Решение № 1794 от 7.02.2011 г. на ВАС по адм. д. № 9912/2010 г.

Решение № 1794 от 7.02.2011 г. на ВАС по адм. д. № 9912/2010 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново срещу решение № 294/6.07.2010 г. по адм. д. № 946/2009 г. на Административен съд Велико Търново, с което е отменен ревизионен акт № 110900278/23.09.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Ловеч, потвърден с решение № 513/23.11.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ" - Велико Търново, в обжалваната част, с която за данъчен период м. 12.2008 г. е начислен ДДС в размер на 17 629,85 лв., и по касационна жалба, подадена от "Уолтопия" ООД - с. Крушуна срещу същото решение в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството.

И двете касационни жалби съдържат доводи за неправилност на решението в съответната обжалвана част и се иска отмяната му.

Представителят на Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново и за основателна касационната жалба на "Уолтопия" ООД - с. Крушуна.

Касационните жалби, като подадени в срок и от надлежни страни, са процесуално допустими.

Разгледана по същество, касационната жалба на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново е основателна, а касационната жалба на "Уолтопия" ООД - с. Крушуна е неоснователна.

Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА в частта, с която:

• не е признато намаление на данъчната основа за данъчен период м. 12.2008 г. със сумата 91 873, 16 лв. по КИ № 177/20.12.2008 г. към фактура № 136/8.08.2008 г.;

• е начислен ДДС в размер на 17 629,85 лв. за данъчен период м. 12.2008 г. по фактура № 178/20.12.2008 г.

• не е признато намаление на данъчната основа за данъчен период м. 03.2009 г. със сумата 9564, 13 лв. по КИ № 210/12.03.2009 г., издадено към фактура № 178/20.12.2008 г.

С решението АС - В. Търново е оставил без разглеждане като процесуално недопустима жалбата на дружеството срещу РА в частта за непризнатото намаление на данъчната основа за данъчен период м. 03.2009 г. със сумата 9564, 13 лв. по КИ № 210/12.03.2009 г., издадено към фактура № 178/20.12.2008 г. с предмет "изкуствена стена" и производството в тази част е прекратено.

Решението в прекратителната част, имащо характер на определение, не е обжалвано и е влязло в сила.

Предмет на обжалване пред настоящата инстанция е решението в отменителната част, по касационната жалба на ДД "ОУИ" и в отхвърлителната част, по касационната жалба на "Уолтопия" ООД.

По касационната жалба на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново:

За да отмени РА в частта, с която е начислен ДДС в размер на 17 629, 85 лв. за данъчен период м. 12.2008 г. съдът е приел, че е налице погрешно издаден документ - фактура № 136/8.08.2008 г., която е била предмет на предходна ревизия и е начислено ДДС от администрацията със стабилен ревизионен акт. Втората издадена фактура не документира доставка - нито друг ВОД, нито доставка по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС и е недопустимо повторното облагане на същата доставка, по правилото на чл. 67, ал. 1 от ЗДДС, докато по предходната фактура облагането е по правилото на ал. 2. Тезата на администрацията, че е налице някаква облагаема със ставка 20 % доставка, която не е ВОД към "B-Climb S. C. P." не се споделя от решаващия съд, тъй като тя би представлявала същностно противоречие по арг. от чл. 11, ал. 2 от ЗДДС. Съдът е приел, че ако се поддържа тази теза, е следвало администрацията да установи надлежно кой е получател на посочената в нея стока, а в тази насока нито са събирани доказателства, нито са правени доказателствени искания, нито се твърди наличието на такива. Обстоятелството, че тази фактура също е грешно издадена в резултат на неправилното приложение на нормите на ЗДДС и ППЗДДС не води до различен извод. Съдът приема, че в тежест на администрацията е да установи наличието на предпоставките за облагаема доставка по чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, на който текст се е позовала изрично, за да обложи доставката със ставка 20 %, а не е в тежест на ДЗЛ да установи предпоставки за облагане със ставка 0 %.

Тези изводи на съда са неправилни.

Вещото лице Е. Илиева по приетата от съда, без да е оспорена от страните съдебно-счетоводна експертиза, е извършила съпоставка между фактура № 136/8.08.2008 г. и фактура № 178/20.12.2008 г., във връзка с въпрос № 4: "Различни ли доставки са документирани с тези две фактури, или се касае за една и съща доставка". При така направения анализ на фактурите и съпоставка, по така поставения въпрос № 4 вещото лице дава следното заключение: "...... от съдържанието на двете фактури - № 136/8.08.2008 г. с получател CLUB ESKALADORES DEL PRINEO, КИ към нея № 177/20.12.2008 г. и фактура № 178/20.12.2008 г. с получател "B-Climb S. C. P.", експертизата установява, че предмет на търговската операция, отразена в тези документи е "Изкуствена стена за катерене". След съпоставка на данните по фактурите и кредитното известие и Договор № 92 от комплексна оферта № 1240-55/5.06.2008 г., експертизата счита, че липсват достатъчно данни, за да може експертизата да се убеди в разумна степен на сигурност, че доставките документирани с тези документи се отнасят за една и съща доставка". Изводът на експерта е, че от счетоводните записвания в дружеството, извършени във връзка с посочените фактури и КИ, се касае за идентични предмети на доставка - "Изкуствена стена за катерене", но не е убедена, че се касае за една и съща доставка, отразена в двете процесни фактури. По отношение на плащанията вещото лице е дало заключение, че анализирайки регистъра на см. 504/1 на търговското дружество - разплащателна сметка в евро при ОББ, установява, че за периода от 1.01.2008 г. до 31.12.2008 г. няма парични постъпления по първата фактура № 136/8.08.2008 г., както и по втората фактура № 178/20.12.2008 г. Освен това, експертизата установява, че има издадена проформа фактура № 2000000041/17.12.2008 г., с идентичен предмет на доставка "Изкуствена стена за катерене", с получател CLUB ESKALADORES DEL PRINEO и платец "B-Climb S. C. P.", като на 19.12.2008 г. е постъпила сумата от 45070 евро, която се различава от посочената стойност в проформа фактурата - 46974 евро.

При така приетото заключение на ССЕ, необосновани са изводите на съда, че е налице една и съща доставка, документирана с фактури № 136/8.08.2008 г. и № 178/20.12.2008 г.

Доколкото всички обсъждани документи са били налице още при първоначалната ревизия, факт по който не се спори между страните, същите възражения биха били относими към установените с предходния РА данъчни задължения на дружеството. След като предходния РА е влязъл в сила, без да е оспорен по административен и съдебен ред, констатациите в него имат доказателствена сила. Твърденията на дружеството - жалбоподател в жалбата до първоинстанционния съд са, че едва с получаването на РА е станало известно на дружеството, че е начислен ДДС за д. п. м. 08.08 г., без да се отчете КИ към фактура № 136/8.08.2008 г., което КИ е било предоставено на ревизията. При това твърдение, неоспорването на предходния РА е аргумент, че дружеството е приело резултатът от ревизията с всички констатации по РА и РД, към него, касаещи предходни ревизирани периоди.

Съдът недопустимо е обсъждал констатациите на предходната ревизия и е изложил мотиви, че не е съгласен с някои от тях. Мотивите в тази част от съдебното решение са недопустими, тъй като касаят административен акт, който не е предмет на оспорване в образуваното пред него производство.

Ревизионният акт в частта за начисляване на ДДС в размер на 17 629, 85 лв. за данъчен период м. 12.2008 г. е законосъобразен по изложените в същия мотиви и неправилно е отменен от първоинстанционния съд.

Съгласно разпоредбата на чл. 7, ал. 1 ЗДДС вътреобщностна доставка на стоки е доставката на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя от територията на страната до територия на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава - членка. На основание чл. 53, ал. 1 от закона, ВОД по чл. 7 се облагат с нулева ставка. Документите, удостоверяващи извършването на вътреобщностна доставка, се определят с Правилника за прилагане на ЗДДС, в чл. 45 ППЗДДС, като са раздели на две групи: документи за доставката и документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територия на друга държава членка. Според чл. 45, т. 1, б. "а" ППЗДДС документ за доставката представлява фактура за доставката, в която, когато получателят е регистриран за целите на ДДС в друга държава членка, се посочва идентификационен номер по ДДС на получателя, издаден от държава членка, под който номер му е извършена доставката. В случая ревизираното лице разполага с такъв документ, като при ревизията е представило фактура с получател "B-Climb S. C. P.", регистриран в Испания. Представените доказателства установяват различен идентификационен номер по ДДС на този получател до 31.12.2008 г. и след това - от 1.01.2009 г. Във фактурата, която е издадена през м. 12.2008 г. е отразен идентификационния номер по ДДС, валиден от 1.01.2009 г., вместо този валиден до 31.12.2008 г. Този факт на неотразяване на относимия към датата на данъчното събитие идентификационен номер по ДДС не е предмет на спора, тъй като по съдържанието на този документ не са направени възражения от органа по приходите, а и за несъответствието на идентификационния номер са представени доказателства от жалбоподателя. Оспорва се осъществяването на

ВОД, поради липсата на доказателства за транспортирането на стоката от територията на РБългария до територията на Испания. Документите, които следва да се представят за доказване на изпращането или транспортирането на стоките са разграничени в няколко хипотези по чл. 45, т. 2, б. "а" - "в" ППЗДДС, в зависимост от това за чия сметка и от кого е извършен транспортът. Документите, доказващи изпращането или транспортирането са транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или от упълномощено от него лице. При липса на каквито и да е транспортни документи, представеното писмено потвърждение от получателя на стоката следва да удостоверява освен, че стоките са получени на територията на друга държава членка, но и данни за осъществения транспорт на същите. Представеният документ, изходящ по твърдение на жалбоподателя от дружеството - получател в Испания, е оспорен от ответната страна като не съдържащ данни за авторство и данни за осъществения транспорт - дали е за сметка на доставчика или на получателя, от кого е извършен, при наличие на трето лице превозвач. Разпоредбата на чл. 45, т. 2 ППЗДДС дава еднаква доказателствена стойност на документите за извършен транспорт и на представено писмено потвърждение от получателя, но при липса на каквито и да е доказателства за транспортиране на стоката, писменото потвърждение следва да е безспорно, че изхожда от получателя и да е със съдържание, удостоверяващо начина на транспортиране на стоката. При оспорено писмено така ангажирано доказателство от жалбоподателя в хода на оспорване на РА, в негова тежест е да ангажира други относими доказателства за установяване на транспортирането на стоката от територията на РБългария до територията на другата държава-членка, която в случая е Испания. Предвид изложеното, поради непредставяне на документи, съгласно разпоредбата на чл. 45 ППЗДДС, по делото не е установено, че е осъществена ВОД и с РА в тази част законосъобразно е начислен ДДС по процесната фактура.

По изложените съображения решението в тази обжалвана част е неправилно и следва да се отмени, като вместо него се постанови друго по същество, с което да се отхвърли жалбата срещу РА в частта за начислен ДДС в размер на 17 629, 85 лв. за данъчен период м. 12.2008 г.

По касационната жалба на "Уолтопия" ООД:

За да отхвърли жалбата на дружеството в останалата обжалвана част за непризнато намаление на данъчната основа за данъчен период м. 12.2008 г. със сумата 91 873, 16 лв. по КИ № 177/20.12.2008 г., издадено към фактура № 136/8.08.2008 г. с предмет на доставка "изкуствена стена" съдът е съобразил РА № 110900001/27.04.2009 г., ведно с РД към него за извършена предходна ревизия на дружеството, в обхвата на която е данъчен период м. 08.2008 г. Този РА не е бил обжалван по административен и съдебен ред, и поради стабилитета му, съдът е съобразил установения с този РА данъчен резултат за м. 08.08 г., към който е относимо КИ № 177/20.12.2008 г., издадено към фактура № 136/8.08.2008 г. с предмет на доставка "изкуствена стена". С влезлия в сила РА за ревизирания данъчен период м. 08.08 г. е начислен ДДС с 20 % ставка, поради непризнаване на доставката по фактура № 136/8.08.2008 г. като ВОД с нулева ставка.

Съдът правилно е констатирал липса на основания по чл. 115, ал. 4, т. 2 от ЗДДС за издаване на КИ. Още повече, че КИ е било обсъдено от данъчния орган в предходната ревизия.

В тази част от решението първоинстанционният съд също е изложил мотиви, които не се споделят изцяло от настоящата инстанция, но поради това, че решението в тази част като краен резултат за законосъобразност на РА е правилно, следва да бъде оставено в сила.

При този изход на спора следва да се отмени определението, с което е осъдена дирекция "ОУИ" да заплати на дружеството - жалбоподател разноски в размер на 240, 80 лв., като на дирекция "ОУИ" следва да се присъди допълнително юрисконсултско възнаграждение в размер на 430 лв.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, първо отделение,