Решение № 2054 от 21.2.2024 г. на ВАС по адм. д. № 7778/2023 г.

Производството е по реда на чл.160, ал.7 ДОПК, във връзка с чл.208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на Спортно Бъдеще 2020 ДЗЗД, с адрес: гр. Златоград, бул. България, 35, представлявано от В. Енчев, чрез адв. Костов и адв. Василев, срещу решение 63/21.03.2023 г., постановено по адм.д. 348 по описа на Административен съд гр. Смолян за 2022 г. С решението е отхвърлена жалбата на ДЗЗД Спортно Бъдеще 2020 срещу ревизионен акт Р-16002122001109-091-001/03.08.2022 г. издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) гр. Пловдив, потвърден с решение 522/27.10.2022 г. на Директора на дирекция Обжалване и данъчно-осугурителна практика (ОДОП) гр. Пловдив при Централно управление (ЦУ) на НАП. Касаторът поддържа, че решението е постановено при неправилно приложение на материалния и процесуалния закон, и е необосновано касационни отменителни основания по чл.209, т.3 АПК. Административен съд гр. Смолян, в мотивите на оспорения съдебен акт, не е обсъдил подробно фактите по делото, а след като теоретично е посочил предпоставките за възникване право на данъчен кредит е изложил лаконично защо развалянето на договора е неотносимо към поставения за разглеждане правен спор. Неправилно е прието, че сключеният договор между Министерството на младежта и спорта и ревизираното лице е развален. Неправилно е определен и спорният въпрос между страните. Той е свързан с това дали между страните е налице валидно сключен и пораждащ правни последици договор и свързаната с това уговорена услуга СМР, която предстои да бъде доставена. Ето защо, относима към спора е разпоредбата на чл.25, ал.7 ЗДДС във връзка с чл.68, ал.1, т.1 ЗДДС. Тези норми изобщо не са анализирани в мотивите на решението. Допуснатото нарушение представлява липса на мотиви, което от своя страна обосновава допуснато съществено процесуално нарушение, което е самостоятелно основание за отмяна на атакуваното решение. Касаторът се позовава на т.26 от решение по дело С-520/2010 на СЕС. Неправилно АС гр. Смолян е приел, че процесният договор 23-00-116/23.12.2020 г. за възлагане на обществена поръчка е развален и по тази причина не може да бъде изпълнен. Разваляне на договора в случая не е налице. По делото не са представени доказателства в този смисъл. Налице е волеизявление на Министерството на младежта и спорта, че считат договора за прекратен. Това изявление, обаче не е насочено към ревизираното лице и не може да породи правни последици. Няма пречка договора, който не е прекратен или развален да бъде изпълнен. Това е въпрос на бъдещи преговори. Ето защо е налице право на данъчен кредит в полза на ДЗЗД. Като е приел обратното АС гр. Смолян е постановил решението в нарушение на материалния закон, което също е касационно основание за неговата отмяна. На практика липсват мотиви относно предмета на спора, който касае тълкуването и прилагането на разпоредбата на чл.69, ал.1, т.1 ЗДДС, във връзка с чл.25, ал.7 ЗЗД при което правилно установените факти по делото административният съд неправилно е обосновал извод, че за ревизираното лице не е възникнало право на данъчен кредит. Касае се за услуга, която доставчика на жалбоподателя предстои да изпълни по сключения на 25.12.2020 г. договор във връзка, с който е издадена фактура 1000000308/31.12.2020 г. Правото на данъчен кредит е ползвано по тази фактура. Не е категорично доказано по делото, че договора между Министерство на младежта и спорта и ревизираното лице е прекратен тъй като липсва волеизявление в този смисъл на министерството. Ревизираното лице все още има готовност да изпълни договора. Ревизираното лице не е участник в данъчна измама, нито е злоупотребил с правото си на приспадане на данъчен кредит. Подизпълнителят Енчевгруп ЕООД е разполагал с необходимите технически и персонален капацитет за изпълнение на уговорените дейности. Причините за неизпълнение са вън от волята на страните. Те касаят неизпълнение задълженията на общинската администрация да презавери издадената вече скица-виза, както и липсата на избрана фирма, която да извършва строителния надзор. Бездействието на министерството, като възложител да осигури подготвителните дейности е причината да не бъдат изпълнени договорените. Съществено в случая е и обстоятелството, че няма нанесени щети на бюджета. Цялата предвидена сума на Енчевгруп ЕООД е депозирана в банка и не е била изразходвана за други цели. Касаторът се позовава на практика на СЕС относно правото на приспадане на ДДС, която според него е относима към правния спор разгледан от АС гр. Смолян, но не е обсъдена и съобразена при постановяване на атакуваното решение. Моли, обжалваното решение да бъде отменено, като бъде постановено ново по същество на спора, с което жалбата на ревизираното лице да бъде уважена. Претендира присъждане на разноски, съгласно приложен списък на същите по чл.80 ГПК (л.30). Ответникът - Директор на дирекция ОДОП гр. Пловдив в писмено становище по делото, чрез гл. юрк Бъчварова, оспорва подадената касационна жалба, а по същество я намира за неоснователна. Предмет на спора е неизвършването на доставка по спорната фактура и той правилно е определен от решаващия състав. Има само направено авансово плащане, което е безпредметно, тъй като според Министерството на младежта и спорта срокът на договора е изтекъл. Първоинстанционният съд в своето решение е обсъдил всички събрани в хода на делото доказателства и мотивирано се е произнесъл. Решението му е правилно постановено и следва да бъде оставено в сила. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 13 896.12 лв. за касационната инстанция, което е съобразено с материалния интерес по делото. Прави възражение за прекомерност на заплатен адвокатски хонорар от касатора. Върховна прокуратура на РБ, чрез участвалия по делото прокурор намира, че не са налице основанията по чл.209, т.3 АПК, за отмяна на постановеното решение. Правилно съдът е възприел изводът на данъчните органи, че не е налице право на приспадане на данъчен кредит по процесната фактура и решението на съда следва да бъде оставено в сила. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението във връзка с наведените доводи за наличие на касационни основания и след служебна проверка по чл.218, ал.2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна, в срок и срещу съдебен акт, който подлежи на инстанционен контрол. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол пред Административен съд гр. Смолян е бил ревизионен акт Р-16002122001109-091-001/03.08.2022 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с решение 522/27.10.2022 г. на Директора на дирекция ОДОП гр. Пловдив. С ревизионния акт са установени данъчни задължения за данък върху добавената стойност за периода от 01.12.2020 г. до 31.01.2021 г. в общ размер 231 152, 95 лв. от които - 199 745, 94 лв. главница и 31 407, 01 лв. лихва. Не е оспорно между страните обстоятелството, че с договор 23-00-116/23.12.2020 г. за възлагане на обществена поръчка Министерство на младежта и спорта възлага на ДЗЗД Спортно бъдеще 2020 да извърши СМР на обект Инженеринг за изграждане на физкултурен салон по типов проект на Национална финансово-стопанска гимназия гр. София. Договорът влиза в сила от деня на подписването му и е със срок на изпълнение 56 дни, но не повече от 12 месеца. Цената по договора е 1 198 475.63 лв. с включен ДДС. С анекс цената на договора е променена на 1 220 075.63 лв. Във връзка с този договор от ДЗЗД Спортно Бъдеще 2020 е издадена фактура 0000000001/23.12.2020 г. на Министерството на младежта и спорта с данъчна основа 998 729.69 лв. и ДДС в размер на 199 745.94 лв. Предмет на фактурата е 100% аванс по договор 23-00-116/23.12.2020 г. Сумата е изплатена на изпълнителя по договора на 30.12.2020 г. С договор от 25.12.2020 г. ДЗЗД Спортно Бъдеще 2020 възлага на Енчевгруп ЕООД да извърши същите СМР за срок от 56 дни. Срокът започва да тече след като на изпълнителя бъдат предоставени всички необходими документи, но е определен на не повече от 12 месеца от сключването му. Във връзка с това от Енчевгруп ЕООД на ДЗЗД Спортно Бъдеще 2020 е издадена фактура 1000000308/31.12.2020 г. с предмет 100% аванс по договор, с данъчна основа в размер на 998 729, 69 лв. и ДДС в размер на 199 745, 94 лв. На 13.01.2021 г. е извършено плащане по фактурата. За данъчен период м.12.2020 г. ревизираното лице е приспаднало данъчен кредит в размер на 199 745, 94 лв. по фактура 1000000308/31.12.2020 г. Не е било спорно, че строителство на обекта не е започнало. Не са предприемани никакви СМР или подготвителни действия на територията на училището, съгласно възложената Министерство на младежта и спорта обществена поръчка. Съгласно писмо на Министерство на младежта и спорта от 21.01.2022 г. няма изпълнени дейности по договора за обществена поръчка. Действието му е прекратено поради изтичане на срока, като не е анексиран и/или продължаван. Министерството на младежта и спорта е отправило искане до ДЗЗД за възстановяване на дадения аванс в пълен размер. Пред първоинстанционният съд, ревизираното лице е поддържало твърдение, че възложената обществена поръчка не е изпълнена по причини, които са извън него. Министерство на младежта и спорта не са осигурили строителните книжа, разрешителни и строителния надзор. Тези твърдения, според съда не променят установеното, че във връзка с изпълнението на обществената поръчка няма осъществени доставки, няма и извършена последваща облагаема доставка. Заплатената сума не е възстановена. По фактурата не е издавано кредитно известие. Налице е плащане, което не е свързано с извършването на облагаеми доставки. За ДЗЗД Спортно Бъдеще 2020 не е възникнало право на данъчен кредит, тъй като авансовото плащане, за което е издадена фактурата не е свързано с облагаеми доставки. По делото са изслушани СТЕ и СИЕ, като и двете експертизи са приети от съда като неоспорени и компетентно дадени, но изготвените заключения не са повлияли върху крайния извод на съда за законосъобразност на ревизионния акт. Съдът е приел, че заключението на вещото лице по СТЕ е неотносимо към спора. Първоинстанционният съд е приел, че ревизионния акт е издаден от компетентен орган, в изискуемата писмена форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила и при спазване на материалния закон. След като в случая не се спори, че услугата не е предоставена то и сключеният договор не може да породи правни последици, включително правото на приспадане на данъчен кредит. Извършеното авансово плащане е без основание и съответно без да е настъпило данъчно събитие за целите на ДДС, за да бъде ползван данъчен кредит. Липсата на реалното извършване на доставките по спорната фактура обуславя неправомерното упражняване на правото на данъчен кредит от получателя. Според съда при преценката относно възникването и упражняването на правото на данъчен кредит на изследване подлежи единствено наличието на пряка доставка, обективирана в процесната фактура. По тези съображения ревизионния акт е преценен като законосъобразен и подадената срещу него жалба е отхвърлена. Решението е валидно, допустимо и правилно. Неоснователни са оплакванията на касационния жалбоподател за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, които обосновават отмяна на атакуваното решение. Противно на твърдението на касатора, първоинстанционният съд е установил относимите факти по делото, обсъдил е твърденията на страните и е направил изводи относно спорния въпрос по делото. Нормата на чл.25, ал.7 ЗДДС предвижда, че когато преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането (за размера на плащането), с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка. ЗДДС регламентира изискуемост на данъка, респ. възможност за приспадане на данъчен кредит при наличие на плащане, но само ако са налице достатъчно доказателства, които да сочат, че след това плащане е налице и реална доставка. В този смисъл е и тълкуването на СЕС по дело С-107/2013 г., съгласно което чл. 65, чл. 90, параграф 1, чл. 168, буква а), чл. 185, параграф 1 и чл. 193 от Директива 2006/1128 ЕО на Съвета трябва да се тълкуват в смисъл, че изискват корекция на правото на данъчен кредит за авансово плащане, когато доставката не е извършена, въпреки, че доставчикът все още дължи този данък и не е възстановил авансово платената сума. В случая, по делото е безспорно установено, че правото на данъчен кредит е упражнено по фактура 1000000308/31.12.2020 г. издадена във връзка със сключен на 25.12.2020 г. договор между ДЗЗД Спортно Бъдеще 2020 и Енчевгруп ЕООД. Видно от съдържанието на този договор липсват индивидуализиращи параметри на бъдещата доставка. Законосъобразно с ревизионния акт е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по спорната фактура, ведно със следващите се лихви за забава. Спорната доставка не е индивидуализирана в достатъчна степен и не е извършена облагаема доставка. От представените по делото доказателства безспорно се установява, че доставката няма да бъде изпълнена и в бъдеще. Поради изложеното правилно на ревизираното лице не е признато право на данъчен кредит. Твърденията на касатора свързани с валидността на сключения между Министерство на младежта и спорта договор са неотносими към спора. Търговските отношения между страните по договора за обществена поръчка са неотносими към възникване правото на данъчен кредит. При липса на извършена доставка на СМР, авансовото плащане е недължимо. Правото на данъчен кредит не може да възникне без да е налице реално извършена доставка, върху недължимо платена сума. Приложеният протокол 2164 от 31.10.2023 г. по търг.д. 145/2023 г .на СГС (л.31) установява, че договорът не е изпълнен и е прекратен поради изтичане на срока, считано от 24.12.2021 г. Ответници по делото са Енчевгруп ЕООД, Екоинженеринг ЕООД и Архитектурно студио Бояна ЕООД/като учредители на ДЗЗД Спортоно бъдеще 2000, а ищец е Министерство на младежта и спорта. От приложения протокол се установява, че обществена поръчка 23-00-116 от 23.12.2020 г. няма да се изпълни, поради което от 24.12.2021 г., за ответниците е възникнало задължение за възстановяване към ищеца на авансово заплатената сума по договора. Приложеният протокол само потвърждава правилността на изводите на първоинстанционна съд, че не е налице извършена облагаема доставка и поради това не може да възникне право на данъчен кредит в полза на ревизираното лице. Наличието на данъчна измама и обсъждане на обстоятелството дали ревизираното лице участва в нея също са ирелевантни за правния спор. Цитираната практика на СЕС е относима за случаите, когато е била установена реалност на осъществената доставка. В настоящото производство не е спорно между страните, че доставка не е извършена и следователно не може да бъде надлежно упражнено правото на данъчен кредит. По горните съображения, обжалваното решение не подлежи на отмяна, тъй като при проверката му от настоящата инстанция не се констатираха пороци по смисъла на чл.209, т.3 АПК, които да я обосновават. С оглед изхода на спора в полза на НАП, следва да бъдат присъдени разноски за касационната инстанция, представляващи юрисконсултско възнаграждение, в размер на 13 896.12 лв., определени с оглед материалния интерес по делото. Мотивиран така, Върховен административен съд, състав на осмо отделение