Решение № 3348 от 19.3.2024 г. на ВАС по адм. д. № 7956/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационната жалба на "Златна сръбска скара 2" ЕООД, [ЕИК], гр. София, [улица], представлявано от управителя М. Младенович, подадена чрез пълномощника му адв. Динева, срещу Решение 3912 от 13.06.2023 г. на Административен съд Софияград (АССГ), постановено по адм. д. 3479/2021 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) Р-22221019008105-091-001/26.10.2020 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходите (ТД на НАП) София, потвърден с Решение 105/19.01.2021 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) София при Централното управление на НАП, с който е ангажирана отговорността на дружеството по реда на чл. 177 ЗДДС за дължим и невнесен от Ейч ар ес темп ООД данък върху добавената стойност в размер на 26 655,47 лв. и лихви за просрочие 6 174,13 лв. по 9 фактури, издадени през данъчни периоди от м. 02.2018 г. до м. 10.2018 г. и в полза на ответника са присъдени разноски в размер на 3 276,34 лв.

Наведени са трите категории касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК, чието осъществяване се аргументира с пропуск на съда да се произнесе по възраженията на дружеството за незаконосъобразност на РА, за необоснованост на извода, че от доказателствата по делото се установява субективният елемент от фактическия състав на отговорността по чл. 177 ЗДДС. Акцентира се върху обстоятелството, че доставчикът и получателят нямат качеството свързани лица по смисъла на § 1, т. 34 ДР на ЗДДС вр. § 1, т. 3 ДР на ДОПК, а данните, че част от съдружниците в Златна сръбска скара 2 ООД след напускането му са придобили същото качество в Ейч ар ес темп ООД и че двете дружества че се обслужват от един счетоводител не обуславят извод, че отношенията помежду им надхвърлят обичайните рамки. По тези съображения се претендира отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА, както и да му бъдат присъдени сторените разноски. В открито съдебно заседание дружеството се представлява от адв. Динева, която поддържа касационната жалба по изложените в нея основания.

Ответникът по касационната жалба, директорът на Дирекция ОДОП София, оспорва същата чрез пълномощника си юрк. Николова по съображения, изложени в хода на устните състезания. Иска от съда да остави в сила решението на административния съд, както и да му присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 3276,36 лв.

Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, в състав на Първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, неоснователна, поради следните съображения:

Настоящата касационна инстанция преценява решението на административния съд като валидно и допустимо. Правилно съдът е приел, че РА е валиден акт, издаден от компетентни органи в предвидената от закона форма след ревизионно производство, възложено също от компетентен орган.

С оспорения пред АССГ ревизионен акт на Златна сръбска скара 2 ЕООД е вменена отговорност за задълженията за данък върху добавената стойност (ДДС) по чл. 177 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в общ размер на 26 655,47 лв. деклариран и невнесен от неговия пряк доставчик "Ейч ар ес темп" ООД за данъчните периоди от м. февруари 2018 г. до м. октомври 2018 г., и лихви за просрочие, изчислени към датата на акта в размер на 6 174,13 лв.

Въз основа на установените от него факти административният съд е приел, че органите по приходите са доказали наличието на предпоставките по чл. 177, ал. 1 ЗДДС, както и субективният елемент по чл. 177, ал. 2, предложение първо от същия закон, а именно знанието на получателя по облагаемите доставки, че данъкът във връзка с тях няма да бъде внесен от доставчика.

Безспорни са установяванията в хода на ревизионното производство, обективирани в ревизионния доклад (РД), че:

1. "Ейч ар ес темп" ООД в ревизираните периоди осъществява в полза на "Златна сръбска скара 2" ЕООД, което извършва ресторантьорство, облагаеми доставки с предмет услуга по предоставяне на персонал, за които му издава процесните 9 фактури.

1. "Златна сръбска скара 2" ЕООД е ползвало право на приспадане на ДДС по издадените му от "Ейч ар ес темп" ООД 9 фактури.

1. Обстоятелството, че са налице материалноправните предпоставки за упражняване правото на приспадане на ДДС от ревизираното дружество, също не е спорно между страните по делото.

1. Доставчикът е начислил ДДС по 9-те фактури за данъчните периоди от м. 02.2018 г. до м. 10.2018 г. и продажбите са отразени в отчетните му регистри по чл. 124, ал. 1, т. 2 ЗДДС, дължимият данък не е внесен.

1. Не са представени документи за плащане по фактурите нито от доставчика, нито от получателя по тях.

1. По данни от Търговския регистър преди ревизираните периоди съдружници в Златна сръбска скара 2 ЕООД са Д. Михайлович, М. Ранджелович, С. Коцич и Н. Цветанович, които към датата на издаване на РА са съдружници в Ейч ар ес темп ООД

1. Справките-декларации на двете дружества са подавани от един IP адрес с КЕП на Г. Ангелов, който е съдружник в Ейч ар ес темп ООД с дял 996 лв. от общия капитал 1000 лв.

При така установените факти обосновано първостепенният съд е приел за доказани предпоставките за ангажиране на отговорността на "Златна сръбска скара 2" ЕООД за ДДС, дължим и невнесен от неговия пряк доставчик "Ейч ар ес темп" ООД, регламентирани в чл. 177, ал. 1 ЗДДС.

Като изключение от механизма на ДДС, съществена част от който е правото на приспадане на данъчен кредит, разпоредбата на чл. 177, ал. 1 следва да се тълкува стриктно. Тя дефинира възможността за ангажиране на отговорност на регистрирано лице, което е получател по облагаема доставка, за дължимия и невнесен данък от друго регистрирано лице, доколкото е ползвало право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък. Тази отговорност се реализира, когато регистрираното лице е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен, и това е доказано от ревизиращия орган по реда на чл. 117 120 от ДОПК (чл. 177, ал. 2 ДОПК).

Във фактическия състав на отговорността по чл. 177 ЗДДС липсват нормативно установени условия, при съществуването на които знанието се счита за съществуващо към релевантния момент. Затова относими към преценката за наличието му са обективни факти, чието проявление сочи, че на лицето е било известно или че на лицето не е възможно да не е било известно обстоятелството, че данъкът няма да бъде внесен. В т. 59 и т. 61 от решение по обединени дела С-439/04 и С-440/04 на Съда на Европейския съюз се подчертава, че въз основа на обективни фактори се извършва преценка относно това дали данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че със своята покупка, е участвало в сделка, свързана с измамно избягване на ДДС.

От значение за преценката дали данъчно задълженото лице следва да бъде държано отговорно за чуждото задължение е дали то действало добросъвестно и е предприело разумни мерки в рамките на собствените си възможности. Следователно наличието на знание следва логически да се изведе от конкретни обективни факти от действителността, чиято кумулативна даденост указва, при липса на друго логично обяснение, на наличие на такова субективно отношение към неплатеното чуждо задължение.

Настоящият съдебен състав намира за обоснована тезата, че липсата на плащане на стойността, вкл. данъка, по деветте фактури, е обективно обстоятелство, сочещо на наличието на знание у получателя по доставките, че доставчикът няма да внесе дължимият във връзка с тях ДДС. Това е така, защото задължението за ДДС е на получателя, а доставчикът е длъжен да администрира данъка в съответствие с изискванията на ЗДДС да го начисли, да го събере от получателя и да го внесе в бюджета (виж т. 21 от решението на СЕС от 21.02.2008 г. по дело С-271/06, Netto Supermarkt). При липсата на плащане в пари на цената на услугите с включения в нея ДДС получателят по доставките не може да има разумно очакване, че доставчикът ще изпълни задължението си за внасяне на начисления ДДС по тях, е последователно възприетото от касационните състави на Върховния административен съд разбиране, на което се позовава и прокурорът във Върховната прокуратура в своето заключение.

Основателен е касационният довод, че приложението на института по чл. 177 ЗДДС не изисква непременно доставчикът и получателят да са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК. Обективен критерий, обосноваващ извод за наличие на знание в хипотезата на чл. 177, ал. 2 ЗДДС, са действителните отношения между страните, надхвърлящи рамките на обичайните делови отношения между доставчик и получател по доставка. Действително, според вписаните в Търговския регистър данни част от съдружниците в Ейч ар ес темп ООД са имали същото качество в Златна сръбска скара 2 ЕООД. Сам по себе си този факт не обуславя извод за знание, че начисленият по доставките ДДС няма да бъде внесен. Установеното неплащане по фактурите, ценено в съвкупност с обстоятелството, че справките-декларации по ЗДДС и на ревизирания търговец, и на доставчика в спорните периоди са подадени от един IP адрес и са подписани с КЕП, чийто титуляр е управителят на Ейч ар ес темп ООД Г. Ангелов, е съществена индиция, че получателят по доставките е бил наясно, че начисленият по тях ДДС няма да бъде внесен.

По изложените съображения касационната инстанция приема, че решението на Административен съд София-град е постановено в съответствие с материалния закон и следва да бъде оставено в сила.

При този изход на спора и при своевременно заявеното искане на ответника по касация се следва юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция в размер на 3276,36 лв.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК Върховният административен съд, състав на Първо отделение