Решение № 8728 от 2.07.2020 г. на ВАС по адм. д. № 1415/2020 г.

Решение № 8728 от 2.07.2020 г. на ВАС по адм. д. № 1415/2020 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Л. Колев от [населено място], чрез адв. Г. Найденова срещу решение 1891/05.11.2019 г. на Административен съд, гр. Бургас, постановено по адм. дело № 2817/2018 г., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт № Р-02000217009025-091-001/27.06.2018 г. на органи по приходите при ТД на НАП – Бургас, потвърден с решение № 199/11.09.2018 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно – осигурителна практика" гр. Бургас. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението, поради необоснованост, нарушение на материалния закон и съществено нарушение на процесуалните правила – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Конкретните оплаквания са за нарушения на процесуалните правила, изразяващи се в непроизнасяне по възраженията на жалбоподателя относно сумите, приети за доход и неправилна оценка на доказателствата по делото, вследствие на което съдът не е възпроизвел правилно фактическата обстановка и е достигнал до грешни правни изводи. Оспорва изводите на съда за правната характеристика на договора за дарение, като счита, че същият не е реален договор и законът не предвижда форма за действителност. Искането е за отмяна на решението и отмяна на ревизионния акт. Претендира присъждането на разноски за настоящото производство, съгласно представен списък. Ответникът – директор на дирекция "Обжалване и данъчно – осигурителна практика", гр. Бургас не се представлява в касационното производство и не изразява становище по касационните основания. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Върховния административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 АПК приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е частично основателна, поради следното: Предмет на оспорване пред административния съд е бил ревизионен акт, с който на Л. Колев от [населено място] след приспадане на удържания авансов данък е определен данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за довнасяне, както следва: за 2012 г. в размер 22 439. 83 лева, ведно с лихва за забава от 11 757. 45 лева; за 2015 г. в размер 527. 62 лева, ведно с лихва за забава 115. 51 лева и за 2016 г. в размер 15 559. 06 лева, ведно с лихва за забава 1 828. 34 лева. Ревизията е проведена по особения ред, поради наличие на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК - данни за укрити доходи. От органите по приходите е установено, че през процесните периоди по банкови сметки на ревизираното лице са постъпили суми общо в размер на 385 265. 05 лева, от които 214 709 лева представляват вноски от лицето, без доказателства за основанието за тяхното получаване и внасяне. Формирана е обща годишна данъчна основа по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК и чл. 17 ЗДДФЛ, която включва данъчната основа за доходи от трудови възнаграждения и данъчна основа за доходи от други източници, върху която е начислен данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ. С обжалваното решение съдът е отхвърлил жалбата изцяло, като е приел, че приходната администрация е направила правилна преценка на доказателствата и законосъобразно получените по банковата сметка на жалбоподателя суми са определени като доход от други източници. От фактическа страна съдът е установил, че през 2012 г. ревизираното лице е получавало доходи от трудови правоотношения с "Интерстрой груп" ООД и "Вижън Естейтс" ЕООД в общ размер на 3 563. 52 лева. В хода на ревизията за този период са констатирани данни за укрити доходи, представляващи получени парични суми по банкови сметки на ревизираното лице в Банка "ДСК" АД и Токуда Банк АД в общ размер на 224 398. 28 лева, както следва: 5 871. 50 лева от Н. Янчева, с основание "трансфер за Л. Колев". За тази сума ревизираното лице твърди в писмените си обяснения, че е "върнат стар заем"; 1 955. 83 лева от Е. Осилова трансфер за ревизираното лице; 97 359, 20 лева - вноски от Л. Колев по спестовен влог; 117 349. 80 лева – вноска от ревизираното лице по разплащателна сметка в евро; 1 545. 11 лева - от М. Борке трансфер с основание за банковата операция – "поддръжка на апартамент 7"; 316. 84 лева - от Т. и А. Кристин трансфер с основание за банковата операция – "поддръжка Атомас студио". За 2015 г. данъчната основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК е формирана като годишна данъчна основа за доходи от други източници в общ размер на 5 276. 20 лева. Същата е формирана от постъпления по банковите сметки на ревизираното лице, както следва: в размер от 3 414. 25 лева, банков превод от Т. Драгер и в размер на 1545. 11 лева банков трансфер с основание "поддръжка на апартамент 7" от М. Борке. За 2016 г. годишната данъчна основа по реда на чл. 17 ЗДДФЛ е определена в размер на 155 590. 57 лева от доходи от други източници както следва: в размер на 23 745. 62 лева, банков превод от Т. Драгер; в размер на 111 446. 98 лева, преведена от К. Валтер; в размер на 20 000 лева, с наредител Ц. Карчева; размер на 316. 03 лева, банков превод с основание "рекламации Таргет Атомас за студио 2 Созопол" и в размер на 81. 94 лева банков с основание "ОТП – Будапеща електричество за Съни хилс ап. 7 и 8". Въз основа на събраните по делото доказателства съдът е приел за установени данни за укрити доходи от ревизираното лице и основание за провеждане на ревизията по особения ред и е приложил презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК по силата на която доказателствената тежест за оборване фактическите констатации в ревизионния акт в производството по обжалването му е на ревизираното лице. По отношение банковите преводи от трети лица – Н. Янчева през 2012 г. и Ц. Карчева през 2016 г. – съдът е приел за недоказано твърдението, че представляват върнати заеми. В мотивите си е посочил, че не са ангажирани каквито и да било доказателства за сключени договори за заем. Съдът е обсъдил основанието за извършените преводи и е приел, че не касае връщане на заем. Твърденията на Л. Колев за получено дарение на парична сума в размер на 174 000 лева от баща му К. Колев по договор от 09.11.2011 г. е приел за недоказани. В тази връзка съдът е обсъдил представения договор и посочил, че в него е възпроизведена нормата на чл. 225, ал. 1 ЗЗД, но не е отразено получаване на сумата от дареното лице. Обсъдил е писмените обяснения и свидетелските показания на К. Колев за предоставяне на дарението, но е приел по делото не е установено тази сума да е внесена по банкови сметки на Л. Колев. По отношение на получените банкови преводи от Т. Драгер и К. Валтер (негова съпруга), получени през 2015 г. и 2016 г., съдът е приел за недоказано твърдението на ревизираното лице, че получените суми са предназначени за майката на К. Валтер – М. Тодорова Представените РКО за платени суми от Л. Колев и показанията на св. М. Тодорова, съдът е обсъдил във връзка с останалите доказателства и е приел, че не доказват по безспорен начин, че постъпилите по банковата сметка на ревизираното лице суми са предназначени за М. Тодорова, която разполага със собствена банкова сметка. По отношение на банковите преводи от М. Борке, Т. и А. Кристин, ОТР – Будапеща, съдът е приел, че са за такси за недвижими имоти, които наредителите са придобили от "Интерстрой груп" ООД, с управител Л. Колев. Твърдението, че се касае за суми за разплащане с изпълнители, съдът е приел, че не е подкрепено с доказателства. Решението е частично неправилно. Основателно е възражението в касационната жалба за неправилно формиране на данъчната основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК във връзка чл. 17 ЗДДФЛ за част от установените парични доходи. Видно от мотивите на ревизионния акт предназначението на получените суми от М. Борке в размер на 1 545. 11 лева през 2012 г. и 2015 г., както от Т. и А. Кристин – в размер на 316. 84 лева е установено от основанието за извършения банков превод – за поддръжка на конкретни апартаменти, собственост на тези лица. Така установеното сочи, че полученият доход не е от други източници, които не са изрично определени в закон по смисъла на чл. 10, ал. 1, т. 6 във връзка с чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, а представлява възнаграждение по извънтрудови правоотношения. За този вид доходи, получени от лица, които не са търговци по Търговския закон, какъвто е и Л. Колев, нормата на чл. 29, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ предвижда 25 на сто нормативно признати разходи. Тези нормативно признати разходи подлежат на съобразяване и при формиране на данъчната основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК. Производството по реда на чл. 122 и сл. ДОПК цели да замести дължимото от задълженото лице поведение във връзка с облагането по ЗДДФЛ и максимално достоверно да определени данъчната основа и размера на данъка. /В този смисъл решение № 4671 от 20.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 7127/2015 г., I о. / Поради неправилната правна квалификация на този вид доходи и органите по приходите и съдът не са приспаднали нормативно признатите разходи от данъчната основа на доходите, формирани от банковите преводи в размер на 1 545. 11 лева и 316. 84 лева през 2012 г. и в размер на 1 545. 11 лева през 2015 г. Другото възражение на ревизираното лице за приспадане на дължими осигурителни вноски на основание чл. 30 ЗДДФЛ, което се поддържа и в касационната жалба е неоснователно. Правилно съдът е приел, че не са установени основания за удържани или дължими задължителни осигурителни вноски като самоосигуряващо се лице или лице по чл. 40, ал. 5 ЗЗО. По делото е установено, че за 2012 г. Колев е осигуряван по трудово правоотношение. Поради това допълнителното заключение на съдебно – счетоводната експертиза е неотносимо към предмета на доказване. Решението в тази част е постановено в нарушение на материалния закон – касационно основание за частичната му отмяна. Общият размер на дохода по чл. 10, ал. 1, т. 3 ЗДДФЛ за 2012 г. е 1861. 95 лева. Данъчната основа след приспадане на нормативно признатите разходи от 25 % - 465. 49 лева, данъчната основа е 1396. 46 лева. На основание чл. 122, ал. 2 ДОПК във връзка с чл. 17 ЗДДФЛ тази сума се включва в общата годишна данъчна основа за доходите на физическото лице. След намаление на установената при ревизията данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК от 224 398. 28 лева със сумата на нормативно признатите разходи за посочения доход от 465. 49 лева, данъчната основа е 223 932. 79 лева, а дължимият данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ от 10 % – 22 393. 28 лева и съответните лихви. За 2015 г. – доходът по чл. 10, ал. 1, т. 3 ЗДДФЛ е в размер на 1 861. 95 лева (1545. 11 + 316. 84). След приспадане на 25 % нормативно признати разходи от 465. 49 лева, данъчната основа за този вид доходи е 1396. 46 лева. След намаление на общата годишна данъчна основа, определена при ревизията в размер на 5276. 20 лева с 465. 49 лева, данъчната основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК за този период е 4810. 71 лева лев, а дължимият данък 481. 07 лева и съответните лихви. За разликата над тази сума решението и ревизионния акт следва да се отменят За 2016 г. неправилно съдът е приел, че банковия превод в размер на 81. 04 лева получен от ОТР – Будапеща с основание електричество за Съни Хилс ап. № 7 и № 8 и в размер на 316. 03 лева с основание "рекламации" Таргет Атомас за студио 2 Созопол представляват доходи от други източници. Определящо е основанието за превода, което определя получените суми като такива за разходи за електричество и рекламации във връзка с имоти на трети лица. Така получените суми незаконосъобразно са приети за доход по смисъла на чл. 12, ал. 1 ЗДДФЛ. Без тези суми данъчната основа за 2016 г. е в размер на 155 193. 50 лева, а дължимият данък – 15 519. 35 лева и съответните лихви или със 39. 71 лева по-малко от определения в ревизионния акт данък от 15 559. 06 лева. Решението и в тази част е постановено в нарушение на материалния закон и подлежи на отмяна. Останалите възражения в касационната жалба за неправилно определени доходи и основание за прилагане на особения ред по чл. 122 и сл. ДОПК, са неоснователни. Преди всичко доводите за неправилно установени приходи и разходи на ревизираното лице, извън посочените по-горе, са неотносими към спора, тъй като основанието за провеждане на ревизията при особени случаи е по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК – данни за укрити доходи, представлява получени по банкови сметки парични суми, а не по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК – превишение на разходите над декларираните/получени доходи. Поради това и основното заключение на съдебно – счетоводната експертиза е неотносимо към предмета на доказване. Възражението за неправилна преценка на договора за дарение на парична сума в размер на 174 000 лева е неоснователно. По силата на чл. 225, ал. 2 ЗЗД формата за действителност на договора за дарение на движимо имущество е писмена форма с нотариална заверка на подписите или чрез предаване. Правилно съдът е приел, че дори и да се приеме за дарена сумата, то тя не се установява, че е внесена по банкови сметки на ревизираното лице. Липса връзка между основанието за внасяне на сумите от ревизираното лице и посоченото дарение. По отношение банковите преводи от Т. Драгер и К. Валтер правилно съдът е приел за недоказани твърденията, че паричните суми са предназначение за М. Тодорова. Изложените мотиви относно доказателствената сила на частните документи, каквито са представените РКО съответстват на чл. 180 ГПК. Преценката на свидетелските показания е в съответствие с чл. 172 ГПК. По изложените съображения решението следва да се отмени в частта, в която е отхвърлена жалбата на Л. Колев относно установените задължения по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2012 г. за разликата над 22 393. 28 лева до 22 439. 83 лева и съответните лихви за разликата над 11 733. 06 до 11 757. 45 лева, за 2015 г. за разликата над 481. 07 лева до 527. 62 лева и съответните лихви над 105. 32 лева до 115. 51 лева и за 2016 г. – за сумата над 15 519. 35 лева до 15 559. 06 лева и съответни лихви над 1823. 67 лева до 1828. 34 лева. В останалата част решението е правилно постановено и следва да остави в сила. По разноските: С оглед изхода от спора, следва да се отмени решението и в частта на присъдените в полза на администрацията разноски за сумата над 2091. 67 лева. На касационния жалбоподател следва да се присъдят разноски в размер на 16. 40 лева, съобразно материалния интерес от 172. 06 лева (главница и лихви), за който се уважава жалбата. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение