Решение № 494 от 16.1.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6893/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Валтер Къмпани ЕООД, чрез управителя А. Спасов, срещу Решение 2101 от 30.03.2023 г., постановено по адм. дело 637/2021 г. по описа на Административен съд София - град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт (РА) Р-22221219008615-091-001/28.08.2020г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта, потвърдена с Решение 1976/29.12.2020г. на директора на дирекция ОДОП при ЦУ на НАП София. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението поради противоречието му с материалния закон и допуснато нарушение на процесуалните правила. Твърди се, че от ревизиращите органи, а и от съда не е съобразена свободата на договаряне между страните по сключените договори за заем и за цесия по отношение на сроковете и условията на същите. Сочи се, че съдът е допуснал съществено процесуално нарушение като не е съобразил, че дружеството е оспорило изготвената по делото съдебно-счетоводна експертиза, тъй като вещото лице не е отговорило на поставените му задачи. Иска се отмяна на решението. Ответникът директор на дирекция ОДОП София, чрез юрк. Мустафа, изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК и като съобрази становищата на страните, приема жалбата за процесуално допустима подадена е в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от легитимирана страна, против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото й съобрази следното: Предмет на обжалване пред административния съд е бил РА Р-22221219008615-091-001/28.08.2020г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта, потвърдена с Решение 1976/29.12.2020г. на директора на дирекция ОДОП при ЦУ на НАП София, с която на Валтер Къмпани ЕООД са установени задължения за корпоративен данък за данъчни периоди 2017 г. и 2018 г. в общ размер на 49 511.75 лв., ведно със съответните лихви. За да отхвърли оспорването първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи, при спазване на процесуалните правила и в съответствие с материалния закон. Решението е валидно, допустимо и правилно. Неоснователно е касационното оплакване за допуснато съществено нарушение на процесуалните правила от първоинстанционния съд. Приетата по делото съдебно-счетоводна и оценителна експертиза е дала подробно заключение по поставените й задачи, в т.ч. при изслушването му в съдебно заседание вещото лице е дало обяснение за приложения метод за определяне на пазарната лихва и за периодите, за които е изчислило същата. Същевременно, въпреки предоставената му възможност с протоколно определение от 23.01.2023 г., жалбоподателят не е формулирал допълнителни доказателствени искания, в т.ч. и за изготвяне на допълнителна експертиза с конкретно поставени задачи. Нормата на чл. 16, ал. 1 ЗКПО регламентира, че когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. С разпоредбата на чл. 16, ал. 2, т. 3 ЗКПО изрично е квалифицирано като отклонение от данъчно облагане получаването или предоставянето на кредити с лихвен процент, отличаващ се пазарната лихва към момента на сключване на сделката, вкл. безлихвени заеми, временна безвъзмездна финансова помощ, опрощаване на кредити и изплащането на такива, несвързани с дейността. В разглеждания случай, приходните органи са установили, че по подробно описани в РД договори за предоставени парични заеми от Валтер Къмпани ЕООД размерът на договорените лихви е значително под пазарните към момента на сключването им, като в някои случаи няма изобщо предвидена лихва. Съответно, по несъбраните вземания по договори за цесия не е начислявало приходи от лихви. Това е дало основание на органите по приходите да приемат, че договорите са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 2, т. 3 ЗКПО. С РА е възприет размер на пазарни лихви, определен чрез експертиза, назначена по реда на чл. 60, ал. 1 ДОПК, въз основа на който са начислени приходи от лихви, с които на основание чл. 78 ЗКПО е увеличен счетоводният финансов резултат на дружеството за съответната ревизирана година. Правилен е изводът на първоинстанционния съд за доказаност и обоснованост на констатациите на ревизиращите органи, че сключените от ревизираното дружество договори за заем и за прехвърляне на вземания водят до отклонение от данъчно облагане. Това се установява както от клаузите на посочените договори, така и от констатациите на допуснатата при ревизията експертиза и на съдебно-счетоводната експертиза, съгласно които пазарният лихвен процент се различава от договорения от дружеството по процесните договори. Неоснователно е основното оплакване на касатора по приложението на материалния закон, касаещо нарушаване на свободата на договаряне между страните по процесните договори за заем и за прехвърляне на вземания. В случая ревизиращите органи не са оспорили валидността на клаузите на процесните договори за заем и за цесия и не са вменили на страните задължение за договаряне на лихви, което да е в противоречие със свободата на договаряне по чл. 9 ЗЗД. Констатациите и правните изводи на приходните органи, възприети като правилни от първоинстанционния съд, касаят изцяло данъчното облагане на сделки, за които е установено, че са сключени при условия, отличаващи се от пазарните такива, т.е. при отклонение от данъчно облагане с оглед императивния характер на разпоредбата на чл. 16, ал. 2, т. 3 ЗКПО. В тази насока следва да се има предвид, че съгласно § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО "пазарна лихва" е лихвата, която би била платена при същите условия за предоставен или получен кредит под каквато и да е форма по сделка между лица, които не са свързани. Разпоредбата посочва и начина на определяне на пазарната лихва - според условията на пазара, като се отчитат всички количествени и качествени характеристики на сделката - форма, размер и валута на предоставените средства, срок на предоставянето им, вид, размер и ликвидност на обезпечението, кредитният риск и други рискове, свързани със сделката, профил на кредитополучателя или лизингополучателя, както и всички други условия и обстоятелства, влияещи върху размера на лихвата. Поради това и с цел определяне на данъчната основа за облагане по реда на ЗКПО през ревизираните периоди, органите по приходи са възприели размер на годишната пазарна лихва, определена чрез назначената при ревизията експертиза. Същата е кредитирана от първоинстанционния съд, който правилно е съобразил, че въз основа на метода на сравнимите неконтролирани цени по чл. 3, т. 1 от Наредба Н- 9 от 14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени, експертът е определил размер на годишната пазарна лихва за периодите, относими към процесните договори. Експертизата е анализирала конкретно посочени пазарни аналози, в т.ч. размер и валута на предоставените средства, наличието на предоставени обезпечения и профилите на кредитополучателите по неконтролираните сделки, които са корпоративни клиенти с висок кредитен рейтинг. Констатирано е, че в договорите, сключени от Валтер Къмпани ЕООД не са предвидени обезпечения, а почти всички дружества, получатели на заемни средства от ревизираното дружество, респ. длъжниците по договорите за цесия, са високо рискови, тъй като са декапитализирани и реализират загуби. Независимо от това, експертизата е съобразила лихвените проценти по посочените пазарни аналози при определяне на пазарната лихва по процесните договори. В касационната жалба не са изложени конкретни доводи за неправилност на изводите на административния съд по отношение на установените задължения, в резултат на извършеното увеличения на финансовия резултат на дружеството на основание чл. 46, ал. 1, т. 1 ЗКПО и на основание чл. 67 ЗКПО. В тази насока мотивите, изложени в обжалваното решение, се споделят от настоящия касационен състав и съгласно чл. 221 , ал. 2 АПК не следва да се повтарят. По гореизложените съображения настоящият касационен състав приема, че в случая не са налице отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК, поради което обжалваното решение следва да се остави в сила. В полза на НАП следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационното производство в размер на 4 611 лв., определено съобразно чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Въз основа на горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховен административен съд, състав на осмо отделение