Решение № 12309 от 1.12.2021 г. на ВАС по адм. д. № 9506/2019 г.

Производството е по реда на чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по жалба на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при ЦУ на НАП срещу Решение 3424/20.05.2019 г., постановено по адм. дело 4505/2017 г. по описа на Административен съд София-град, с което по жалба на Верос Констръкшън ЕООД (в несъстоятелност) е отменен Ревизионен акт 141402340/20.08.2014 г., издаден от органи по приходите и потвърден с Решение 314/04.03.2015 г. на Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с което е ангажирана отговорността на дружеството по реда на чл. 177 ЗДДС за задължение в размер на 1 275 106 лв. В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради противоречие с материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост, съставляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излагат се твърдения, че при повторното разглеждане на делото административният съд не е спазил указанията на ВАС във връзка с назначената по делото СИЕ. Касаторът счита, че е налице съществено отклонение от пазарните стойности, което обуславя ангажиране на отговорността на ревизираното дружество по реда на чл. 177 ЗДДС. В тази връзка развива съображения, че Верос Констръкшън ЕООД и доставчикът му по спорната фактура са свързани лица, поради което е доказана презумпцията за знание, че данъкът няма да бъде внесен. Моли за отмяна на атакуваното решение и за присъждане на сторените разноски. Ответникът по касационната жалба Верос Констръкшън ЕООД, представлявано от синдика М. Стамболиева, чрез адв. Л. Славов, оспорва жалбата и моли да бъде оставено в сила решението на административния съд. Претендира присъждане на разноски, представляващи адвокатско възнаграждение. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество тя е неоснователна. Производството е второ по реда си пред настоящата инстанция. При предходното разглеждане на делото състав на АССГ, с Решение 6726/04.11.2015 г., постановено по адм. дело 3595/2015 г., е отменил по жалба на Верос Констръкшън ЕООД процесния ревизионен акт. С Решение 5235/26.04.2017 г., постановено по адм. дело 2006/2016 г., състав на Осмо отделение на ВАС е отменил решението на АССГ, като е върнал делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд със задължителни указания при новото разглеждане, а именно да се дадат конкретни и подробни указания по доказателствената тежест във връзка с установяване дали пазарната цена на разходите се отличава значително от стойността на спорната фактура, като при необходимост да се назначи експертиза, чиято задача да е изследване на реални пазарни аналози, а не на статистически данни. При новото разглеждане на делото Административен съд София-град е уважил жалбата на дружеството, като е отменил Ревизионен акт 141402340/20.08.2014 г., издаден от органи по приходите и потвърден с Решение 314/04.03.2015 г. на Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП. От фактическа страна е установено, че ревизираното лице е продало на СВ-БГ ООД изградени в степен груб строеж обекти срещу продажната цена общо от 8 000 000 лв. без ДДС, от които при сключване на договора са заплатени 85 000 лв., а остатъкът от продажната цена е предвидено да бъде заплатен на отделни части в конкретни, посочени в НА, срокове. От своя страна, СВ-БГ ООД е издал на ревизираното дружество 2 фактури за продажба на офиси, апартаменти и паркоместа по договор с данъчна основа 7 929 166.67 лв. и ДДС 1 585 833.33 лв. Във връзка с това, на 17.07.2007 г. е сключен договор между СВ-БГ ООД, като изпълнител, и Верос Констръкшън ЕООД, като възложител, с предмет възмездно извършване на строително-монтажните работи (СМР) на процесната сграда. За услугата СВ-БГ ООД е издал на ревизираното дружество процесната фактура 202 от 27.02.2009 г., с данъчна основа 6 375 530 лв. и ДДС 1 275 106 лв., с предмет СМР по договор, към която е представен приемо-предавателен протокол. Плащането е извършено чрез прихващане с вземането по фактурата, издадена от Верос Констръкшън ЕООД с предмет-продажба на апартаменти и офиси. По делото не се спори относно реалността на доставката. За да постанови този резултат, съдът съгласно чл. 168 във вр. с чл. 146 от АПК е приел, че обжалваният ревизионен акт противоречи на материалните разпоредби и не е съответен на целта, преследвана от закона. Изложени са съображения, че разпоредбата на чл. 177, ал. 2 във вр. чл. 177, ал. 3, т. 2, предложение трето от ЗДДС, с което данъчния орган е обосновал издаването на процесния ревизионен акт, не следва да намери приложение. Аргументите в тази насока са, че само първите две предпоставки са осъществени към момента на ревизията доставчикът СВ-БГ ООД не е внесъл дължимия данък, което е установено с влязъл в сила ревизионен акт, и получателят Верос Констръкшън ЕООД е упражнил право на приспадане на данъчен кредит. Съгласно назначената по делото СИЕ обаче, кредитирана от съда и неоспорена от страните, разликата между фактурираната стойност на извършената услуга СМР, надвишава с 6,5% пазарните стойности, което не може да бъде прието за съществено отклонение, поради което процесният ревизионен акт се явява незаконосъобразен. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Съдът подробно е установил и описал фактическата обстановка, обсъдил е доказателствата по делото и възраженията на страните, като е изпълнил задължителните указания при повторното разглеждане на спора и при правилно тълкуване и приложение на материалния закон е извел самостоятелни и обосновани правни изводи, които напълно се споделят от настоящата инстанция. Следва да се посочи, че настоящото производство е било спряно с определение от 26.02.2020 г. на ВАС, тъй като е установено, че е образувано тълкувателно дело 6/2019 г. на ОСК на ВАС за приемане на тълкувателно решение по въпроса Нищожен ли е ревизионен акт, издаден на регистрирано лице получател по облагаема доставка, на основание чл. 177 от ЗДДС, когато с предходен ревизионен акт на същото лице не е коригирано извършеното от него приспадане на данъка, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен от друго лице данък, в случай че въпросният акт не е издаден по реда на чл. 133 и чл. 134 ДОПК за изменение на задължения, установени с влязъл в сила ревизионен акт?. На така поставения въпрос е даден отговор с Тълкувателно решение 6/15.04.2021 г., като съдиите приемат, че такъв ревизионен акт не е нищожен. По касационните оплаквания: Противно на твърденията, изложени от касатора, при повторното разглеждане на делото, Административен съд София-град е спазил задължителните указания, дадени с Решение 5235/26.04.2017 г., постановено по адм. дело 2006/2016 г., състав на Осмо отделение на ВАС. Видно от преписката по делото, с Определение 5056/19.07.2017 г. съдът е указал на касатора по настоящото производство, че е в негова тежест да докаже, че сделката е привидна или че заобикаля закона, което не е сторено, както и дали дължимият данък е внесен от доставчика СВ-БГ ООД, от което и произтичат задълженията му, за които се ангажира отговорността на Верос Констръкшън ЕООД. С протоколно определение от 22.11.2017 г. е допуснато изготвяне на СИЕ, имаща за цел да установи дали фактурираната цена по фактурата, издадена от доставчика СВ-БГ ООД към Верос Констръкшън ЕООД, съответства на пазарната цена на облагаемата доставка. Изрично е указано на вещото лице, че експертизата следва да бъде изготвена по пазарни аналози, а не по статистически данни, като изготвеното заключение е съобразено с така поставената задача. По отношение на твърденията, че е налице съществено отклонение от пазарните стойности, което обуславя ангажиране на отговорността на ревизираното дружество по реда на чл. 177 ЗДДС същите са неоснователни. Както и вещото лице посочва, не е възможно фактурираната доставка и пазарните цени да са 100% идентични, тъй като оценяваният обект (сграда) е с по-сложна конструкция и с малко по-голям обем от някои от използваните пазарни аналози. Настоящият състав също счита, че разлика от 6,5% в полза на процесната доставка не може да се приеме за съществено отклонение, което да доведе до ангажиране на отговорността на дружеството по смисъла на чл. 177, ал. 2 във вр. чл. 177, ал. 3, т. 2, предложение трето от ЗДДС. Не могат да бъдат споделени и възраженията относно наличието на свързаност между СВ-БГ ООД и Верос Констръкшън ЕООД, доколкото посредством тях се цели да се докаже наличието на знание у дружеството, че данъкът няма да бъде внесен. Както правилно е изложил и първоинстанционният съд, разпоредбата на чл. 177 ЗДДС урежда особен вид солидарна отговорност, представляваща изключение от правилото, че данъкът се дължи от доставчика, поради което текстът на разпоредбата следва да се тълкува стриктно. В този смисъл чл. 177, ал. 2 и ал. 3 посочват изчерпателно при наличие на кои предпоставки следва да се приеме, че отговорността на третото лице може да бъде ангажирана, като свързаност по смисъла на § 1., т. 3 от ДР на ДОПК между доставчика и получателя по облагаемата доставка не е сред елементите на фактическия състав. В случая твърденията на данъчния орган, че ревизираното лице е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен, тъй като облагаемата доставка е на цена, която значително се отличава от пазарната, е недоказано и несъответно на установената по делото фактическа обстановка. В заключение следва да се посочи, че като е отменил процесния ревизионен акт първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което не страда от пороците, изложени в касационната жалба и следва да бъде оставено в сила. Решението на административния съд е съответно и на Тълкувателно решение 6/15.04.2021 г., доколкото по настоящото производство има данни, че на Верос Констръкшън ЕООД е извършена предходна ревизия, при която не са установени задължения по реда ЗДДС. При този изход на спора разноски за касационното производство се дължат на дружеството ответник по касация в размер на 13 000 лв., представляващи платено адвокатско възнаграждение по договор за правна защита и съдействие. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, пр. първо от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение