Решение № 3265 от 7.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 8792/2012 г.

Решение № 3265 от 7.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 8792/2012 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 ДОПК вр. с чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба на "Горов трейд" ЕООД - Бургас, чрез процесуалния представител адвокат Р. Василева, против Решение № 820/21.05.2012, постановено по адм. дело № 1946/2011 по описа на Административен съд Бургас, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт (РА) № 02-00-1100023/26.04.2011 г. на орган по приходите при ТД - Бургас на НАП, потвърден с решение № РД-10-254/2.08.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Бургас при ЦУ на НАП, с което на касатора са определени задължения по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) за данъчни периоди, както следва - за май 2010 г. - 4 170 лева главница и за юли 2010 г. - 3 733,61 лева главница. Касаторът твърди, че решението е неправилно. Релевирано е касационно основание, регламентирано в чл. 209, т. 3 от АПК - неправилност на решението поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. Представя допълнителни писмени доказателства в касационната инстанция в потвърждение на своите твърдения. Моли за отмяна на съдебното решение. Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Бургас при ЦУ на НАП, редовно призован, не взема становище по жалбата. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба в подробно становище. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил РА № 02-00-1100023/26.04.2011 г. на орган по приходите при ТД - Бургас на НАП, потвърден с решение № РД-10-254/2.08.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" - Бургас при ЦУ на НАП, с който са определени задължения по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) за данъчни периоди, както следва - за май 2010 г. - 4 170 лева главница и за юли 2010 г. - 3 733,61 лева главница. За да отхвърли жалбата на "Горов трейд" ЕООД, административният съд е приел, че същият съставлява валиден данъчен акт, издаден в съответствие с процесуалните правила и при спазване на материалния закон. В мотивите си съдът е изложил доводи в подкрепа на възприетата от него теза за цялостна правилност и законосъобразност на изводите на органите по приходите. Според първостепенния съд правилно за данъчен период май 2010 г. на ревизираното лице е отказано признаване право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 169/18.05.2010 г. с предмет "СМР по договор от 9.09.09, акт № 2, акт № 3, приспаднат аванс 30 %" с данъчна основа 20 851,04 лева и ДДС - 4 170,21 лева. Приел е наред с това, че за данъчен период юли 2010 г. правилно е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 172/15.07.2010 г. с предмет "СМР по договор, акт № 4, акт № 5, приспада се 30 %" с данъчна основа 18 668,05 лева и ДДС - 3733,61 лева, издадени от "Лидира" ЕООД - Бургас. В мотивите на решението е посочено, че механизмът на ДДС поставя като условие за възникване на правото на данъчен кредит установяване наличието на реална доставка по смисъла на чл. 8, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС, като на датата на възникване на данъчното събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 ЗДДС възниква задължение за регистрираното лице да начисли данък и съответно свързаното с това право на получателя да ползва данъчен кредит. В тази връзка е прието, че доказателствената задача на жалбоподателя като ревизирано лице, което твърди, че в негова полза е възникнало субективното материално право за приспадане на данъчен кредит, е да установи по несъмнен начин обема, вида и стойността на фактурираните СМР и проектни работи, тяхното действително изпълнение и приемане. Първоинстанционният съд е посочил в решението си, че горното не е сторено от жалбоподателя, вследствие на което е приел, че липсва реална доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9 ЗДДС. Така постановеното решение е неправилно - същото е необосновано, което е довело и до неправилно приложение на материалния закон. Спорът между страните не се концентрира върху обстоятелството дали е извършено строителство (съществуването на сградите), а относно това дали именно "Лидира" ЕООД, непосредствено или чрез подизпълнител, е осъществило фактурираните СМР. Даденият от съда отрицателен отговор на така очертания основен спорен въпрос между страните е неправилен, тъй като е резултат на неправилно ценене на доказателствата, събрани по делото, и на игнориране на основни релевантни за спора факти. Така, досежно данъчен период май 2010 г. по делото са представени заверени копия от актове "образец 19", съставени между "Лидира" ЕООД и "Техногруп" ЕООД на дати, предхождащи с един ден датите, на които са съставени актовете между доставчика и ревизираното лице. В тези актове установените СМР са описани, като безспорно се установява, че към датите, отразени върху протоколите за приемане на извършени СМР, съставени между "Горов трейд" ЕООД и "Лидира" ЕООД, доставчикът е разполагал с двама квалифицирани работници - кофражисти и с двама общи работници, които е следвало да осъществят фактурираните обеми СМР. Относно данъчен период юли 2010 г. фактите, установени по делото са аналогични с тези за посочения по- горе период м. май 2010 г. При тези данни приетата липса на персонален капацитет у доставчика за извършване на фактурираните СМР, обаче, е в разрез с фактите по делото, като не може да бъде споделен извода на органите по приходите, възприет и от съда, че не е доказана нито кадровата, нито материално - техническата обезпеченост на доставчика за извършване на фактурираните услуги - различни видове СМР. В тази връзка следва да се посочи, че приетата без оспорване съдебно - техническа експертиза е разгледана от съда изолирано от целокупния доказателствен материал, което е довело до повърхностното й възприемане. От съдържанието на експертизата, както и от проведения в с. з. разпит на вещото лице се установява че при "стегната организация" и средносписъчен състав от "10 зидарокофражисти" е възможно да бъдат осъществени фактурираните СМР. Вещото лице е потвърдило, че технологично е възможно изграждането на съответните етапи от строителството за сроковете, материализирани в актовете, съставени по време на строителството. От заключението на вещото лице по съдебно-техническата експертиза се установява наред с това, че процесните СМР са действително извършени на обектите, които са проверени на място от вещото лице. Този факт се установява и от представените протоколи от възложителите и изпълнителя, протоколи за приемане на СМР. Основателно е и оплакването на касатора, че при постановяване на атакуваното решение, съдът не е съобразил факта, че част от работите, описани в заключението на СТЕ са "Бетон Б20", а от преписката по делото е видно, че бетонът е закупуван от бетонов възел и за приготвянето му не са изразходвани работни човекодни. Неправилно съдът е релевирал в решаващите си мотиви обстоятелството, че за процесните периоди има издадени и други фактури на друг контрагент, тъй като органите по приходите не са посочили какви по вид и обем са другите фактурирани работи, не са изследвали каквито и да било обстоятелства в тази насока. Както вярно твърди касатора, единственото видно обстоятелство от данните по преписката, всъщност, е, че фактурираните суми на "Томси" ООД са значително по-ниски от тези на "Горов трейд" ЕООД. В контекста на гореизложеното и в негово обобщение следва да бъде прието за основателно оплакването на касатора, че са налице достатъчно доказателства за действително осъществена облагаема доставка - договори за извършване на СМР, актове обр. 19, заключение по СТЕ за изпълнените СМР на конкретен обект. В допълнение на така приетото следва да бъде релевиран факта, че към касационната жалба са приложени копия от АПВ № 1013863 от 16.11.2010 на "Горов трейд" ЕООД и фактури № 176, 177, 178, 179 и 180 от м. 10 2010 г., издадени от "Лидира" ЕООД, от които се установява, че с посочения АПВ е признато правото на данъчен кредит по цитираните фактури за извършени СМР по договора от 9.09.2009 г. съгласно Акт обр. 19 и акт обр. 7. Въз основа на тези изводи следва да бъде прието, че процесните фактури материализират реално осъществена доставка на СМР между двамата търговци. За целите на ЗДДС е възникнало данъчно събитие свързано с доставката на процесните СМР, тоест налице са предпоставките на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за признаване на правото му на данъчен кредит. Като е достигнал до противен на този извод, административният съд е постановил необосновано и неправилно решение, което следва да бъде отменено. Основателно е и твърдението на касатора, че фактите по настоящото дело съответстват на тези по главните производство по съединени дела С-80/2011 иС-142/2011, поради което в случая е приложимо и задължителното тълкуване, дадено с постановеното по тях решение на Съда на Европейския съюз. Тези Решения следват постоянната практика на СЕС, основана на принципа, че добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стоки или услуги, не следва да бъде санкциониран с отказ на право на данъчен кредит поради нарушения или недобросъвестност на неговия доставчик. В процесния РА няма констатация за извършване на измама от страна на издателя на фактурите или от друг субект по веригата доставки, за която ревизираното лице да е знаело или да е трябвало да знае. Същевременно са представени доказателства, установяващи обективното извършване на услугите. Затова получателят, в качеството му на данъчнозадължено лице, разполагащо с данъчни фактури, отразяващи действително извършени строително - монтажни работи и по които дружеството е платило данъчните основи, има право на данъчен кредит в размер, съответстващ на платения ДДС по фактурите. В цитираното решение е прието, че непредставянето на достатъчно доказателства за материалната, техническа и кадрова обезпеченост за изпълнение на доставката от страна на прекия доставчик, при наличието на данни за безспорно получени и заведени на получателя СМР, не следва да лишава последния от предоставеното му от закона право на данъчен кредит в размер на начисления ДДС по тях. Не е налице основание за отказ от правото на приспадане на данъчен кредит. Наред с това следва да бъде релевирано и Решение на СЕС от 6.09.2012 г. по дело C-324/11 г., съгласно което не се допуска данъчен орган да откаже на данъчно задължено лице правото на данъчен кредит за предоставени му услуги, поради това, че издателят на фактурата за тези услуги е извършил нарушения - не е декларирал наетите от него работници, без този орган да доказва, въз основа на обективни данни, че това данъчно задължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Все в мотивите на цитираното решение е посочено, че нерядко за органите по приходите е достатъчно да се установи, че доставчика не е декларирал наети от него работници или служители - на трудови или граждански договори, за да заключат, че той не е разполагал с кадрова обезпеченост да извърши доставките (на услуги), съответно - че такива доставки изобщо не са осъществявани. Според СЕС, обаче, обаче подобно третиране явно е неприемливо. Съдът отбелязва, че в такива случаи става въпрос за нарушения, извършени от лицето - доставчик, но последните не могат да бъдат достатъчно основание да се счете, че сделка не е осъществена, респ. да се откаже право на данъчен кредит на получателя по нея. Затова и в такива случаи следва да се приема, че отказите на органите по приходите да признаят правото на данъчен кредит с подобни аргументи, противоречат на Директива 2006/112/ЕО и на практиката на СЕС. Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че фактът, че данъчнозадълженото лице не е проверило дали между наетите на строежа работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с ДДС, когато този получател не е разполагал с данни, въз основа на които да заподозре наличието на нарушения или измама в това отношение от страна на този издател. Следователно правото на приспадане не може да бъде отказано поради посочения факт, след като предвидените в Директивата материалноправни и процесуални условия за упражняване на това право са изпълнени. За прецизност на изложението следва да се посочи, че противно на приетото от органите по приходите неотносимо към спора е обстоятелството, че от страна на дружеството - доставчик не са спазени изискванията на осигурителното законодателство и трудовото законодателство. Липсата на достатъчно доказателства за наети на договор физически лица, респективно на заплатени осигуровки само по себе си, при доказан факт на осъществяване на данъчното събитие - облагаема доставка не е относима към правото на данъчен кредит за получателя, тъй като основно понятие на ЗДДС е това за облагаемата доставка. Ето защо не може да бъде основание за отказ на данъчен кредит за получателя по доставките. С оглед на изложеното и на основание чл. 222, ал. 1 от АПК, решението като необосновано и постановено при неправилно приложение на материалния закон, следва да бъде отменено и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА. При този изход на делото решението следва да бъде отменено и в частта му за разноските. Основателна е претенцията на дружеството за присъждане на разноски за първоинстанционното производство в общ размер на 900 лв., представляващи държавна такса, възнаграждение за вещо лице и адвокатско възнаграждение. Разноски за касационното производство не следва да бъдат присъждани, тъй като не са били претендирани. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховен административен съд, Осмо отделение