Решение № 2738 от 15.3.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на Маринимпекс ЕООД гр. Варна, чрез процесуален представител, срещу Решение 511/18.04.2022г. постановено по адм. дело 2059/2021г. на Административен съд (АС) Варна, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) Р-03000320004351-091-001/21.05.2021г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) гр. Варна, поправен с РА П-03000321134046-003-001/26.07.2021г., в частта потвърден с Решение 154/12.08.2021г., издадено от директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") гр. Варна при ЦУ на НАП, с който на дружеството са определени задължения за ДДС за данъчни периоди 01. 12.2019г. поради отказано право на ДК главница в общ размер на 52 184.67лв. и лихви в размер на 6 113.80лв. и задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2019г. главница в размер на 12 176.49лв. и лихви за забава в размер на 1 099.36лв.

В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК.

Според касатора неправилно е отказано право на ДК по издадени от 4 Ю Девелопмънт ЕООД фактури, тъй като са налице доказателства удостоверяващи извършването на фактурираните услуги.

Към издадените фактури са представени сключени договори в които подробно са описани услугите които доставчикът се задължава да извърши, а така също и приемо-предавателни протоколи към фактурите установяващи извършените и приети услуги. Представени са и доказателства от поддоставчиците Крас Скъп 67 ЕООД и Оникси Крауд ЕООД сключени договори с доставчика 4 Ю Девелопмънт ЕООД и приемо-предавателни протоколи удостоверяващи предаването на извършените услуги. С оглед на горното се счита, че изводите на АС Варна са в противоречие със събраните доказателства, с материално-правните норми уреждащи право на ползване на ДК и с практиката на СЕС и ВАС.

Сочи се още, че последната безпротиворечиво приема, че не може получателя да отговаря за действията респек. бездействията на своите доставчици, вкл. и да доказва тяхната обезпеченост. Получателя следва да установи само и единствено реалността на доставката и то при представяне на доказателства изходящи и от прекия му доставчик. РЛ няма задължение да извършва проверка дали доставчика му респек. поддоставчиците са материално и кадрово обезпечени и дали счетоводно са отразили издадените фактури за извършени услуги. Данъчния орган може да се позове на липса на обезпеченост само ако докаже по несъмнен начин наличие на данъчна измама, а в конкретния случай доказателства в тази насока липсват. Неправилно съдът е поправил този пропуск на ревизиращия орган като е формирал изводи за наличие на данъчна измама.

Твърди се още, че предоставените от доставчика 4 Ю Девелопмънт ЕООД услуги са послужили за извършване стопанската дейност на РЛ. Не е изяснено и дали в конкретния случай се касае въобще за неполучаване на услуги от процесния вид, което се опровергава от събраните доказателства, или че фактурираните услуги са предоставени от лица различно от доставчика, за което липсват фактически твърдения в РА.

Не на последно място се сочи, че са налице доказателства и за заплащане на издадените фактури, което е индиция за реалност на получените услуги.

По подробно изложени доводи в касационната жалба се моли за отмяна на съдебното решение и за отмяна на оспорения РА. Касатора не навежда доводи и аргументи по отношение нито на издадените фактури за закупено гориво, нито по отношение фактурата издадена от Декатлон България ЕООД, нито по отношение определените данъчни задължения по ЗКПО. Претендират се разноски.

Ответната страна директорът на дирекция "ОДОП" - гр. Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител оспорва касационната жалба и изразява становище за нейната неоснователност по съображения, изложени в писмена защита. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, срещу съдебен акт, който подлежи на касационно обжалване и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима.

Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на съдебен контрол пред АС - Варна е бил РА Р-03000320004351-091-001/21.05.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Варна, поправен с РА П-03000321134046-003-001/26.07.2021г., в частта потвърден с Решение 154/12.08.2021г., издадено от Директора на дирекция ОДОП" гр. Варна при ЦУ на НАП, с който на Маринимпекс ЕООД са определени задължения за ДДС за данъчни периоди 01. 12.2019г. поради отказано право на ДК главница в общ размер на 52 184.67лв. и лихви в размер на 6 113.80лв. и задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2019г. главница в размер на 12 176.49лв. и лихви за забава в размер на 1 099.36лв.

За да отхвърли жалбата срещу РА, първоинстанционният съд е описал установената фактическа обстановка по издаване на оспорения ревизионен акт фактическите констатации и правните аргументи за издаването му. Изложени са мотиви, че същият е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила.

При преценка на съответствието на РА с материалния закон, съдът е приел, следното:

1. По отношение отказано право на ДК по фактури издадени от 4Ю Девелопмент ЕООД е установено, че са издадени 9 бр. фактури с предмет на доставката услуги по договор и възнаграждение по договор .

Извършена е насрещна проверка на доставчика, който е представил копия на фактурите, договор, анекс към него, приемо-предавателни протоколи, банкови извлечения, хронология сч. с/ки 411, 503, 401-2. Управителя на доставчика е е посочил, че във връзка със сключения договор се е работило на различни обекти Корабостроителница в гр. Щралзунд, Германия, Корабостроителница в гр. Галац, Румъния; кораборемонтните заводи в България КРЗ Одесос АД, Терем КРЗ флотски арсенал ЕООД и Булярд АД и, че за всяка извършена услуга има подписан приемо-предавателен протокол. Липсват доказателства дружеството да е имало наети на трудов договор работници.

Доставчика е посочил като предходни доставчици Крас скъп 67 ЕООД и Оникси Крауд ЕООД. Последните не са представили исканите от тях документи и доказателства във връзка с доставки към 4Ю Девелопмент ЕООД. Ревизиращите са установили, че Крас скъп 67 е дерегистрирано по ЗДДС на 18.11.2019г. и към периода на издаване на фактурите е имало назначени лица по трудов договор.

Оникси Крауд ЕООД е дерегистрирано на 24.08.2020г. по ЗДДС и в периода на издаване на фактурите към 4Ю Девелопмент ЕООД не е имало назначени работници на трудов договор.

Ревизиращите органи са приели, че както доставчика, така и поддоставчиците не разполагат с ресурс и техническа обезпеченост за извършване на услугите към РЛ по издадените фактури.

Представен е сключен договор между сочения доставчик и РЛ от 01.09.2019г. с предмет: предоставяне на услуги във връзка с изпълнение на проекти на възложителя, свързани с кораборемонтни дейности и др. планиране на бизнес проекти, проучване и анализ, консултации, подготовка на необходимите документи, технически консултации, анализ, инженеринг, изготвяне и технически преглед на документация, както и др. дейности и услуги, допълнително договорени по съгласие между страните.

Към фактурите са представени приемо-предавателни протоколи, които съдът е приел като частни документи, без обвързваща материално-доказателствена сила и е възприето, че последните следва да се преценяват наред с останалите събрани доказателства.

Според АС Варна сключения договор представлява само и единствено доказателство за наличие на облигационна връзка между сключилите го страни но не доказва реалността на фактурираните услуги.

Решаващия съд е посочил, че от страна на доставчика 4Ю Девелопмент ЕООД и поддоставчиците Крас Скъп 67 ЕООД и Оникси Крауд ЕООД не са представени доказателства за заплати, трудови договори, сметки за изплатени суми, присъствени форми, кои работници са извършили фактурираните услуги, място на обектите където са извършени услугите, протоколи за проведе инструктаж по безопасност на труда. Също така не са представени документи за извършени разходи за транспорт, за пребиваване и нощувки в Румъния Финландия и Германия, заповеди за командировки, кореспонденция с чуждестранни партньори и др. с оглед твърденията на Р, че част от услугите са извършвани в Корабостроителница в гр. Щралзунд, Германия или в гр. Галац, Румъния.

Посочено е, че РЛ не е доказало, че лицата Г. Грозев и А. Телепов са съдействали при сключване на договори с Терем КРЗ флотски арсенал ЕООД и Булярд корабостроителна индустрия АД и са извършвали контрол по изпълнението им.

Посочено още, че РЛ не е представило доказателства касаещи реалното извършване на фактурираните услуги разработки, доклади, проекти, доказателства относно лицето провеждало разговори при наемане на персонал, назначените лица в резултат на проведените анкети , какви конкретни правни консултации са предоставени и др. подобни.

АС Варна е отбелязал още, че РЛ е представило доказателства от които се установява, че сочения доставчик не е извършил фактурираните услуги, тъй като дейността свързана с командироването и прекратяване на командировки до корабостроителниците в Галац и Щралзунд са се извършвали именно от РЛ и доставчика няма никакво отношение към тях.

Освен горното съдът е посочил, че издадените фактури са непълни в тях фигурират като предмет услуги по договор и възнаграждения по договор , като по този начин те не съдържат достатъчно ясна конкретизация на стопанската операция. Така издадени фактурите са в противоречие с чл. 226, т. 6 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета и на разпоредбата на чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС. В тази връзка е посочено и решение от 08.05.2013 на СЕС по дело С-271/12.

В обобщение АС Варна е приел, че от описаните факти и доказателства, разгледани в тяхната съвкупност следва да се счита, че доставките по издадените от 4Ю Девелопмент ЕООД фактури са фиктивни с цел неправомерно приспадане на ДК и правилно данъчния орган са отказали признаването му.

1. По отношение отказано право на ДК по фактури за закупено гориво е установено следното:

Маринимпекс ЕООД притежава следните транспортни средства: л.а. Волво ХЦ60 ; л.а. Мицубиши Паджеро , т.а. Тойота Трок и л.а. Фолксваген Транспортер .

От страна на РЛ не са представени пътни листи, пътни книжки или др. документи доказващи изминатите километри, направлението на извършения транспорт и неговата цел. Липсват данни за действителния разход на гориво, който следва да се изчисли на база изминати километри и разходната норма на гориво за конкретното МПС. Липсват представени доказателства, че закупеното гориво е свързано с извършваната независима икономическа дейност на РЛ.

АС Варна се е позовал на текста на чл. 6, ал. 3, т. 1 от ЗДДС и е приел, че закупеното от дружеството гориво се е ползвало за негови лични нужди, а не за икономическата дейност на дружеството, поради което и правилно ревизиращия орган в РА е доначислил ДДС по тези фактури.

1. По отношение отказано право на ДК по фактура издадена от Декатлон България ЕООД:

Установено е, че РЛ е ползвало право на ДК по фактура 0881011036/18.05.2019г. издадена от Декатлон България ЕООД с предмет колело и сак .

Дадени са обяснения, че колелото се използва от работници на дружеството за предвижване на територията на завода, а сакът се използва за съхранение на инструменти.

Установено е, че процесния велосипед е планински такъв, пригоден за дълги преходи, със специална симетрия и др. екстри, а сакът е водолазен такъв с твърда обвивка и колела.

Поради липсата на представени доказателства от РЛ които да обвържат извършения разход по фактурата с дейността на дружеството е прието, че стоките са закупени за лични нужди и на основание чл. 6, ал. 3, т. 1 от ЗДДС правилно с РА е доначислен ДДС.

1. По отношение упражнено право на ДК за ползване и експлоатация на МПС:

Установено е, че РЛ е ползвало право на ДК по фактура 00 ..138/27.09.2019г., издадена от Илмар 2015 ООД с предмет ремонт на лек автомобил Волво ХС 60 .

АС Варна се е позовал на разпоредбата на чл. 70, ал. 1, т. 4 и т. 5 от ЗДДС като е посочил, че се касае за ремонт на л.а., вкл. окомплектоване с резервни части и поради това не се дължи ползване на ДК и не са налице условията на чл. 70, ал. 2 от ЗДДС. Освен това липсват и доказателства, че автомобилът се използва за икономическата дейност на дружеството.

1. По отношение непризнат разход в размер на 115 000лв.:

Установено е, че във връзка с отказано право на ДК по фактури издадени от 4Ю Девелопмент ЕООД органите по приходите са преобразували счетоводния финансов резултат на РЛ в посока увеличение за 2019г., на основание чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 4 от ЗКПО, със стойността на данъчната основа по фактурите. Съдът е приел, че тъй като документираните с процесните фактури услуги не са реално извършени, правилно в РА е прието, че е налице отклонение от данъчно облагане и разходите, отчетени от дружеството във връзка с тези сделки, не са взети предвид при определяне на данъчния финансов резултат за ревизирания период.

Освен това съдът е посочил, че отразените стопански операции в счетоводството на дружеството не отговарят на основни принципи на счетоводството и по точно на чл. 3, ал. 3 от ЗСч. липсва документална обоснованост на извършените счетоводни записвания.

Според АС Варна правилно ревизиращия орган не е признал разходите по фактурите и са определили допълнителен корпоративен данък.

1. По отношение непризнати разходи в размер на 6 764.88лв.:

Установено е, че Маринимпекс ЕООД през ревизирания период е отчел в счетоводството си разходи по фактури издадени за закупени горива във връзка с експлоатация на МПС. Поради липса на представени доказателства, че тези разходи са свързани изцяло с дейността на дружеството, на основание чл. 26, т. 1 и т. 2 и чл. 10, ал. 1 от ЗКПО не са признати тези разходи.

АС Варна е възприел изцяло доводите на ревизиращия орган и поради непредставяне на съответни доказателства е приел, че РА и в тази му част е законосъобразен.

Предвид гореизложеното решаващия съд е отхвърлил изцяло жалбата на дружеството.

Решението е правилно.

1. . По отношение отказано право на ДК по фактури издадени от 4Ю Девелопмент ЕООД:

Както правилно е посочил АС - Варна в мотивите на своето решение, в тежест на жалбоподателя е да докаже материалноправните предпоставки за упражняване правото на приспадане на ДДС, а те според чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, точно транспониращи чл. 168, б. "а" от Директива 2006/112, са две - данъкът да е дължим или платен от получателя във връзка с осъществени облагаеми доставки (в случая на услуги) и тези услуги да се използват от него за целите на неговите облагаеми доставки. Правилно е разпределена от съда доказателствената тежест за доказването на посочените две предпоставки на основание чл. 154, ал. 1 от Гражданския процесуален кодекс (ГПК) във вр. пар. 2 ДР ДОПК.

За да може съдът да извърши преценка относно наличието на посочените по-горе две материалноправни предпоставки за надлежното упражняване на правото на приспадане, на първо място получателят по доставките следва да притежава фактури, в които услугите да са индивидуализирани в достатъчна степен в изпълнение изискването на чл. 114, ал. 1, т. 9, предложение второ ЗДДС. Съгласно чл. 6, ал. 5 от Закона за счетоводството (ЗСч) документална обоснованост е налице, когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по ал. 1 и 3 (в т. ч. предмет и стойностно изражение на стопанската операция), но за нея има документи, които я удостоверяват.

Видно от приложения по делото сключен договор между Маринимпекс ЕООД, като възложител и 4Ю Девелопмент ЕООД, като изпълнител, предмета е предоставяне на услуги във връзка с изпълнение на проекти на възложителя, свързани с кораборемонтни дейности и др. планиране на бизнес проекти, проучване и анализ, консултации, подготовка на необходимите документи, технически консултации, анализ, инженеринг, изготвяне и технически преглед на документация, както и др. дейности и услуги, допълнително договорени по съгласие между страните. По делото са представени приемо-предавателни протоколи подписани от РЛ и доставчика му с посочване на извършената работа, но липсват препратки към съответната фактура, т.е. в приемо-предавателните протоколи не е посочено всеки един от тях към коя фактура следва да се счита че е приложен /л. 126-131/.

При това положение правилно АС Варна е приел, че спорните фактури се явяват непълни, тъй като не съдържат достатъчно ясна конкретизация на стопанските операции. Тези данни не могат да се извлекът и от приложените приемо-предавателни протоколи, тъй като на първо място изпълнените услуги са описани също общо, а на второ поради факта, че неможе да се извърши точно обвръзка между всяка една фактура и приемо-предавателен протокол т.е. неможе да посочи кой приемо-предавателен протокол към коя фактура е приложен, с оглед на факта, че в протоколите е посочено, че се издават само на основание сключения договор. В последния с оглед описания обширен предмет отново не може да се индивидуализират посочените във фактурите услуги.

Както посочва СЕС в решението си от 15 септември 2016 г. по дело С-516/14, Barlis 06, чл. 226, т. 6 от Директива 2006/112 изисква фактурата да съдържа данни за естеството и обхвата на предоставените услуги и това изискване трябва да се тълкува през призмата на целта да могат данъчните административни органи да контролират плащането на дължимия данък и ако е необходимо, наличието на право на приспадане на ДДС. Ако съдът установи, че процесните фактури не отговарят на изискванията по член 226, точки 6 и 7 от тази директива, той трябва да провери дали представените приложения дават по-подробно описание на разглежданите услуги и могат по силата на член 219 от Директивата да се третират като фактура в качеството на документи, които изменят и се отнасят специално и недвусмислено за първоначалната фактура (т. 27 и т. 30 и т. 34, от цитираното решение).

Правилно първостепенният съд в настоящия случай е приел, че посочените по-горе изисквания за наличието на достатъчно данни в самата фактура и придружаващите я документи относно естеството и обхвата на услугите не са изпълнени, което възпрепятства преценката относно наличието на посочените по-горе материалноправни предпоставки за надлежното упражняване на правото на данъчен кредит, и е достатъчно основание за непризнаването на това право. В този смисъл е и приетото от СЕС в т. 36 от решението му от 8 май 2013 г. по дело С-271/2012., Petroma Transports SA, а именно, че е допустимо правото на приспадане на ДДС да се откаже на данъчнозадължени лица, получатели на доставки, които разполагат с непълни фактури, и това е така, защото информацията относно вида на стоките и услугите и тяхното количество е необходима за преценката относно това налице ли са условията, при които следва да се признае правото на приспадане.

Горното е достатъчно основание да се приеме, че по отношение на издадените от 4Ю Девелопмент ЕООД фактури на РЛ не са налице предпоставки за ползване на ДК.

В допълнение следва да се посочи, че изводите на АС Варна относно липсата и на доказателства за реалното изпълнение на фактурираните услуги от сочения доставчик са правилни.

Реалността на доставката е основно изискване за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит, съгласно чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, в каквато насока са и изискванията на правото на ЕС, залегнали в Директива 2006/112/ЕО и решенията на СЕС. Поради това получателят на доставката следва да докаже нейната реалност с всички допустими доказателства и доказателствени средства. Следователно, по силата на правилото на чл. 170, ал. 1 от АПК /във връзка с § 2 от ДР на ДОПК/ доказателствената тежест е на оспорващия, който следва по несъмнен начин да установи, че издадените от доставчиците му фактури обективират действителни стопански операции. С оглед на това той трябва да притежава и всички необходими документи за получаване на извършените услуги, след като именно от реалността на тези сделки черпи права за претендираното право на приспадане на данъчен кредит.

В тази връзка настоящият съдебен състав споделя изводите на първоинстанционния съд, че в хода на административното обжалване от ревизирано дружество не се е справило с разпределената му доказателствената тежест и не е доказало реалното изпълнение на спорните по делото доставки. Правилно първоинстанционният съд е приел, че събраните документи в хода на ревизията, а именно - фактури и приемо-предавателни са частни документи, които не се ползват с материална доказателствена сила, поради което същите следва да бъдат преценени в съвкупност с всички останали факти, обстоятелства и писмени доказателства.

Правилно АС Варна е посочил, че липсват представени, освен приемо-предавателните протоколи, други доказателства свързани с реалното изпълнение на фактурираните услуги разработки, доклади, проекти, посочване на лицето извършващо подбор на персонал за изпълнение на ремонтните дейности, какви точно правни консултации са предоставяни, какви документи са били подготвени с оглед предмета на сключения договор и др. подобни.

Правилно е прието, че са недоказани твърденията на РЛ за извършено съдействие от страна на лицата Г. Грозев и А. Телепов при сключване на договори с Терем КРЗ флотски арсенал ЕООД и Булярд корабостроителна индустрия АД и за извършван контрол от тяхна страна във връзка с това, поради липса на доказателства в тази насока напр. изготвени доклади за извършената дейност, сключени договори и/или споразумения във връзка с осъществяваната дейност и др.

Представените доказателства не подкрепят тезата на РЛ за извършени доставки на договорните услуги от сочения във фактурите доставчик, поради което настоящата инстанция споделя извода на пъровинстанционния съд за липса на убедителни доказателства за реално извършени доставки по фактури, издадени от 4Ю Девелопмент ЕООД.

Следва да се посочи, че принципно получателят по доставката не следва да доказва технически и кадрови ресурс на доставчиците си. Настоящата инстанция напълно споделя възприетата от ВАС и СЕС съдебна практика, според която не следва в тежест на получателя по доставките да се вменява в отговорност действията или бездействията на доставчиците в този смисъл са решения по дела С-324/11 (Gabor Toth), както и решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и P. David), макар, че в интерес на получателя по издадените му фактури е да докаже положителният факт на тяхното фактическо извършване. В случая, обаче, този положителен факт реално извършени доставки на услуги не е доказан с представените от РЛ писмени доказателства. Следователно законосъобразен е отказът на правото на приспадане на данъчен кредит на получателя, като липсата на кадрови и технически ресурс на доставчиците следва да се цени само като косвено доказателство в подкрепа на извода за липса на реални доставки.

1. По отношение доначислен ДДС по фактури за закупено гориво и по фактура 0881011036/18.05.2019г. издадена от Декатлон България ЕООД, изводите на АС Варна се споделят изцяло от настоящата касационна инстанция. Следва да се посочи, че в тази част липсват конкретни доводи и възражения срещу първоинстанционното решение, но тъй като се претендира отмяна изцяло на съдебния акт и постановяване на нов такъв за отмяна изцяло на РА следва ВАС да изложи аргументи в полза на съдебното решение.

Безспорно се установява, че РЛ е закупувало гориво от посочените в РА доставчици и за това са му издадени съответни фактури. Също тако безспорно е, че РЛ е получател на стоки по фактура издадена от Декатлон България ЕООД с предмет колело и сак .

По силата на чл. 2 от ЗДДС на облагане с ДДС подлежат доставките на стоки и услуги, извършени срещу насрещна престация. Съгласно цитираното общо правило, безвъзмездното разпореждане със стоки не подлежи на облагане с ДДС. Изключение от този принцип е предвиден в нормата на чл. 6, ал. 3 от ЗДДС. По силата на законовата фикция за възмездни доставки се считат изброените в чл. 6, ал. 3, т. 1 - т. 3 ЗДДС безвъзмездни доставки по смисъла на § 1, т. 8 от ДР на ЗДДС. Както Ревизиращия орган, така и АС Варна са приели наличието на основанията по чл. 6, ал. 3, т. 1 от ЗДДС, в приложимата по време редакция, според която норма за възмездна доставка на стока се смята и предоставянето на стоката за лично ползване или употреба на данъчно задълженото физическо лице, на собственика, на неговите работници и служители или на трети лица и при условие, че при производството, вносът или придобиването й е приспаднат изцяло или частично данъчен кредит. Тази доставка е облагаема, на основание чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, по нея възниква данъчно събитие съгласно чл. 25, ал. 1 от ЗДДС, като възниква задължение за начисляване на данъка съгласно чл. 86 от ЗДДС върху данъчна основа определена съгласно чл. 27, ал. 1 от ЗДДС.

Въз основа на събраните по делото доказателства първоинстанционният съд правилно е приел, че са налице основанията за облагане по чл. 6, ал. 3, т. 1 от ЗДДС. Безспорно е установено, че е по фактурите касаещи закупено гориво и тази издадена от Декатлон България ЕООД касаторът е ползвал данъчен кредит. РЛ не е представило доказателства, че закупеното гориво респек. колело и сак са свързани с извършваната от него икономическа дейност, което води до извод, че стоките по тези фактури са за лично ползване на РЛ.

С оглед на изложеното правилно съдът е приел, че с ревизионния акт законосъобразно е начислен данък на основание чл. 6, ал. 3 във връзка с чл. 12, ал. 1 и чл. 86 от ЗДДС, в данъчните периоди, в които стоките са изписани.

1. По отношение упражнен ДК за ползване и експлоатация на МПС:

Както правилно е прието от АС Варна безспорно е установено, че РЛ е ползвало право на ДК по фактура 00 ..138/27.09.2019г., с предмет ремонт на л.а. Волво ХС 60 , издадена от Илмар 2015 ООД.

По силата на чл. 70, ал. 1, т. 4 и т. 5 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато т. 4 е придобит или внесен мотоциклет или лек автомобил и т. 5 стоките или услугите са предназначени за поддръжката, ремонта, подобрението и експлоатацията на мотоциклети и леки автомобили по т. 4, включително за резервни части, комплектовка, горивни и смазочни материали. В конкретния случай е фактурирана услуга - ремонт на л.а. т.е. т. 4 е неприложима. Липсват представени доказателства от РЛ, че автомобила се използва за икономическата дейност на дружеството, както и такива, че последния попада в обхвата на чл. 70, ал. 2 от ЗДДС изключващ приложението на чл. 70, ал. 1, т. 5 от с.з.

В тази връзка правилно решаващия съд е приел, че законосъобразно с РА приходните органи са отказали правото на данъчен кредит по спорните фактури на основание чл. 70, ал. 1, т. 5 от ЗДДС, доколкото закупените стоки и извършени ремонтни услуги се отнасят до притежавания от дружеството лек автомобил, използван обаче за лични нужди.

1. Относно допълнително определения данък по ЗКПО:

При условията на чл. 221, ал. 2 АПК настоящата съдебна инстанция споделя изводите на административния съд за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и в частта му относно определените задължения за корпоративен данък поради извършена корекция на финансовия резултат на дружеството за 2019г. при условията на чл. 26, т. 1 и т. 2 от ЗКПО във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО.

С оглед изложените по-горе мотиви в частта по ЗДДС касаеща отчитането на разходи по издадени фактури за закупено гориво, необвързано обаче с извършваната икономическа дейност на РЛ, настоящият състав намира за правилно извършеното от органите по приходите преобразуване на декларирания от ревизираното лице счетоводен финансов резултат в посока увеличение с разходите по спорните фактури. След като не е доказано доставките на гориво да са в обвръзка с извършваната стопанска дейност на дружеството, то не следва да се приемат за извършени и разходите във връзка с тях. Като е отчело в разходите за дейността стойността на закупеното гориво по спорните фактури, без реалното им документиране, ревизираното лице неоснователно е намалило финансовия си резултат за ревизирания отчетен период.

Правлино съдът е приел за законосъобразен РА и в частта за преобразуване на счетоводния финасов резултат на РЛ в посока увеличение за 2019г., на основание чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 4 от ЗКПО със сумата представляваща стойността на данъчната основа по фактурите издадени от 4Ю Девелопмент ЕООД, с оглед констатациите за липса на реално изпълнение по тях.

Нормата на чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО сочи, че за отклонение от данъчно облагане се счита и начисляване на възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени. В конкретния случай с оглед установената липса на реалност на фактурираните услуги и изплатените по тези първични счетоводни документи възнаграждения, налице е посоченото правно основание и предвид чл. 16, ал. 1 от ЗКПО следва да се определи данъчната основа без да се вземат предвид извършените по тези фактури разходи.

В заключение следва да се посочи, че след като е стигнал до краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и е отхвърлил жалбата като неоснователна, Административен съд Варна е постановил едно правилно решение, което не страда от пороците, сочени в касационната жалба, и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила.

При този изход на процеса на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК касаторът следва да бъде осъден да заплати на Национална агенция по приходите гр. София разноски по делото за настоящата съдебна инстанция в размер на 6 367.23лв., определено при условията на чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,