Решение № 6647 от 18.6.2025 г. на ВАС по адм. д. № 3005/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Б. М. Ц., чрез адв. Найденов, срещу Решение 564/10.02.2025 г., постановено по адм. дело 383/2024 г. по описа на Административен съд Плевен, с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт (РА) Р-04001523003564-091-001/09.01.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, потвърден с Решение 26/05.04.2024 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ДОДОП) Велико Търново при ЦУ на НАП. С касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че съдът не е обсъдил в пълнота представените доказателства и възраженията на жалбоподателя, в резултат на което е формирал необосновани фактически и правни изводи. Според касатора, от ангажираните в хода на ревизията и пред съда писмени и гласни доказателства се установява по категоричен начин получаването на сумите, дарени му от близки родственици, както и че същите са разполагали с парични средства в декларирания размер. Твърди се, че в нарушение на чл. 194, ал. 2 и ал. 3 ГПК съдът е изключил от доказателствения материал представените разписки за предаване на парични суми от бащата на ревизираното лице. Не е съобразено също, че в нарушение на чл. 55 ДОПК приходните органи не са указали на лицето необходимостта да представи превод на ангажирани в хода на ревизионното производство доказателства. Като неправилен и некореспондиращ с доказателствата по делото е оспорен изводът на съда за неустановеност на произхода на средствата, с които Ц. е финансирал дейността на управляваните от него дружества. В съдебно заседание, касаторът, чрез адв. Найденов, моли за отмяна на обжалваното решение и за постановяване на друго, с което да бъде отменен процесния РА. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът директор на ДОДОП Велико Търново при ЦУ на НАП, чрез юрк. Ушилова, в подаден писмен отговор, изразява становище за неоснователност на касационната жалба и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, и съобрази становищата на страните, намира жалбата за процесуално допустима като подадена в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от легитимирана страна и против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото ѝ съобрази следното: Предмет на обжалване пред административния съд е бил РА Р-04001523003564-091-001/09.01.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, потвърден с Решение 26/05.04.2024 г. на директора на ДОДОП Велико Търново при ЦУ на НАП, с който на Б. М. Ц. са установени задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2020 г. в размер на 7 670,78 лв., заедно с лихви в размер на 2 151,06 лв., и за 2021 г. в размер на 7 374,76 лв., заедно с лихви в размер на 1 320,27 лв. Установено е, че Ц., считано от 25.09.2020 г., е едноличен собственик на капитала и управител на Булнорд Груп ЕООД и на Макро Фууд ЕООД. Установени са и дялови участия в Булгрийн Комерс ЕООД и Булгрийн и Ко ЕООД, чийто едноличен собственик и управител впоследствие става М. Ц. баща на ревизираното лице. За периода от 01.01.2020 г. до 30.06.2021 г. лицето се е осигурявало по договор за управление и контрол (ДУК) в Булнорд Груп ЕООД, а от 01.09.2021 г. до 31.12.2021 г. като самоосигуряващо се лице чрез Макро Фууд ЕООД. След извършени проверки в информационните масиви на НАП е установено, че лицето е подало декларации по чл. 50 ЗДДФЛ за 2018 г. и 2019 г., след отправена покана от органи по приходите, като са декларирани доходи от други източници съгласно чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. За ревизирания период 2020 г. с ГДД са декларирани доходи по договор за управление и контрол, сключен с Булнорд Груп ЕООД, както и доходи от други източници съгласно чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, а за 2021 г. не е подадена годишна данъчна декларация. В отговор на връчени му Искания за представяне на документи и писмени обяснения (ИПДПОЗЛ) в хода на извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства за периода 01.01.2020 г. 31.12.2021 г., лицето е декларирало налична сума към 01.01.2020 г. в размер на 114 500,00 лв., а към 01.01.2021 г. 40 300,00 лв. Представени са: Протоколи за решения на едноличния собственик на капитала на Булнорд Груп ЕООД за финансиране дейността на дружеството съгласно чл. 134 ТЗ, както следва: от 03.01.2020 г. със сума в размер на 81 000,00 лв., от 06.04.2020 г. със сума в размер на 88 000,00 лв. и от 02.07.2020 г. със сума в размер на 77 000,00 лв.; Протоколи за решения на едноличния собственик на капитала на Макро Фууд ЕООД за финансиране дейността на дружеството, съгласно чл. 134 ТЗ, както следва: от 12.01.2021 г. със сума в размер на 35 000,00 лв., от 10.03.2021 г. със сума в размер на 55 000,00 лв. и от 07.05.2021 г. със сума в размер на 45 000,00 лв.; три броя договори за дарение на парични средства от физическо лице, сключен между М. Ц. (дарител) и Б. Ц. (дарен), и разписки към тях. Съгласно представените договори ревизираното лице е получило на 03.01.2020 г. сума в размер на 81 000,00 лв., на 06.04.2020 г. 88 000,00 лв. и на 02.07.2020 г. 47 000,00 лв. При извършена насрещна проверка на Булнорд Груп ЕООД и Макро Фууд ЕООД са представени писмени обяснения, според които Б. Ц., в качеството му на едноличен собственик, разполага със средствата на дружествата под формата на оборотни средства, като са представени извлечения от счетоводни регистри и разходни фактури. При извършена насрещна проверка, М. Ц. е посочил, че разполага с парични средства в резултат на натрупана печалба в търговски дружества, чийто собственик е, като е представило извадка от съдебно-счетоводна експертиза и съдебни актове. От ревизираното лице са представени документи за получени доходи през 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2020 г. от BMFOOD LOGIC LTD и за доходи, придобити през 2020 г. и 2021 г. от AGROVIT LTD, както и декларация от Б. М. Ц. и М. Н. Ц. (дядо и баба на лицето), нотариално заверена на 11.10.2021 г., за предоставяне на безвъзмездна финансова помощ в полза на Ц. през периода 2016 2021 г. в общ размер на 43 000,00 лв., като относно произхода на средствата са посочени заплати и пенсии за периода 1990 2021 г. Приходните органи са приели, че по отношение на ревизираното лице се установяват обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1, т. 2, т. 5 и т. 7 ДОПК, поради което му е връчено Уведомление по чл. 124, ал. 1 ДОПК от 03.11.2023 г. След анализ на събраните и приобщени документи и на основание чл. 122, ал. 2 ДОПК, е извършена съпоставка между доходите и източниците на финансиране, от една страна, и извършените през ревизираните периоди разходи, от друга. В приходната част на съпоставката са включени доходите по договора за управление и контрол с Булнорд Груп ЕООД; получени доходи от Великобритания; получени през 2021 г. дивиденти; декларирани с ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ суми по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ; постъпили по банкови сметки суми от физически лица. В разходната част на съпоставката отражение са намерили платени разходи за комунални и телекомуникационни услуги, платени осигурителни вноски, плащания, извършени по банков път и чрез ПОС терминали, платени суми за придобиване на МПС, разходи за екскурзии и пътувания, предоставени парични средства на Булнорд Груп ЕООД и Макро Фууд ЕООД и платени суми за погасяване на заеми. Като начално салдо на разполагаемите парични средства в брой е възприета сума в размер на 2 500,00 лв., колкото лицето е декларирало в рамките на извършена проверка за съответствие между имуществото и доходите на физическото лице за периода 01.01.2016 г. 31.12.2020 г., а към 01.01.2021 г. 0,00 лв. В резултат на съпоставката за 2020 г. е определена обща годишна данъчна основа в размер на 101 188,60 лв. по чл. 17 ЗДДФЛ, в която са включени както декларирани от лицето доходи от трудови правоотношения, така и установен за периода паричен недостиг в размер на 92 549,02 лв. Дължимият данък в размер на 7 670,78 лв. е установен след приспадане на внесения данък в размер на 2 448,08 лв. За 2021 г. е установен недостиг на парични средства в размер на 73 747,62 лв., който е послужил и за данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ, спрямо която с РА е установен дължим данък в размер на 7 374,76 лв. В решението, потвърждаващо РА, директорът на ДОДОП Велико Търново, е формирал извод, че фактическите установявания на ревизиращите органи сочат наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 5 и т. 7 ДОПК, поради което законосъобразно ревизията е проведена по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК. Решаващият орган е споделил като правилни и обосновани мотивите на приходните органи, обосновали облагането на физическото лице с данък по реда на чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за ревизираните 2020 г. и 2021 г. Първоинстанционният съд е приел, че актът е издаден от компетентни органи, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила и в съответствие с материалния закон. Съдът е споделил като правилен изводът на приходните органи за наличие на укрити доходи и несъответствие между получените от лицето доходи и имущественото му състояние, обусловило законосъобразното протичане на ревизията по реда на чл. 122 и сл. ДОПК. Не са кредитирани събраните по делото писмени и гласни доказателства за предоставени от бабата и дядото на жалбоподателя средства, предвид наличието на противоречия между обясненията на лицето, дадени при извършените предходни контролни производства, и тези в рамките на ревизията, както и в обясненията на М. и Б. Ц.. Анализирани са доходите на посочените лица, като е отречена възможността да са спестили суми в посочения размер. По отношение на даренията на парични суми от бащата на ревизираното лице, съдът е приел, че проведеното оспорване на положените в разписките суми за броил сумата по реда на чл. 193 ГПК е успешно, доколкото страната е ангажирала единствено свидетелските показания на М. Ц., който с оглед роднинската си връзка с жалбоподателя е заинтересован да свидетелства в полза на своя син. Не са ангажирани и доказателства по отношение твърденията, че дарените средства са от разпределен дивидент от дружества, в които М. Ц. е имал дялово участие. Относно произхода на средствата, които Б. Ц. е предоставил на Булнорд Груп ЕООД и Макро Фууд ЕООД, е отречена възможността същите да са от доходи, получени във Великобритания, тъй като от лицето са представени сертификати и банкови извлечения на английски език, въпреки дадените указания от приходната администрация за прилагане на легализиран превод на документите. Решението е правилно. Първоинстанционният съд е установил относимите към предмета на спора факти след обсъждане на приетите по делото писмени доказателства и доказателствени средства, като е изложил мотивирани правни изводи за материална законосъобразност на РА. Неоснователно е касационното оплакване за допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила. При проведена ревизия по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК в тежест на органите по приходите е да установят главно и пълно наличието на едно или няколко от алтернативно предвидените основания по чл. 122, ал. 1 ДОПК. В разглеждания случай, въз основа на събраните в хода на ревизията писмени доказателства, приходните органи са направили съпоставка на получените от задълженото лице доходи и извършените разходи, в резултат на което са установили, че за 2020 г. и 2021 г. направените разходи явно и съществено надвишават доказаните доходи. Прието е наличие на хипотезите по чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 5 и т. 7 ДОПК от ДОПК наличие на данни за укрити доходи; липсват доказателства, които да установяват източника на недекларираните доходи; декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. Наличието на посочените обстоятелства спрямо ревизираното лице, както правилно е приел съдът, се установяват от доказателствата по делото. Спорът между страните по делото касае размера на доказаните като разполагаеми парични средства към 01.01.2020 г., както и наличието на доказателства за действително получени от Ц. суми в резултат на дарения и възнаграждения за положен труд в чужбина. На първо място, правилно и в съответствие с доказателствата по делото е прието, че като разполагаеми парични средства в брой към 01.01.2020 г. следва да бъде възприет размер от 2 500,00 лв. На Ц. е извършена проверка за съпоставка на имуществото и доходите му за периода 2016 г. 2020 г., предхождаща настоящата ревизия, резултатите и събраните доказателства във връзка с която са присъединени по надлежния ред. В обяснителна записка от 27.04.2022 г. лицето е посочило, че към 01.01.2020 г. е разполагал с 2 500,00 лв., която сума е възприета и от приходните органи като начално салдо. Едва в отговор на ИПДПОЗЛ от 10.07.2023 г., връчено в рамките на процесната ревизия, лицето сочи, че към 01.01.2020 г. е разполагало със сума в размер на 114 500,00 лв. Във връзка с произхода на средствата на лицето е връчено второ ИПДПОЗЛ от 03.11.2023 г., като в отговор Ц. е посочил, че сумата 114 500,00 лв. е формирана от декларирани и обложени доходи, както следва: за 2016 г. 37 792,18 лв.; за 2018 г. 37 396,18 лв.; за 2019 г. 3 951,71 лв. и доход от Англия в размер на 40 000,00 лв. Правилно посочените суми не са възприети от ревизиращите органи и от съда, тъй като, от една страна, сочената за начално салдо сума надвишава многократно заявения при предходното контролно производство размер, а от друга лицето, чиято е доказателствената тежест да установи сочените благоприятни за него факти, не представя годни и относими доказателства в подкрепа на твърденията си. Това е така, тъй като в размера на сочените постъпления за 2016 и 2018 г., освен доходи от Булнорд Груп ЕООД по ДУК, се включват и суми, за които в рамките на проверката за съпоставка на имуществото и доходите на физическо лице е установено, че представляват доходи от други източници по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, като лицето е поканено да подаде ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ. Декларираните суми не представляват обаче налични парични средства в брой, а доход с неустановен източник, формиран при извършената съпоставка. Сумата 3 951,71 лв., посочена от Ц. като налични парични средства, придобити през 2019 г., също не представлява налични парични средства в брой, а установено превишение на получените доходи спрямо имуществото на лицето, за която също, след покана от приходните органи, е подадена ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ. Неоснователно в касационната жалба се твърди, че от ревизиращите е допуснато нарушение на чл. 55, ал. 1 ДОПК, което е игнорирано от съда. Видно от ИПДПОЗЛ от 03.11.2023 г. на лицето е указано да представи легализиран превод на документите за получени доходи извън страната, което не е сторено. Същевременно, следва да се съобрази, че въпреки неизпълнението на дадените от приходните органи указания, в приходната част на съпоставките за 2020 и 2021 г. са включени доходи, получени във Великобритания за посочените периоди. Правилен и обоснован е изводът на съда за недоказаност на твърденията за дарени суми от М. Ц. (баща на ревизирания) съгласно представени договори за дарение, както следва: на 03.01.2020 г. 81 000,00 лв., на 06.04.2020 г. 88 000,00 лв. и на 02.07.2020 г. 47 000,00 лв. Както вече бе посочено, на лицето е извършена проверка за съпоставка на имуществото и доходите на физическо лице за периода 2016 г. 2020 г., предхождаща процесната ревизия, приключила с Протокол от 15.06.2022 г., в рамките на която Ц. не е посочил получени дарения. Твърдения в този смисъл лицето въвежда едва в хода на проверка за установяване на факти и обстоятелства за периода 01.01.2020 г. 31.12.2021 г. по отношение на извършено финансиране дейността на Булнорд Груп ЕООД, приключила с Протокол П-04001522183055-073-001/18.05.2023 г. Същевременно, недоказани са и твърденията, че посочените суми са придобити от дарителя в резултат на разпределени дивиденти от реализирана печалба от дружества, чийто собственик на капитала е. В тази насока не са представени никакви писмени доказателства, в т.ч. за счетоводно отразяване в дружествата на разходи за дивиденти, документи, отразяващи изплащането им, както и за плащане на дължимия данък. Не е допуснато и съществено процесуално нарушение от съда в производството по оспорване на авторството на представените разписки към договорите за дарение. Съдът изрично е указал на страната, че носи доказателствената тежест за доказване автентичността на положените подписи за предал сумата, като жалбоподателят (в първоинстанционното производство) е ангажирал единствено свидетелските показания на дарителя М. Ц. (баща). За да не ги кредитира, административният съд правилно и съгласно чл. 172 ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК е съобразил, че свидетелят е заинтересован в полза на сина си, като е извършил и преценка на показанията с оглед другите данни по делото, които също не подкрепят твърденията, че бащата е разполагал с дарените суми и действително ги е предоставил на сина си. Следва да бъде споделен и изводът на съда, според който не е доказано получаване на сума в общ размер от 43 000,00 лв. от М. Ц. и Б. Ц. баба и дядо на ревизираното лице. В подкрепа на твърденията за получена сума е представена нотариално заверена декларация от 11.10.2021 г., с която М. и Б. Ц. декларират, че за периода 2016 г. 2021 г. са предоставили безвъзмездна финансова помощ на внука си Б. Ц. в размер на 43 000,00 лв. Същевременно, в представени при ревизията писмени обяснения лицата са заявили, че сумите са предоставени през 2020 г. и 2021 г., но не е съставен документ между страните с оглед близките им роднински връзки, в който смисъл са и свидетелските показания на М. Ц.. В хода на процесната ревизия обаче от задълженото лице е представен Договор за безвъзмездна финансова помощ от 01.12.2018 г., съгласно който М. Ц. ще предостави на Б. Ц. сума в размер на 43 000,00 лв. на траншове под 10 000,00 лв. за срок от 6 години. Както е прието от приходните органи и от съда, представените доказателства и обяснения са взаимно противоречиви, поради което правилно е формиран извод, че не следва да се кредитират, тъй като са съставени с оглед нуждите на ревизията. Дори да се приеме, че лицата са имали финансовата възможност да спестят и предоставят на Ц. посочената сума, не се установява средствата в действителност да са му предоставени, както и начинът и мястото на съхранението им преди дарението. Противно на твърденията, изложени в касационната жалба, в съответствие с чл. 202 ГПК във вр. § 2 от ДР на ДОПК, съдът е обсъдил заключението по приетата съдебно-счетоводна експертиза, като е изложил мотиви за некредитирането му. Вещото лице е преизчислило паричните потоци при включване на сумите по договорите за дарение и договора за предоставяне на безвъзмездна финансова помощ, които съгласно мотивите на съдебния акт не е доказано да са предоставени на ревизираното лице. По гореизложените съображения настоящият касационен състав приема, че решението, като правилно постановено, следва да бъде оставено в сила. Съобразно изхода на делото и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК в полза на НАП се следват разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение, в размер на 2 066,00 лв. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение