Решение № 5238 от 12.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7862/2014 г.

Решение № 5238 от 12.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7862/2014 г., VIII о., докладчик съдията Аглика Адамова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на ЕТ "Шанков-90-Петко Георгиев" - Петко Шанков Георгиев срещу решение № 1139/30.04.2014 г., постановено по адм. д. № 2950/2011 г. по описа на Административен съд гр. Пловдив /АСП/, с което е отхвърлена жалбата на търговеца срещу Ревизионен акт № 241102362/29.07.2011 г., издаден от главен инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, офис Стара Загора, потвърден с Решение № 977/13.10.2011 г. на Директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив, относно непризнат данъчен кредит в общ размер на 4 952,21 лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 3 027,34 лв. за данъчни периоди мм. 04, 05, 08, 10 и 11.2006 г. В жалбата на касатора се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано, постановено в нарушение на процесуалните правила и материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Изтъква се, че съдът не взел предвид извършените нарушения на процесуалния закон в хода на ревизията, игнорирал вече установени с влезли в сила РА факти и обстоятелства, не направил следващите се изводи от обсъдените доказателства, възприел позицията на ответника по жалбата. Поради това касаторът моли да бъде отменено решението на АСП и да се постанови решение, с което ревизионният акт да бъде отменен. Претендират се разноски. Ответникът - Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП оспорва касационната жалба. Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд - Осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: С процесния ревизионен акт, на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС (отм.) не е признато право на приспадане на данъчен кредит по 8 броя фактури, издадени от "Евроойл" ЕООД през данъчни периоди мм. 04, 05, 08, 10 и 11.2006 г. В хода на съдебното производство са установени следните факти: Доставчикът "Евроойл" ЕООД е с прекратена регистрация по ЗДДС по инициатива на орган по приходите, считано от 27.01.2009 г. и с прекратена търговска дейност, считано от края на 2010 г. При ревизията доставчикът, търсен на адреса за кореспонденция, не е открит и не е представил документи и обяснения. В съдебното производство вещото лице се е свързало с назначения ликвидатор на дружеството, който не е могъл да представи счетоводни документи. Поради това не може да се направи заключение дали ДДС е надлежно начислен при доставчика и дали счетоводството на последния е водено редовно. Процесните фактури, издадени на ревизираното лице са отразени в дневниците за продажбите и справките-декларации на доставчика за съответните данъчни периоди. Платени са изцяло в брой, за което са издадени фискални бонове. В счетоводството на ревизираното лице извършените плащания са отразени в счетоводна сметка "Каса в лева". Вещото лице е констатирало редовност на воденото от ревизираното лице счетоводство. Фактурите, с предмет на доставката различни количества горива са били придружени още при ревизията от приемо-предавателни протоколи, подписани и подпечатани от представители на страните. Представен е договор за продажба на горива. Горивата са съхранявани в бензиностанция, находяща с в с. Дълбок извор. Съгласно сключения между страните договор, транспортирането е следвало да бъде извършено за сметка на доставчика под формата на отстъпка за закупено определено количество гориво. В счетоводството на ревизираното лице обаче не се съхраняват документи на доставчика "Евроойл" ЕООД, включително такива за извършения транспорт - пътни листове, товарителници и кантарни бележки. През процесните данъчни периоди ревизираното лице е закупувало горива не само от доставчика "Евроойл" ЕООД. Налице е последваща реализация на стоката в стопанисваната от касатора бензиностанция в с. Дълбок извор, съгласно приложение № 1 към заключението, но не е извършено проследяване на стоковите потоци. Дължимият ДДС е внесен в срок по фактури № 1152/23.08.2006 г. и № 1674/25.10.2006 г., внесен е със закъснение на 23.03.2007 г. по фактурите, издадени през месец ноември 2011 г., а по останалите фактури е приспаднат от ДДС за възстановяване, което обстоятелство е установено от вещото лице въз основа на РА и РД от ревизията, извършена на доставчика. За процесните данъчни периоди на издаване на фактурите - м. м. 04, 05, 08, 10 и 11.2006 г. в издадения ревизионен акт на доставчика "Евроойл" ЕООД не са извършени корекции на декларираните от лицето данни. В обхвата на ревизията на "Евроойл" ЕООД процесните данъчни фактури попадат в съответните данъчни периоди и са обхванати от констатациите в ревизионния акт. При тези фактически установявания съдът е приел, че е налице хипотезата на чл. 65, ал. 4 ЗДДС (отм.), тъй като доставчикът не е представил доказателства от значение за определянето на данъчните задължения в уканзания му от орган по приходите срок, включително доказателства за извършване на доставката, за счетоводната отчетност във връзка с доставката, за определяне на предходните доставки, по които лицето е получател по отношение на доставката, като за това е бил уведомен по реда на ДОПК. Освен това е счетено, че нормата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.) не намира приложение, тъй като липсва плащане на дължимия ДДС по ДДС - cметка на доставчика "Евройл" ЕООД най-късно до края на данъчния период, през който едноличният търговец е упражнил правото си на приспадане на данъчен кредит. Този въпрос е приет от съда за безспорен, на база на твърденията на ревизираното лице, че плащането по фактурите е осъществено изцяло в брой. Прието е, че не е доказано да е изпълнен фактическият състав на чл. 63 от ЗДДС (отм.) и кумулантивно предвидените предпоставки на чл. 64, ал. 1, т. 3 от ЗДДС (отм.) за неговото възникване, а липсата на която и да е от тях, е основание данъчните органи да откажат приспадането. Съдът е счел, че липсват доказателства за реалност на доставките по смисъла на ЗДДС (отм.), тъй като приетите приемо - предавателни протоколи са били оспорени по отношение на тяхната истинност и в нарочно откритото производство не са били ангажирани доказателства от страна на жалбоподателя. Не са били ангажирани и доказателства за начисляването на данъка като задължение към бюджета от страна на доставчика. Касационната инстанция намира, че решението е правилно като краен резултат. Не са налице изтъкнатите в касационната жалба отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Първоинстанционният съд не е обсъдил доводите на ревизираното лице за ненадлежно връчване на съобщенията на доставчика в хода на ревизионното производство. Пред касационната инстанция са представени доказателства, че дружеството е било прекратено с влязло на 28.12.2010 г. в сила решение на Пловдивски окръжен съд, обявено в ТР на 07.01.2011 г., още преди започване на ревизията. Предвид публичността на ТР, както първоинстанционният съд, така и органите по приходите е следвало да вземат предвид тези обстоятелства при изискването на документи и обяснения от доставчик, чиято търговска дейност е била прекратена. Като не е обсъдил доводите на ревизираното лице в тази връзка, АСП е допуснал нарушение на процесуалния закон. Доколкото обаче вещите лица не са могли да получат счетоводна документация и от ликвидатора на дружеството, с когото са се свързали, следва да се приеме, че това нарушение не е съществено, тъй като не е от естество да се отрази на крайните фактически и правни изводи. Не могат да бъдат споделени и изложените от първоинстанционния съд мотиви, че не е налице условието по чл. 64, ал. 1, т. 1 от ЗДДС (отм.) за признаване на правото на приспадане поради липса на реална доставка. При ангажираните писмени и гласни доказателства, ведно с кредитираните заключения на вещите лица и данните за редовно водено счетоводство, не са били налице еднозначни доказателства в подкрепа на извода за липса на реалност на доставките. Обстоятелството, че всички приложени по делото доказателства, включително договори и приложения към тях, са частни документи, които не се ползват с материална доказателствена сила, не може да бъде само по себе си основание за отказ за признаване на право на данъчен кредит. Действително, такива са повечето документи, които ревизиращите органи и съдът изследват във връзка с реалността на доставките при преценката относно възникването на правото на данъчен кредит. Именно предвид характеристиката на тези документи, от съществено значение е обсъждането на доказателствения материал в неговата съвкупност. В случая съдът не е изпълнил това задължение, позовавайки се на оспорването на приемо-предавателните протоколи. По този начин първата инстанция е допуснала нарушения на съдопроизводствените правила. Частните свидетелстващи документи, каквито са приемо-предавателните протоколи, имат доказателствената сила, предвидена в чл. 180 ГПК, т. е. имат формална, а не материална доказателствена сила. Поради това оспорването на тяхната истинност е безпредметно и не са били налице основания за откриване на процедура по чл. 193 ГПК. Впрочем, такава не е била открита, въпреки че в решението се сочи обратното и на ревизираното лице не са давани указания по тежестта на доказването, и то не само във връзка с този въпрос. Приемо-предавателните протоколи е следвало да бъдат обсъдени в съвкупност с доказателствата за съхранение на стоките в бензиностанцията и за тяхната последваща реализация, което не е сторено. По този начин, макар че в хода на процеса са назначени експертизи, пропуските на органите по приходите по изясняване на фактическата обстановка не са били попълнени и не са изяснени обстоятелства от значение за реалността на извършените доставки. Освен това на експертизата не е било възложено да изготви заключение за последващата реализация на процесните стоки, като извърши преглед на стоковите потоци в счетоводството на ревизираното лице. В резултат на всичко това въпросът за реалността на доставките не е изяснен. Независимо от изложеното, допуснатите нарушения в съдебното производство във връзка с изясняване реалността на доставките не могат да бъдат приети за съществени, тъй като правото на данъчен кредит е отказано на друго основание. С РА правото на приспадане на данъчен кредит е отречено на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.), а съобразно нормата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.), разпоредбата на ал. 4 не се прилага по отношение на данъчния кредит, възникнал в резултат на доставка, ако данъкът по съответния данъчен документ е платен по ДДС-сметка на доставчика изцяло най-късно до края на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит. По аргумент от чл. 67, ал. 1 от ЗДДС това право се упражнява чрез осчетоводяването му и отразяването му в ДП и СД за този или в един от следващите три данъчни периода, а нормата на чл. 100, ал. 3 от ЗДДС (отм.) сочи, че СД се подава до четиринадесето число на периода, следващ периода, в който фактурите са отразени. Ако в обхвата на съответния период данъкът по фактурата е платен от получателя по ДДС-сметката на доставчика, то разпоредбата на чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) няма да намери приложение. В хода на процеса касаторът не твърди и не представя доказателства, че данъкът е платен по ДДС-сметка на доставчика. Обстоятелството, че няма такова плащане е удостоверено от решаващия орган по повод административната жалба и не се опровергава от събраните по делото доказателства. Всъщност плащането по фактурите е извършено изцяло в брой. Не се установява и надлежно начисляване на ДДС от доставчика по смисъла на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), поради липсата на достъп до неговото счетоводство. Ето защо правилни са изводите на АСП, че нормата на чл. 65, ал. 8 ЗДДС (отм.) не намира приложение в случая, поради което не се изключва действието на чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС (отм.) Посочената разпоредба е достатъчно основание за отказ за признаване право на приспадане на данъчен кредит по отменения ЗДДС, като за нейното приложение реалността на доставките е без значение. По изложените съображения, решението на Административен съд - Пловдив следва да бъде оставено в сила. На ответника по касация вече са присъдени разноски пред първата инстанция, поради което касационната не присъжда такива, по аргумент от чл. 161, ал. 1 ДОПК Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,