на всички доказателства писмени частни и официални и заключение на ССЕ, фактически изводи, а при съобразяване на гласните доказателства, които са в съответствие с писмените, да изведе и заключение относно механизма на доставките ВОД. Така съдът е достигнал до обосновани изводи, че е доказан главният факт напускането на територията на България на натоварените с транспортни средства стоки, с които се твърди, че е извършен транспортът. Последният, впрочем, е за сметка на получателите купувачи по ВОД, което дефинира момента, в който се прехвърля правото на собственост върху стоките и рискът върху тях. При обсъждане на доказателствата съдът обосновано на тях е установил фактите, свързани с претоварването на стоките по някои от доставките, както и данните за замяна на шофьори и влекачи, при запазване на ремаркето, на което са натоварени стоките. При това, установено е по делото, вкл. при съобразяване на заключението на ССЕ, че дружествата получатели са имали валидна регистрация по ДДС към датата на издаване на съответната фактура към момента на запитването. С аргументи от заключението на ССЕ и представените доказателства следва да се отхвърлят доводите на касационния жалбоподател, свързани с разплащанията по спорните ВОД всички фактури са осчетоводени в счетоводството на ревизираното лице и по всички тях е установено плащане с отбелязване в платежните документи на съответните документи, за да се обвържат плащанията, които са отразени и в счетоводството на ревизираното лице. Следва да се отхвърли и оплакването за липса на представени заявки за извършване на спорните доставки. Техническата дейност по съпоставяне на счетоводните записвания за доставките и съпътстващите ги документи и реквизити договори, поръчки, заявки, ЧМР, експедиционни бележки, опаковъчни листа, декларации от купувача, складови и стокови разписки, потвърждения за получаване на стоките, подписи на получател и печат на дружеството получател, е била възложена на ССЕ. Предвид липсата на оспорване на заключението в тази част, след обсъждането му по правилата на чл. 202 от Гражданския процесуален кодекс, съдът правилно го е поставил в основата на фактическите си изводи относно всяка от доставките. Неоснователни са касационните оплаквания срещу извода на съда по отношение на ВОД към Slovimpeks D.O.O. в контекста на направения извод от съда за валидна ДДС регистрация на това дружество към датата на запитването, основано на представените по делото доказателства и заключението на ССЕ. В този смисъл в съответствие с материалния закон е изводът му, че по отношение на доставката към това дружество са налице всички предпоставки по чл. 7, ал. 1 ЗДДС. По тази част от спора касационният жалбоподател не отчита, че по-късната промяна в регистрацията му, неотразена към момента на запитването, не може да засегне правата на настоящия ответник по касация, който е положил всички усилия, за да се убеди относно факта на регистрация на това дружество с валиден ДДС номер към момента на доставките. Направените в този смисъл възражения в отговора на касационната жалба са оправдани и са в съответствие с установените факти в хода на първоинстанционното производство. В тази насока относимо е приетото в Решение на СЕС от 06.09.2012 г. по дело С-273/2011 г. Без основание касационният жалбоподател критикува крайните изводи на съда по отношение на доставките към Artur prvi D.O.O., Vumeed Trading KFT и East Import Single Member. Противно на неговото твърдение, въведено в касационната жалба, АС Пловдив е взел предвид събраните в ревизията доказателства по отношение тези доставки, но ведно със събраните в хода на съдебното производство доказателства и заключението на ССЕ, което е дало основание на съда да достигне до различни изводи от тази, направени от приходната администрация. Относно доставките към Vumeed Trading KFT и East Import Single Member следва да се съобрази, че в съответствие с разрешенията, дадени от СЕС, освобождаването на ВОД на дадена стока от ДДС става приложимо, когато правото на разпореждане като собственик с тази стока е прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че стоката е изпратена или транспортирана в друга държава - членка и че е напуснала физически територията на държавата - членка на доставчика. От съществено значение за осъществяването на ВОД е изпращането или транспортирането на стоките до територията на друга държава - членка, което означава фактическо напускане на стоката на границата на страната и преминаването й на територията на друга държава членка. Конкретното място, където е получена стоката на територията на друга държава-членка е ирелевантно за облагането с ДДС, тъй като от момента на напускането на стоката от територията на страната, задължението за самоначисляване преминава към регистрираното по ДДС лице - получател на стоката. Правилно АС Пловдив отрича основателността на възражението на приходната администрация свързано с това, че стоките се доставят до държава членка, различна от държавата - членка, издала регистрационния номер по ДДС на получателя. В тази връзка оправдано съдът се е позовал на относима практика на СЕС и на Върховния административен съд. По отношение на доставките към «Fast Import Single Member» и Fenovomio Trading Limited касационният жалбоподател не отчита направения анализ на доказателствената съвкупност по спора в тази част и извежда твърдения за разминавания, които обосновано на доказателствата и съдържащата с в тях информация са преодолени от съда като плод на положените значителни процесуални усилия и зачитане заключението на ССЕ. При това, правилно ответникът по касация се позовава на редица постъпили в хода на производството пред АС Пловдив официални документи от АПИ, АМ, МВР и ЦУ на НАП, приети като доказателства, ведно с приложенията към тях, които свидетелстват за изпълнение на транспорта на стоките по спорните ВОД към дружествата. Предвид всичко изложено, поради неоснователността на релевираните касационни доводи, обжалваното съдебно решение следва да остане в сила като валидно, допустимо и правилно. Следва да се има предвид, че изискванията за доказване на ВОД, макар да са поставени в рамките на предоставената на всяка държава - членка процесуална автономия, не следва да се превръщат в пречка за свободното движение на стоки. Съгласно тълкуването на чл. 138, параграф 1 от Директива 2006/112/ЕО, дадено в решението по дело С-273/11 Mecsek-Gabona, правото на освобождаване на вътреобщностна доставка може да бъде отказано, при условие че бъде установено, с оглед на обективни фактори, че доставчикът не е изпълнил полагащите му се задължения в областта на доказването или че е знаел или е трябвало да знае, че осъществената от него операция е била част от извършена от приобретателя измама, и че не е взел всички зависещи от него разумни мерки за избягване на собственото си участие в тази измама. Отказ на правото на освобождаване от облагане с ДДС при ВОД е допустимо само когато доставчикът не е изпълнил предвидените от закона задължения в областта на доказването или когато е бил недобросъвестен, тоест е знаел или е трябвало да знае, че осъществяваната от него операция е част от извършвана от приобретателя измама. В случая органите по приходите не доказват ревизираното лице да е взело участие в данъчна измама, т. е. че е недобросъвестно лице, което е знаело или е трябвало да знае, че осъществяваната от него операция е част от извършвано противоправно действие. По разноските: По съображения, свързани с изхода на спора в касационното производство на ответника по касация се следва присъждането на сторените разноски за платено адвокатско възнаграждение съобразно представените доказателства и списъка на разноските в размер на 12000,00 лв. Възражението за неговата прекомерност е неоснователно предвид извършените от адвоката, представляващ «Първомай БТ» АД процесуални действия, материалния интерес на спора, както и неговата фактическа и правна сложност. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо и изр. второ АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение