Решение № 11319 от 25.09.2014 г. на ВАС по адм. д. № 15747/2013 г.

Решение № 11319 от 25.09.2014 г. на ВАС по адм. д. № 15747/2013 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "Бъкланд Енд Тейлър България" ЕООД, гр. София, срещу Решение № 6227 от 14.10.2013 г., постановено от Административен съд София - град по адм. дело № 14497 по описа на същия съд за 2012 г., с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт № 2101202714/19.05.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден от директора на Дирекция "ОУИ" (понастоящем Дирекция "ОДОП") - София, с Решение № 2324/27.09.2012 г. в частта относно установените задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. ноември и м. декември 2009 г. в резултат на непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 104 284.85 лв. и лихви в размер на 25 640.41 лв. по фактури, издадени от "Югопро" ЕООД и "Трейдбор" ЕООД. В касационната жалба се навеждат доводи за неправилност на решението, поради допуснати нарушения на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствените правила, както и поради това, че същото е необосновано. Иска се отмяна на съдебното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА и да се присъдят разноски. Ответникът - директор на дирекция "ОДОП" - София, чрез процесуалния си представител юрк. Тодорова, оспорва касационната жалба в съдебно заседание. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество, е неоснователна поради следните съображения: С обжалваното решение Административен съд София град е отхвърлил жалбата на "Бъкланд Енд Тейлър България" ЕООД, гр. София, срещу Ревизионен акт № 2101202714/19.05.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден от директора на Дирекция "ОУИ" (понастоящем Дирекция "ОДОП") - София, с Решение № 2324/27.09.2012 г. в частта относно установените задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. ноември и м. декември 2009 г. в резултат на непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 104 284.85 лв. и лихви в размер на 25 640.41 лв. по фактури, издадени от "Югопро" ЕООД и "Трейдбор" ЕООД. За да постанови този резултат, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. По съществото на спора първостепенният съд е приел, че процесните фактури представляват документи, които не отразяват реално извършени доставки на стоки и услуги по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9 от ЗДДС, респективно, възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 и 2 от ЗДДС. Неоснователна е тезата на касатора, че изводите на съда са необосновани и не са съобразени с всички доказателства по делото. Решаващият състав е осъществил подробен и всеобхватен анализ на ангажираните доказателства съобразно доказателствената им сила, в резултат на който правилно е установил релевантните за спора факти и обстоятелства. Изведените въз основа на тях констатации са логични, аргументирани и формирани при правилно разпределение на доказателствената тежест в процеса, а формираните правни изводи са в съответствие с материалния закон. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, изисква и установяването на реално получаване на стоките или услугите по облагаемата доставка. По аргумент от чл. 6, ал. 1 от ЗДДС за целите на закона моментът на настъпване на данъчното събитие не се покрива с възникването на облигационното правоотношението между страните, а с изпълнението на поетото по него задължение за прехвърляне на правото на собственост. Съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, при родово определени вещи, собствеността се прехвърля с определянето им по съгласие на страните, а при липса на такова - с предаването им. В случая, правилен е изводът на съда, че от събраните по делото доказателства не се установява предаването на стоките от доставчика "Югопро" ЕООД на получателя - ревизираното дружество. Съдът правилно е релевирал значимите за спора обстоятелства, че се касае за хранителни продукти в значителни количества с кратък срок на годност, налагащи специфични условия за транспорт, данни за чието фактическо осъществяване по преписката не са приобщени. Следва да бъде споделен изводът на административния съд, че отсъствието на доказателства за съхранение, транспорт, складиране, придобиване при "Югопро" ЕООД на плодовете и зеленчуците, предмет на спорните фактури, на твърдения за мястото на тяхното предаване и на транспортирането им до ревизираното дружество с оглед последващо отчуждаване в полза на "Панда ИС" ЕООД по правилата на националната уредба относно доказателствената тежест, препятстват обосноваване на извод за настъпило данъчно събитие по доставка на стоки. Правилен е и анализът, направен от решаващия съд, на данните и констатациите на съдебно-счетоводната експертиза. В тази връзка законосъобразен е изводът, че издаването на фактура, включването й в дневниците за покупки и дневниците за продажби, както и в СД, макар и несъмнено установени от експертизата, не са достатъчни за доказването на реалното осъществяване на спорната доставка, която като положителен факт от обективната действителност подлежи на главно и пълно установяване. Тъй като такова доказване не е проведено чрез ангажираните от ревизираното лице доказателства, то обоснован и материално законосъобразен е изводът на съда, че спорните доставки не са реално извършени. По отношение изявлението на касатора, че в решението на първостепенния съд не са намерили приложение принципните положения, установени в практиката на Съда на Европейския съюз, който последователно приема, че правото на данъчен кредит е същностен елемент от системата на ДДС, то има абсолютен характер и по принцип не може да бъде ограничавано, може да бъде посочено следното: От практиката на Съда на Европейския съюз по тълкуването на разпоредби на Директивата за ДДС не следва, че право на данъчен кредит във всеки случай следва да се признава само при представяне на данъчна фактура, независимо дали е доказана реалността на доставката по нея. Обратно, в постоянната си практика, от която могат да бъдат изведени като пример Решение по съединени дела С-142/11 и С-80/11, така и Решение от 13.02.2014 по дело С-18/13, СЕС приема, че реалността на доставките по фактурите, по които се претендира данъчен кредит, съставлява необходимо условие за възникване на претендираното право Реалността на доставката е фактически въпрос, а преценката на фактите и направените въз основа на тях фактически изводи е в компетентността на националния съд, както ясно е казано в изречение второ от т. 1 на диспозитива на решение по дело С-78/12. Там Съдът е постановил: "Запитващата юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по отнесения до нея спор, за да определи дали разглежданите в главното производство доставки на стоки са действително осъществени и дали съответно за тях може да бъде упражнено право на приспадане." За да отхвърли жалбата на ревизираното лице, първоинстанционният съд е направил именно такава преценка на събраните по делото доказателства за реалното изпълнение на фактурираните доставки и е направил обосновани фактически изводи, че реалността на доставките не е доказана, не е допуснал съществени нарушения на съдопроизводствените правила, нито нарушение на материалния закон. Неоснователни са и касационните оплаквания срещу решението, в частта му, потвърждаваща РА досежно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Трейдбор" ЕООД с предмет "по договор". Противно на твърденията в жалбата, административният съде и по тази част от спора е направил обстоен анализ на относимия доказателствен материал, в това число на представения Договор за аренда на търговско предприятие от 05.10.2009 г., Протокол № 1/30.12.09 г., с който е уговорено дължимото възнаграждение по договора, и е формирал съответстващия на доказателствата извод, че услугите, фактурирани от "Трейдбор" ЕООД касаят договор за аренда на търговско предприятие, съгласно който "Бъкланд енд Тейлър България" ЕООД дължи възнаграждение на доставчика като процент от реализираната печалба от "Югопро" ЕООД. В горепосочения текст, съдът е обсъдил правното естество на процесния договор, като е посочил, че арендата на търговско предприятие наподобява наема и лизинга, но следва да се държи сметка за спецификата на обекта на договора - имуществен комплекс, предназначен за осъществяване на търговска дейност. Настоящият състав на касационната инстанция напълно споделя мотивите на решаващия съд, че визираните особености на съглашението налагат детайлно уреждане на отношенията между страните по него, като преди всичко се определи предприятието като обект на арендата - посочат се вещите, вземанията, правата и задълженията, включени в състава му, начин и срок на предаване и връщане на предприятието, параметри на фактическо ползване и т. н. Обоснован е изводът на съда, че горепосочените елементи от договора за аренда на търговско предприятие не се съдържат в процесния договор, в който липсват уговорки, касаещи търговските обекти, офиса, вземанията, задълженията на търговското предприятие на ревизираното дружество. Вярна е и преценката на съда, че не са ангажирани доказателства и за неговото фактическо изпълнение. Данъчното законодателство определя като услуга "всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство" - чл. 8 ЗДДС. Доставка на услуга съобразно чл. 9, ал. 1 ЗДДС е всяко извършване на услуга. За целите на данъчния закон данъчно събитие е не правоотношението (договора) или задължението (да се предостави предприятието), а изпълнението - извършването на услугата. Данъчното законодателство обвързва облагането с ДДС не със съгласието на страните за възникване на облигацията и поемането на задължението, а изпълнението като резултат - арг. чл. 9, ал. 1 ЗДДС. Установяването на пораждащия задължението за доставката юридически факт (договорът) е само индиция за възможно последвало изпълнение, но не и за реалността на последното. В случая, обаче, както бе посочено по-горе, не се установява реално извършена дейност, услуга, във връзка с която са издадени спорните фактури. Това правилно е преценено от административния съд, поради което решението и в така оспорената му част като правилно следва да бъде оставено в сила. Независимо от изхода на спора, в полза на ответника по касация не следва да се присъжда юрисконсултско възнаграждение, тъй като такова вече е присъдено от първоинстанционния съд до размера, посочен в чл. 161, ал. 1 от ДОПК. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение