Решение № 4876 от 15.04.2021 г. на ВАС по адм. д. № 11781/2020 г.

Решение № 4876 от 15.04.2021 г. на ВАС по адм. д. № 11781/2020 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК вр. с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Слав строй" ООД, притежаващо ЕИК [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, ж. к. "Драгалевци", ул. "Нарцис", № 5, подадена чрез адвокат - пълномощник против Решение № 928/14.02.2020 г. на Административен съд София - Град, Първо отделение, 42 състав, постановено по адм. д. № 9332 по описа за 2017 г. на този съд, поправено с Решение № 4094/22.07.2020 г. на същия съд, по това дело. С решенията е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА № Р -22221715004847 - 091 от 12.12.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. София в часта, потвърдена и изменена с Решение № 838/31.05.2017 г. на и. д. директор на Д "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП, относно: Отказано право на данъчен кредит в размер на 112071, 36 лв. по фактури, издадени от ИК "Илинда" ЕООД и от "ОЕМ" ЕООД, ведно с лихви в размер на 71489, 25 лв.; Допълнително е определен корпоративен данък, както следва: За 2010 г. - в размер на 37695, 60 лв. с лихва от 28834, 21 лв. и за 2013 г. - в размер на 32894 лв. с лихва от 9032, 11 лв.; Определено е задължение за данък по чл. 42 ЗДДФЛ за 2013 г. в размер на 3004, 11 лв. с лихва от 914, 35 лв.; Определени са задължения за ДОО за 20102 г., 2013 г., 2014 г., 2015 г. в общ размер на 18351, 97 лв. с лихви в общ размер 4635, 63 лв.; Задължения за вноски за ДПЗО - УПФ за 20102 г., 2013 г., 2014 г., 2015 г. в общ размер на 5492, 50 лв. с лихви в общ размер на 1345, 57 лв.; Задължения за ДОО за 2012 г., 2013 г., 2014 г., 2015 г. в общ размер на 18351, 97 лв. с лихви в общ размер на 5635, 63 лева; Задължения за вноски за ДЗПО - УПФ за 20102 г., 2013 г., 2014 г. и 2015 г. в общ размер на 5492, 50 лв. с лихви в общ размер на 1345, 57 лв.; Задължения за вноски за здравно осигуряване за 20102 г., 2013 г., 2014 г. и 2015 г. в общ размер 9342, 42 лв. с лихви в общ размер 2266, 47 лева. В полза на Д "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 5821, 79 лева. Касаторът твърди, че обжалваното съдебно решение е неправилно по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК, т. к. е постановено в нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и е необосновано. Конкретните оплаквания са изложени в много подробна касационна жалба, в която се акцентира, че съдът трябвало да прецени писмените доказателства, събрани в съдебното производство и да обсъди заключението по ССчЕ съобразно разпоредбата на чл. 202 ГПК. Според касатора са събрани достатъчно убедителни доказателства за реалност на процесните доставки, счетоводството на "Слав строй" ООД е водено редовно, незаконосъобразно е увеличен ФР на дружеството, на основание чл. 26, т. 2 вр. с чл. 10, ал. 1 ЗКПО и е определен корпоративен данък. В КЖ се сочи, че "Слав строй" ООД е командировало работници във ФРГ и в Република Чехия за период по - малък от 30 дни, вследствие на което липсва основание за допълнителното определяне на задължения по КСО. Касаторът е аргументирал доводите си чрез съпоставянето им със всеки пункт от заключението по ССчЕ, пледирал е за уважаване на КЖ и присъждане направените разноски за всички инстанции. Ответникът по КЖ - Д "ОДОП" - София при ЦУ на НАП, представлявана от директора, е оспорила жалбата с доводи, поддържани от процесуален представител. Моли за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на ВАП дава заключение за неоснователност на КЖ. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на КЖ, валидността, допустимостта и правилността на поправеното обжалвано решение, след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прецени КЖ като процесуално допустима, защото е депозирана от страна по делото, в срок и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт. Разгледана по същество КЖ е неоснователна по отношение допълнително определените задължения по КСО, ЗЗО и е основателна в останалата нейна част. По делото е установено следното: Отказано е правото на данъчен кредит по фактури, издадени от ИК "Илинда" ЕООД, (л. 384 от делото) по доставки с предмет: отпечатване на рекламни материали, листовки, диплянки - пълноцветни, брошури, разпространение на рекламни материали в Бургаска област по договор, дизайн, оформление и печат на рекламни брошури, пълноцветни 64 стр., разпространение на рекламни материали във Варненска област по договор, транспортни услуги по сключен договор, изработване на ТВ клип по договор - рекламен, изработване на аудиореклама - 180 секунди, дизайн, оформление на 4 вида рекламни материали, предпечатна подготовка, поръчкови снимкови материали 56 броя, маркетингово проучване на имотния пазар по договор, оформление, печат и хартия на рекламни брошури и разпространение в Софийска област. Фактурите са включени в дневниците за продажби на доставчика за съответните данъчни периоди. Към възражението срещу РД са приложени фактури, по които решаващият орган е признал ПДК, приемо - предавателни протоколи, договор от 1.08.2010 г., сключен между "Слав строй" ООД - възложител и ИК "Илинда" ЕООД - изпълнител. за отпечатване на брошури, билбордове, рекламна страница във вестник "Пулс" и други рекламни материали, както и същите да бъдат разпространени. С жалбата до директора на Д "ОДОП" - София при ЦУ на НАП е депозиран договор от 10.02.2009 г. за наемането на приземен етаж с площ от 350 кв. метра. Събрани са още счетоводни амортизационни планове, оборотни ведомости и разплащателни ведомости на доставчика, рекламни брошури, листовки и флаери, страници на вестник "Пулс", заповеди за командировка, Удостоверения А1, част от спорните фактури с приемо - предавателни протоколи към тях. Към жалбата до съда са приложени всички фактури с фискални бонове и протоколи, а така също договор от 1.06.2010 г., сключен между жалбоподателя и доставчика за отпечатването на материали, разпространението им в Бургаска и Врачанска област. Представени са два приемо - предавателни протокола. Отказано е право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "ОЕМ" ЕООД, (л. 384) по доставки с предмет: Печат на пълноцветни флаери, предпечат, дизайн и печат на рекламни материали, предпечатна подготовка, печат и книговезване на каталог, печат на листовки 4+4 цвята, формат А4, печат и разпространение до пощенска кутия на рекламни материали по договор, отпечатване и разпространение до пощенска кутия на рекламни материали по сключен договор, отпечатване на рекламни брошури - 4 цвята. В депозираните обяснения доставките е отбелязал, че е сторнирал част от фактурите, а с жалбата до съда са представени всички фактури, ведно с приемо - предавателни протоколи към тях. Приходните органи са констатирали неизвършване на доставките от дружествата и създаването на привидност, липсата на материална и техническа обезпеченост, като ПДК е отказано на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 вр. с чл. 69, ал. 1, т. 1 вр. с чл. 6 вр. с чл. 9 и чл. 25, ал. 1, ал. 2 ЗДДС. Начислена е лихва върху главниците. В частта по ЗКПО е увеличен ФР на "Слав строй" ООД за 2010 г. и за 2013 г., т. к. дружеството е включило като разход сумите по част от фактурите с непризнато ПДК. Според приходните органи в случая липсват реално извършени доставки, а счетоводния разход не е обоснован документално чрез първичен счетоводен документ, отразяващ вярно стопанската операция. На основание чл. 26, т. 2 ЗКПО (в приложимата за периодите редакция), е преобразуван ФР в посока на увеличение. Съобразен е внесения корпоративен данък и е определена разлика за довнасяне, като за останалите данъчни периоди са начислени съответните лихви. За периода от м. януари до м. март, от м. май до м. август и м. декември 20103 г. в подадените от жалбоподателя декларации обр. 6, не са декларирани задължения за данък, въпреки, че в подадените декларации обр. 1 за същите периоди е отбелязан удържан данък по чл. 42 ЗДДФЛ. Поради това внесените от РЛ суми са разпределени за погасяване на други задължения. С РА са установени задължения за данък по чл. 42 ЗДДФЛ в размер на 3004, 11 лв. за 2013 г. и е начислена лихва - 914, 35 лева. В частта по КСО и ЗЗО е установено, че през 2012 г., 2013 г., 2014 г. и 2015 г. на "Слав строй" ООД в качеството му на работодател са издадени 49 броя Удостоверения А1, (л. 270 за сл.) за приложимото законодателство във връзка с командироване на работници/служители в други държави - членки на ЕС - РЧехия и ФРГ. Съгласно тези удостоверения работодателят е длъжен да прилага КСО при деклариране, начисляване и плащане на ЗОВ и данък върху доходите за лицата, командировани в други държави - членки. Приходните органи са проверили трудовите досиета на наетите работници/служители, констатирайки, че командироването им е за срок по - дълъг от 30 дни. Въз основа данните от разплащателните ведомости е установено, че разплащането е направено в съответната държава, където е бил командирован работника/служителя и са спазени минималните осигурителни прагове по основната икономическа дейност и квалификационна група професия, важащи за РБ. Прието е обаче, че в случая са налице основания за приложението на чл. 121, ал. 3 КТ, респективно осигурителните задължения е следвало да бъдат определени по правилото на чл. 6 а КСО, т. е. осигурителните вноски да се дължат върху получените брутни месечни възнаграждения, както и други доходи от трудова дейност в приемащата държава и в РБ, но върху не по - малко от минималните ставки за заплащане на труда в приемащата държава, а за работниците и служителите, командировани в държава, в която не са определени минимални ставки за заплащане - минималния осигурителен доход по чл. 6, ал. 2, т. 3 КСО и върху не - повече от максималния месечен размер на осигурителния доход по чл. 6, ал. 2, т. 1 КСО. Изискана е информация за размера на минималните ставки за заплащане на труд в сектор "Строителство" в Република Чехия и във ФРГ, след което ревизиращите органи са установили допълнителни задължения за осигурителни вноски за ДОО, за ДПЗО - УПФ, вноски за ЗО и са начислени лихви. Съдът е изслушал заключение по ССчЕ, изготвено от в. л. Г. З. и е приобщил като доказателства по делото всички писмени документи, включително тези, по които е работило вещото лице. Направил е правни изводи, че оспорения РА е валиден административен акт, издаден в изискуемата форма и без да са допуснати съществени нарушения на административно - производствените правила. Мотивирал се е, че жалбоподателят не е доказал реалността на доставките, не е кредитирал заключението на в. л., изложил е аргументи, че ангажираните писмени доказателства във фазата на съдебното производство са съставени за целите на обжалването. Позовал се е и на практика на СЕС, цитирана в мотивите на първоинстанционното решение. Административният съд е преценил като материалнозаконосъобразни констатациите от РА по ЗКПО, предвид нереалността на доставките и документалната необоснованост на процесните разходи във връзка с чл. 26, т. 2 и чл. 10 ЗКПО. Възприел е констатациите на ревизиращите органи по приложението на ЗДДФЛ, т. к. в декларациите обр. 6 не са декларирани задължения за данък и са начислени лихви. Аргументирал се е и относно законосъобразното определяне на задължения по КСО и ЗЗО. Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение не споделя първоинстанционните мотиви, касателно непризнатото право на приспадане на данъчен кредит, определянето на допълнителен корпоративен данък, на задължението по ЗДДФЛ и съответните им лихви. Основният аргумент на административният съд по отношение на реалността на доставките е свързан с некредитиране на данните, съдържащи се в писмените документи, депозирани пред съда и в заключението по ССчЕ. Следва да се има предвид, че липсата на материално - техническа обезпеченост на доставките не е сама по себе си решаващ критерии за отказ на ПДК. Въпреки това, по делото са събрани многобройни писмени документи, които доказват възможността на доставчиците да извършат процесните доставки, например: договори, приемо - предавателни протоколи, възлагателни писма, фактури, отчети за извършена работа, счетоводни регистри, справка за подадени уведомления по чл. 62 КТ, счетоводен амортизационен план, инвентарна книга, печатни рекламни материали, разрешение за строеж. Цитираните писмени документи не са оспорени от насрещната страна и са приобщени по делото с определение на съда. Нещо повече, с разпореждането си от 01.11.2017 г. административният съд е разпределил доказателствената тежест, указвайки на жалбоподателя да установи обстоятелства, описани в 11 пункта на разпореждането. С молба от 30.11.2017 г. адвокат - пълномощникът на "Слав строй" ООД е конкретизирал задачите, на които желае да отговори вещото лице. С определение от 12.12.2017 г. административният съд е допуснал ССчЕ, която да даде заключение по поставените въпроси. Същевременно съдът изрично е указал на жалбоподателя, че вещото лице няма удостоверителни функции, поради което непостъпването по делото на писмените доказателства ще бъде пречка да се кредитира експертното заключение. Поради това едновременно с представяне на заключението от в. л., в същото съдебно заседание жалбоподателят следва да осигури постъпването на писмените доказателства, ползвани от вещото лице и ненамиращи се в кориците на делото, така че да постъпят към доказателствения материал. Съдът е указал още на "Слав строй" ООД, че при непостъпване на същите, съдът ще преценява процесуалното поведение на дружеството по реда на чл. 161 ГПК. В изпълнение на тези указания жалбоподателят е депозирал молба на 11.07.2018 г., към която е приложил 154 броя писмени документи. Те не са оспорени от процесуалния представител на Д "ОДОП" - София при ЦУ на НАП, поради което касационната инстанция счита, че не са били съставени за целите на процеса. Всъщност, жалбоподателят е изпълнил конкретните съдебни указания, във връзка с разпределението на доказателствената тежест и приложението на чл. 202 ГПК. Тази разпоредба задължава съда да обсъди заключението заедно с писмените доказателства. Вещото лице Г. З. е изготвила заключение на 92 страници, към което са добавени Приложения на 21 страници. Експертът е посетил счетоводствата на "Слав строй" ООД и на счетоводните къщи, обслужващи доставчиците. В констативно - съобразителната част на заключението са описани поставените въпроси, относимите доказателства, констатациите на вещото лице, съпътстващите документи, свързани с фактурите. Експертът е проследил обвързаността им с договорите и с останалите документи, обезпечеността на доставките, приемо - предавателните протоколи, данните за плащания, последваща реализация и осчетоводявания. С оглед на процесуална икономия не следва да бъдат възпроизвеждани в цялост всички неоспорени констатации на експерта, но следва да се има предвид, че той е посочил например във връзка с договора от 1.08.2010 г., сключен между "Слав строй" ООД и ИК "Илинда" ЕООД, че трябва да се разглеждат не само процесните фактури, но и тези по които е признато ПДК, т. к. са издадени през същите данъчни периоди - м. 08 и м. 09.2010 г., респективно попадат в перида на сключените договори. По отношение договора за превоз от 2.06.2010 г. експертът е проверил пътните листи, съпоставени с протоколите, както и обстоятелството, че в листите за водач е вписан Г. А., използвал автомобил "Дачия 1304" с рег. [рег. номер на МПС]. Посоченото лице е работило по трудов договор в ИК "Илинда" ЕООД, а маршрута е бил одобрен от управителя В. Е.. Пътните листи съдържат дати и подписи. По договора за възлагане на маркетингово проучване е констатирано от вещото лице, че е съставен отчет за извършена работа, ведно с приемо - предавателен протокол. Експертът е описал в Приложение № 1 всеки протокол с датата и номера на фактурата, към която документа се отнася. Уточнено е, че протоколите по договора от 29.04.2013 г., сключен с "ОЕМ" ЕООД, се свързват с фактурите и по наименованието на услугата и по сумата. Вещото лице е записало срещу всяка фактура данните за нейното осчетоводяване, видно от Приложение № 3. Отбелязано е съгласно справката какви лица е имало назначени в дружествата през проверяваните периоди, включително секретар, книговезец, електротехник, строител, работници и с какви ДМА съгласно амортизационния план те са разполагали. Доставчикът ИК "Илинда" ЕООД е разполагало с печатарска машина "Доминант 714", с влагочно - шевна машина, с тристранен нож - АЗ Франция. Машините са заведени по сметка 205. Печатните материали са приложени по делото от л. 335 до л. 347. Представено е извлечение, касателно заприходяването на материалите: вестникарска хартия, картон, книговезка тел, копирна хартия, мастило и други подобни. Те са описани в регистрите по наименование, мярка, количество, единична цена, заведени и са изписани съгласно СС № 2 "Отчитане на материални запаси". Доставянето на материалите се потвърждава от съдържанието на оборотните ведомости за съответните периоди. Вещото лице е анализирало правилното осчетоводяване на разходите, свързани с процесните доставки. Експертът не е открил нелогични кореспонденции между счетоводните сметки и некоректни салда. Вещото лице е констатирало, че счетоводството на жалбоподателя е редовно водено. В с. з. на 12.07.2018 г. заключението по ССчЕ и писмените доказателства са приети без оспорване от страните, като процесуалният представител на ответника е заявил, че няма въпроси към експерта. С оглед на гореизложеното касационната инстанция счита, че незаконосъобразно е отказано ПДК на "Слав строй" ООД за процесните данъчни периоди. Доколкото приходните органи са преобразували ФР на жалбоподателя в посока на увеличение с разходите, квалифицирани поради нереалността на доставките като документално необосновани, то оспореният РА е незаконосъобразен и в частта за допълнително установения корпоративен данък. Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение преценява като необоснован РА в частта касателно определеното задължение за данък по чл. 42 ЗДДФЛ за 2013 г. в размер на 3004, 11 лв. с лихва от 914, 35 лева. Не е спорно, че "Слав строй" ООД е внесло на 27.08., на 09. 09. и на 8.11.2013 г. сумите общо в размер на 3004, 11 лв. по единната сметка на НАП с цел погасяване задълженията на дружеството за ДДФЛ. В РД не е конкретизирано какви други задължения според органите по приходите са погасени с превода на тази сума. В този смисъл е коректно възражението на касатора, че той няма как да защити правото си на погасяване на избраното от него данъчно задължение, опровергавайки недължимостта на други, неконкретизирани в РД и в РД по основание и размер задължения за погасяване. Касационната инстанция споделя мотивите на административния съд по отношение законосъобразното определяне на задълженията по КСО и ЗЗО. С придружително писмо, (л. 249), управителят на "Слав строй" ООД е представил заповеди за командировка в Германия и Формуляр А1. Спорът по делото е само по отношение периода на командироване, като жалбоподателят твърди, че той е бил до 30 дни. В заповедите обаче са посочени по - дълги периоди, надвишаващи 30 дни, например: К. Й. е командирован до гр. Мюнхен за времето от 21.04. до 31.12.2015 година; Р. О. е бил командирован за същия времеви период, А. Х. е бил командирован до гр. Мюнхен за времето от 13.10.2014 г. до 31.10.2015 година, а Б. Х. - за времето от 8.10.2014 г. до 31.10.2015 година. Вещото лице З. е констатирало, че основанието за командироване е чл. 121 вр. с чл. 215 КТ, като продължителността на командировката на лицата е била повече от 30 календарни дни за всеки от тях. Решението на административния съд в тази част е правилно и следва да бъде оставено в сила. Разноски: В производството пред АССГ, "Слав строй" ООД е направило разноски общо в размер на 8915 лв., (включително за адвокатски хонорар - 7900 лв.), а в производството пред ВАС, Осмо отделение - общо в размер на 9600 лв., (включително за адвокатски хонорар - 7900 лева). Разноските общо за двете инстанции са в размер на 18515 лева, като съразмерно на защитения интерес - 295940 лева, жалбоподателят има право на разноски за всички инстанции - общо в размер на 16241 лева. Възражението на процесуалния представител на Д "ОДОП" - София при ЦУ на НАП за прекомерност на заплатеното адвокатско възнаграждение е неоснователно, т. к. същото е в размер, доближаващ се до размера по чл. 8 вр. с чл. 7, ал. 2, т. 5 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Заплатените адвокатски възнаграждения в цитираните по - горе размери са съобразени с фактическата и правна сложност на делото. Съразмерно на защитения интерес по отхвърлената част на жалбата, ответната по нея страна има право на юрисконсултско възнаграждение в размер на 1773 лв за всяка инстанция, определено по чл. 8 вр. с чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Общо дължимото юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции е в размер на 3546 лева. След компенсация в полза на "Слав строй" ООД следва да бъдат присъдени разноски за двете производства - общо в размер на 12695 лева. Водим от гореизложеното и в този смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение