Решение № 2939 от 29.02.2012 г. на ВАС по адм. д. № 10260/2011 г.

Решение № 2939 от 29.02.2012 г. на ВАС по адм. д. № 10260/2011 г., VIII о., докладчик съдията Донка Чакърова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно - осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административно-процесуален кодекс (АПК).

Образувано е по касационна жалба на "Трансекспрес-БГ" ООД с ново наименование "Мото София" ООД против решение № 3394/08.07.2011 г., постановено по адм. д. № 5377/2010 г. по описа на Административен съд - София-град, първо отделение, 10 състав, с която е отхвърлена жалбата му против част от ревизионен акт (РА)№ 2000907229/30.12.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърдена с решение № 797/04.06.2010 г. на директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София при Централно управление на Национална агенция за приходите (ДД"ОУИ"), относно непризнато право на данъчен кредит по фактури, издадени от " Гросман Инженеринг" ЕООД, "Рай Сил" ЕООД, "Ню Вио" ЕООД, Дан Комерс 1" ЕООД, "Рос Трейд 2008" ЕООД, ЕТ " Силакс - Силвина Сергеева", "Мели 55" ЕООД, "К и Б Клима" ООД.

Касаторът поддържа в касационната жалба, че обжалваното решение е неправилно, необосновано и незаконосъобразно като постановено в нарушение на процесуалния и материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска отмяна на съдебното решение и на РА. Претендира разноски.

Ответникът директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София при Централно управление на Национална агенция за приходите, редовно призован за съдебно заседание, не е изпратил представител, не е изразил становище по касационната жалба. Не претендира разноски.

Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, като разгледана по същество е частично основателна по следните съображения:

С обжалваното решение № 3394/08.07.2011 г., постановено по адм. д. 5377/2010 г. по описа на АССГ е отхвърлена жалбата на "Трансекспрес-БГ" ООД против част от ревизионен акт № 2000907229/30.12.2009 г., потвърдена с решение № 797/04.06.2010 г. на ДД"ОУИ" относно непризнато право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Гросман Инженеринг" ЕООД, "Рай Сил" ЕООД, "Ню Вио" ЕООД, Дан Комерс 1" ЕООД, "Рос Трейд 2008" ЕООД, ЕТ " Силакс - Силвина Сергеева", "Мели 55" ЕООД, "К и Б Клима" ООД.

Административният съд е приел, че обжалваният РА е действителен и законосъобразен данъчен акт, при чието издаване не са допуснати процесуални нарушения. Обсъдил е приложимите в случая правни норми и е приел, че данъчните органи законосъобразно са отказали да признаят право на данъчен кредит на касатора на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС по фактури, издадени от "Мели 55" ЕООД " Гросман Инженеринг" ЕООД, "Рай Сил" ЕООД, "Ню Вио" ЕООД, Дан Комерс 1" ЕООД, "Рос Трейд 2008" ЕООД. Съдът е изложил подробни мотиви, обосноваващи изводите му, че спорните фактури не отразяват реални облагаеми доставки на услуга между получател и доставчик. Относно доставките по фактури, издадени от ЕТ"Силакс - Силвина Сергеева" и "К и Б Клима" ООД, съдът е изложил съображения за законосъобразното приложение на разпоредбата на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС.

Така постановеното решение е частично неправилно.

1. Предмет на фактурите, издадени от доставчика "Мели 55" ЕООД през м. 01.2009 г. е почистване на офис-помещения /фактури № № 11/05.01.2009 г. с данъчна основа 1250 лв. и ДДС 240 лв., 25/07.01.2009 г. с данъчна основа 1208, 33 лв. и ДДС 241, 67 лв., 53/15.01.2009 г. с данъчна основа 1666, 67 лв. и ДДС 333, 33 лв. и 70/20.01.2009 г. с данъчна основа 1166, 67 лв. и ДДС 233, 33 лв./. Към всяка една от фактурите е издаден приемо-предавателен протокол, съответно от 05.01.2009 г., 07.01.2009 г., 15.01.2009 г. и 20.01.2009 г. От представените по делото доказателства, а и от заключението на вещото лице се установява, че спорните фактури са включени в дневника за продажби по ЗДДС за данъчен период 01.01.2009 г. - 31.01.2009 г. и са отразени в подадената СД по ЗДДС, съставена въз основа на отчетните регистри, издаден е и протокол за приемане на декларации и дневници по ЗДДС. Фактурите са осчетоводени по дебита на счетоводна сметка "Клиенти", а прихода от извършената услуга е отразен по кредита на счетоводна сметка 703 "Приходи от продажба на услуги", а начисления ДДС - по кредита на счетоводна сметка 4532 "Начислен данък за продажбите", получените суми от продажбата на услуги са постъпили в счетоводна сметка 501 каса в лева. От представената по делото справка за подадени уведомления по чл. 62, ал. 4 от КТ, за периода 01.10.2008 г. - 28.02.2009 г. е установено, че в дружеството е било назначено едно лице - Нели Данаилова Никифорова на длъжност - чистач. Съдът е обсъдил приложения по делото договор за хигиенна поддръжка, сключен на 05.12.2008 г. между "Трансекспрес - БГ" ЕООД и "Мели 55" ЕООД, както и договор от 01.06.2007 г., сключен между жалбоподателя и "Енергопроект", по силата на който "Енергопроект" отдава под наем на жалбоподателя стая № 321 с площ 16 кв. м. и 18 кв. м. от стълбищната площ, находящи се в новата административна сграда на ул. "Г. М. Димитров" № 14 в гр. София, като в задължение на наемодателя е да осигурява хигиенизиране на общите части, които се използват от наемателя, следователно, почистването на самия офис остава задължение на наемателя по договора. В договора за хигиенна поддръжка е уговорено възнаграждение в полза на "Мели 55" ЕООД в размер на 500 лв. месечно без начислен ДДС, но съдът е установил, че фактурите, издадени от доставчика са за много по-големи суми, като в приемо-предавателните протоколи са включени и услуги по почистване и обработка на общите части, задължение, което по принцип като такова е поето от наемодателя по сключения договора за наем. Съдът е приел, че е налице кадрова обезпеченост за извършване на услугата, но не е доказана техническа обезпеченост за извършването й, тъй като същите предполагат наличие на определени машини и съоръжения. Доказателства за наличието на закупени препарати за почистване, както и за наличието на определени машини за извършването на машинното почистване не са представени, а от оборотна ведомост за месец 01.2009 г. е констатирано, че дружеството не разполага с ДМА, в това число почистващи и санитарни препарати, няма осчетоводени за периода материали по дебита на сметка 601 разходи за материали. Обоснован е извод за липса на реалност на фактурираните от доставчика услуги, поради което не е признато и право на данъчен кредит.

Административният съд е дал вярно тълкуване на разпоредбите на материалния закон, регламентиращи правото на данъчен кредит, както и разпоредбите от закона, регламентиращи отделните хипотези, които възпрепятстват възникването на правото. Верни и в съответствие със съдебната практика са изложените принципни изводи относно значението на реалността на доставките за възникването на правото на данъчен кредит. Съдът, обаче, не е изяснил всички релевантни за спора факти по отношение на отказаното право на данъчен кредит по фактурите, издадени "Мели 55" ЕООД.

Съгласно сключения договор от 05.12.2008 г. между "Трансекспрес - БГ" ЕООД и "Мели 55" ЕООД, възложителят възлага, а изпълнителят приема да извършва професионално почистване на офиса, почистване на стъкла и машинно почистване на подова настилка, както и всякакви други действия, насочени към качествени услуги с поддръжката на чистотата. Договорът е сключен със срок от 05.12.2008 г. до 31.12.2010 г., като е уговорено месечно възнаграждение 500 лв. без ДДС. Във връзка с констатациите на съда, че фактурираните услуги са с цена значително по- висока от уговорената в договора следва да се посочи, че съдът не е изяснил въпроса къде са предоставяни тези услуги. В договора от 05.12.2008 г. не е конкретизирано къде следва да бъде извършена услугата, като е посочено само "офиса". Съдът е обсъдил договор от 01.06.2007 г., сключен между жалбоподателя и "Енергопроект", но не е обсъдил приложеният по делото договор за наем на офис, находящ се в гр. София, ул. "Шипченски проход" № 21, представляващ ап. 34, с площ 110 кв. м., сключен на 16.05.2007 г. между "Трансекспрес - БГ" ЕООД и Николай Иванов Киров за срок от 3 години /приложен и с касационната жалба/. Следва да се посочи, че в приемо-предавателен протокол от 05.01.2009 г. /л. 125, папка № 9/, издаден към фактура № 11/05.01.2009 г. на стойност 1500 лв., платената сума представлява абонамент - предварително плащане за почистване за м. 01., м. 02., м. 03.2009 г., като този факт също не е коментиран от съда. Приемо-предавателен протокол от 07.01.2009 г. във връзка с фактура № 25/07.01.2009 г. е за външно почистване на дограма и щори, на 15.01.2009 г. е издаден приемо - предавателен протокол за почистване на офис техника, измиване на осветителни тела, измиване на входни и преградни витрини, замитане и обработка на общи части на стойност 2000 лв. с ДДС. На 20.01.2009 г. е подписан приемо-предавателен протокол за извършена работа на стойност 1400 лв. с ДДС за извършено почистване след ремонт, включващо професионално почистване на подова настилка и облицовка /по фактура № 70/20.01.2009 г./. С оглед доказване на техническата обезпеченост на доставчика с касационната жалба е представена фактура № 650 от 30.11.2008 г. за закупена прахосмукачка от фирма "Солид ремонт 2" ЕООД, оборотна ведомост на "Мели 55" ЕООД за м. 12.2008 г., в която по см. 601 е посочен оборот в размер на 27 252,57 лв. и амортизационен план за 2008 г., които доказателства не са били приложени нито в хода на ревизионното производство, нито в съдебното производство пред АССГ. В тази връзка настоящата касационна инстанция намира, че приложените с касационната жалба писмени доказателства са от съществено значение за изясняване на спора, поради което решението на съда в тази част следва да бъде отменено, а делото върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд, който следва да обсъди всички новопредставени писмени доказателства, да изясни къде са извършени фактурираните услуги, а именно дали на един или на два обекта на касатора, с оглед приложените договори за наем. С цел изясняване на материалната обезпеченост на доставчика - да се обсъдят възраженията на касатора, че почистващите материали и техника са закупени през 2008 г. и няма да участват по сметка 601 /разходи за материали/ през 2009 г., чрез назначаване на ССЕ, която да установи също така дали касаторът като възложител на услугата е предоставял препарати за изпълнение на уговорената услуга, защото в договора не е уточнено кой осигурява необходимите материали. Във връзка с констатациите на съда за завишени цени на услугите, да се извърши проверка в счетоводството на доставчика, която да установи каква е цената на услугата за почистване на офис, фактурирана през м. 02. и следващите месеци на 2009 г., с оглед обстоятелство като договорът е със срок до 31.12.2010 г. и налице ли е такова завишаване на цената и в следващите месеци.

1. По отношение на фактурите, издадени от "Рай Сил" ЕООД през периода м. 10.2008 г. - м. 01.2009 г. с предмет почистване на офис, почистване на влекачи, ремаркета - не е спорно, че по същите данъкът е начислен по реда на чл. 86 от ЗДДС. Във връзка с кадровата обезпеченост на доставчика е установено, че за периода 01.10.2008 г. - 28.02.2009 г. в дружеството са били назначени две лица - Симона Димитрова Гюрова на длъжност - хигиенист и Руска Иванова Андонова- на длъжност чистач. Съдът е анализирал представения по делото договор за хигиенна поддръжка от 05.01.2009 г., сключен между жалбоподателя и "Рай Сил" ЕООД, по силата, на който възложителят възлага, а изпълнителят приема да извършва абонаментно професионално почистване на офис помещенията на възложителя, като почистването ще се извършва два пъти седмично в присъствието на представител на фирмата. Обсъден е в тази връзка и договорът от 01.06.2007 г., сключен между жалбоподателя и "Енергопроект". Изведен е извод, че за почистването на офиса на търговското дружество, който се състои само от една стая са наети две търговски дружества (освен процесното и "Мели 55" ЕООД), като всяко едно от тях следва да извършва съответната услуга поне два пъти в седмицата. Като доказателство по спора е представен и договор за почистване на склад от 01.11.2008 г., сключен между жалбоподателя и "Рай Сил" ЕООД, по силата на който възложителят възлага, а изпълнителят приема да извършва почистване на склад № 8 - 300 кв. м. покрита площ и 1000 км. заградена площ, като помещението и терена се намират в гр. Стара Загора, производствена база "Голеш". Представен като доказателство по спора е и договор от 01.10.2008 г. за хигиенна поддръжка, сключен между жалбоподателя и "Рай Сил" ЕООД, по силата на който възложителят възлага, а изпълнителят приема да извършва хигиенна поддръжка на камиони, ремаркета и други моторни превозни средства, изразяваща се в почистването им и привеждането им във вид отговарящ на хигиенно-санитарните изисквания. За изпълнението на предмета на договора не е определена цена на услугата. Съгласно чл. 4 от договора възложителят се задължава да заплати на изпълнителя възнаграждение за всяка отделна заявка, срещу надлежно издадена данъчна фактура, но такива заявки не са представени от възложителя. Видно от всяка една от издадените процесни фактури, всичките са предмет на доставката почистване на влекачи, на ремаркета, на офис помещения. Едновременно с това не са представени доказателства, от които да е видно кои са почистваните влекачи, ремаркета или пък офис помещения. Тази необходимост се предполага като задължително условие и от условията на договора, че за почистването на всяко ремарке или влекач следва да се подава предварителна заявка. С оглед обема на извършваната работа и фактурираните услуги не се обосновава и възможността същите да са извършени само от две лица, видно от представената по делото справка за подадени уведомления по КТ за процесните периоди в дружеството доставчик са били наети две лица. Едновременно с това от представената оборотна ведомост за м. 01.2009 г. е констатирано, че дружеството не разполага с ДМА. Прието е от съда, че за същия период офисът на дружеството, състоящ се от една стоя е бил почистван от две търговски дружества, за които са налице сключени договори за хигиенна поддръжка. С оглед горното, съдът е приел, че дружеството не е разполагало с необходимата кадрова и техническа обезпеченост за извършване на доставките по процесните фактури, поради което не е отказано право на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Този извод според съда не може да бъде опроверган и чрез представените като доказателства по спора 4 броя справки от управителя на "Рай Сил" ЕООД, в които същият декларира, че за определен период са почистени определени транспортни средства и посочва същите.

Решението в тази част е неправилно.

Съдът е допуснал нарушение на процесуалния закон като не е събрал и обсъдил всички относими към спора доказателства, което налага извода, че съдебното решение в тази част е постановено при неизяснена фактическа обстановка. Тези нарушения са се отразили върху правилността на съдебното решение в тази част и възможността на касационната инстанция да извърши проверка относно правилното приложение на материалния закон. Решението в тази част следва да бъде отменено, а делото върнато за нова разглеждане на друг състав на същия съд, който следва да изясни къде са извършени услугите по договора от 05.01.2009 г., като бъде взет предвид както договорът за наем сключен с "Енергопроект", така и договорът за наем от 16.05.2007 г. на офис, находящ се в гр. София, ул. "Шипченски проход" № 21, представляващ ап. 34, с площ 110 кв. м. Във връзка с констатациите на съда, че с оглед обема на извършваната работа и фактурираните услуги, същите не могат да бъдат извършени само от две лица, ВАС намира, че за изясняването на този въпрос е необходимо назначаване на СТЕ, която с оглед данните по делото да установи къде са извършвани услугите, с оглед обема им колко лица са необходими за изпълнение на услугата, като се вземат предвид и представените с касационната жалба трудов договор № 3 от 04.08.2008 г. и от 04.08.2008 г. за назначаване на хигиенисти.

Наред с горното от приложеното по делото писмо изх. № 12-24-00-1074/10.12.2010 г. на ТД на НАП - София град, офис "Илинден" /л. 272 от делото/ е видно, че на "Рай Сил" ЕООД е възложена ревизия включваща месеците 10, 11,12. 2008 г. и м. 01.2009 г., която не е приключила. В тази връзка следва да бъде изискана информация от ТД на НАП - София град, офис "Илинден", а именно има ли издаден РА на доставчика "Рай Сил" ЕООД и влязъл ли е в сила, като при новото разглеждане, предвид установената съдебна практика и след анализ на същия да бъде изследван въпроса дали за процесните данъчни периоди по ЗДДС са извършени корекции на начисления от доставчика ДДС по доставките му като изпълнител.

1. По отношение на доставките от "Ню Вио" ЕООД извършени през периода - м. 10, м. 11, м. 12 и м. 01.2009 г с предмет - лепене, ушиване, поправка на брезенти на ТИР композиции - установено е, че данъкът е начислен по смисъла на чл. 86 от ЗДДС. Установено е, че за периода 01.10.2008 г. - 28.02.2009 г. не са подадени уведомления по чл. 62, ал. 4 от КТ и за регистрирани трудови договори на лица за посочения период. Като доказателства по спора са представени разчетно-платежни ведомости на дружеството за м. 10, м. 11, м. 12 и м. 01.2009 г., видно от които за процесния период в дружеството са били наети три лица - Василка Седевчова Будинова, Елеонора Йорданова Стоичкова и Петруна Манойлова Нейчева /потвърдено и от ССЕ/. В тази връзка с касационната жалба са представени справка за актуалното състояние на всички трудови договори на "Ню Вио" ЕООД /л. 36/, както и справки за приети и отхвърлени уведомления по чл. 62, ал. 4 от КТ за лицата - Петрунка Манойлова Нейчева /шивач/, за Елеонора Йорданова Стоичкова - шивач, за Василка Седевчова Будинова - шивач, от което е видно, че е налице противоречие с констатациите на АССГ за липса на подадени уведомления по чл. 62, ал. 4 от КТ.

Съдът е приел за установено, че спорните фактури са издадени във връзка със сключен на 15.09.2008 г. договор за изработка между жалбоподателя и доставчика, по силата на който възложителят възлага, а изпълнителят приема да извърши ушиване или поправка, а когато е необходимо подлепване на брезенти на ТИР композиции. Съгласно чл. 3 от договора възложителят ще заплати на изпълнителя договореното в чл. 2 възнаграждение за всяка отделна заявка срещу надлежно издадена фактура. Следователно заплащането на възнаграждение предполага издаването на конкретна заявка от страна на възложителя на услугата. Подобни заявки не са представени по делото. Дружеството доставчик не разполага с ДМА, не са закупувани материали за основната дейност, няма осъществени разплащания по банков път. Предметът на голяма част от услугите, а именно ушиването или пък поправката на брезенти предполага и необходимите машини за това, но доказателства за кадровата обезпеченост на доставчика не са представени. Към всяка една от фактурите има съставен приемо - предавателен протокол, но същият според съда не може да обоснове извод за наличието на реално осъществена доставка на съответната услуга. Предвид това са приети за правилни изводите на ревизиращите органи за липсата на предпоставките на правото на приспадане на данъчен кредит и наличието на условията по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.

Касационната жалба в тази част е основателна. Основателно е възражението на касатора, че съдът не е изяснил спора от фактическа страна, което е довело до незаконосъобразност на изводите за липсата на кадрова и техническа обезпеченост на доставчика. По отношение на въпроса за кадровата обезпеченост не е изяснен въпросът относно констатираните по- горе противоречия в данните относно назначения персонал. На следващо място видно от решение № 797/04.06.2010 г. на директора на дирекция "ОУИ" - София, на стр. 9 е посочено, че "Ню Вио" ЕООД има сключен договор от 16.06.2008 г. за наем на помещение и шевни машини с "Алтекс 91" ЕООД. В мотивите на решението си АССГ не е обсъдил този въпрос. Настоящата касационна инстанция намира, че решението в тази част следва да се отмени, а делото да се върне за ново разглеждане от друг съдебен състав на същия съд, който следва да обсъди приложените с касационната жалба доказателства свързани със сключения договор за наем с "Алтекс 91" ЕООД и могат ли същите да обосноват извод за наличието на техническа обезпеченост на доставчика, както и приложените доказателства във връзка с изясняване на другият спорен въпрос - наличието на кадрова обезпеченост. Наред с горното следва да бъде изискан РА № 2001008140/21.01.2011 г., издаден на "Ню Вио" ЕООД, включващ и процесните периоди - м. 10, 11, 12,. 2008 г. и м. 01.2009 г., но не приложен по делото и необсъден от съда, за наличието на който е видно от писмо № 53-03-38-6/10 от 25.02.2011 г. /л. 286 от делото/. След анализ на същия да бъде изследван въпроса дали за процесните данъчни периоди по ЗДДС са извършени корекции на начисления от доставчика ДДС по доставките му като изпълнител. Необсъждането на доводите на страните, доказателствата по делото и липсата на фактически установявания в съдебното решение относно относими към спора факти представлява съществено нарушение на закона и пречка за проверка законосъобразността на крайния извод на АССГ, че обжалваният пред него ревизионен акт в тази част е законосъобразен.

1. По отношение на фактурите с доставчик "Рос Трейд 2008" ЕООД, издадени през периода м. 10.2008 г. - м. 02.2009 г. с предмет обновяване на интернет, подмяна на компютърни платки, инсталиране на програмен продукт, обновяване на интернет сайт, отстраняване на софтуерен дефект, компютърен проект за реклама, подмяна на чипове на влекач и подмяна на компютърни платки. Установено е, че периода 01.10.2008 г. - 28.02.2009 г. в дружеството са били назначени две лица - Витошка Димитрова на длъжност оператор компютър и Росица Богданова на длъжност оператор компютър. От представените платежни за заплати за процесните периоди е констатирано, че са работили пет служители - Илиан Людмилов Иванов, Светослава Руменова Александрова, Росица Борисова Богданова, Витошка Борисова Димитрова и Мариана Йорданова Велкова.

Съдът, след анализ на съдържанието на код 4114 от националния класификатор на професиите, е обосновал извода, че лицата, наети като оператори на компютър не могат да извършат дейностите по процесните фактури, с оглед на което е приел за недоказана и кадрова обезпеченост за извършване на процесните доставки по спорните фактури. Тези изводи се потвърждават и от сключения договор за услуга за извършване на ремонти, поддръжка, обслужване на компютърна техника в МПС и офис техника, сключен на 16.09.2008 г. между "Рос Трейд" ЕООД и "Трансекспрес - БГ" ЕООД, по силата на чл. 1, от който възложителят възлага, а изпълнителят приема да извършва ремонт, поддръжка и цялостно обслужване на компютърна техника в автомобилния парк на възложителя и офис техника. Аргумент в тази насока са и разпоредбите на договора за системно-техническа поддръжка и обновяване на интернет сайт, сключен на 02.09.2008 г. между "Трансекспрес - БГ" ЕООД и "Рос Трейд" ЕООД, по силата, на който възложителят възлага, а изпълнителят приема да извършва обновяване, системно-техническа поддръжка и консултации по обслужване на фирмен интернет сайт, като съгласно т. 1.2 от договора обновяването и поддръжката на интернет сайта включва извършване на настройка и конфигуриране от квалифициран специалист. Доказателства за квалифицирани специалисти, извършили посочената дейност не са представени. Недоказано според съда е и наличието на кадрова обезпеченост за извършваните услуга и по договора от 01.10.2008 г., сключен между жалбоподателя и доставчика, съгласно който възложителят възлага, а изпълнителят приема да изготви компютърни проекти на брошури за популяризиране на дейността на фирмата - общо три различни типа. Липсата на кадрова обезпеченост за извършване на доставките по процесните фактури не може да се докаже с обстоятелството, че са съставени приемо - предавателни протоколи за извършените услуги, същите не представляват доказателство в насоката, че е налице кадрова обезпеченост за извършване на услугата. От представените по делото месечни оборотни ведомости е установено, че дружеството не разполага с ДМА, в това число компютърни части, не са закупувани и конкретен вид компютърни части, въз основа на което е обоснован и извод за липсата на техническа обезпеченост за извършване на доставката по процесните фактури. Не са представени изготвени компютърни проекти на брошура, общо три различни типа. Тези изводи на съда не се опровергават и чрез декларацията от управителя на дружеството-доставчик, че същият е закупил определено количество компонентни за ремонт на компютърни конфигурации на различни видове тирове на "Трансекспрес - БГ" ЕООД. Предвид това са приети за законосъобразни изводите на ревизиращите органи за липсата на предпоставките на правото на приспадане на данъчен кредит и наличието на условията по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.

Настоящата касационна инстанция не споделя доводите на първоинстанционния съд относно липсата на квалификация на назначените служители да изпълнят възложената работа, но дори и да се приеме, че е налице кадрова обезпеченост на доставчика, въз основа на доказателствата по делото не може да бъде обоснован извод за реалност на извършените услуги и изложените съображения на АССГ в тази насока се споделят изцяло от ВАС. Не са представени доказателства дори и с касационната жалба във връзка с твърдението на доставчика, че компютърните части са закупувани по интернет. Само въз основа на приемо-предавателните протоколи съпътстващи издадените от доставчика фактури не може да бъде обоснован извод за реално осъществени услуги и съответно признато право на данъчен кредит на дружеството-касатор. Решението в тази част е законосъобразно и следва да бъде оставено в сила.

1. По отношение на "Дан Комерс 1" ООД - установеното е, че за периода 01.10.2008 г. - 28.02.2009 г. в дружеството са били назначени три лица - Веска Ангелова на длъжност счетоводител, Надежда Христова на длъжност технически секретар и Радослав Иванов-на длъжност оператор компютър. Обсъден е и договор за реклама от 15.09.2008 г. с предмет на договора изготвяне на компютърен проект за нанасяне върху рекламни материали, нанасяне на рекламно лого върху брезент на тир композициите, договор от 07.10.2008 г. с предмет на договора направа на интернет сайт, договор от 02.10.2008 г. с предмет изработване на интернет рекламен клип, договор от 05.10.2008 г. с предмет проект за рекламни брошури. Дружеството е декларирало, че не е закупувало материали за извършените услуги, представени са три изображения на товарен автомобил с адрес и телефон на Трансекспрес-БГ, няма данни за интернет адрес на дружеството, представен е един брой граждански договор сключен с Тодор Драшарски за изготвяне на рекламни проекти за сумата от 240 лв. Според съда предмета на договорите предполага наличието на квалифициран персонал за извършването на услугата, но доказателства в тази насока няма. Освен това, както правилно са установили и ревизиращите органи от представените по делото като доказателства месечни оборотни ведомости е видно, че дружеството не разполага с ДМА, в това число компютърни части, не са закупувани и конкретен вид компютърни части, с което се обоснова и извод за липсата на техническа обезпеченост за извършване на доставката по процесните фактури. Не може да се направи обоснован извод за наличието на доставка от представените и приети като доказателства по спора приемо - предавателни протоколи. Правилни според съда са и изводите на ревизиращите органи за констатирана идентичност на част от предоставяните услуги от страна на този доставчик с услугите предмет на сключен договор с "Рос Трейд" ЕООД. Анализът на двата договора показва пълна идентичност на вида на договорената услуга и в този смисъл правилни са изводите на ревизиращите органи, че не е ясно върху тир брезентите на кои моторни превозни средства са нанасяни реклама и по колко пъти в рамките на един месец. Липсата на подобна конкретизация води до обстоятелството, че не може по какъвто и било начин да се направи обоснован извод за действителното извършване на услугите по процесните фактури. Следователно, във всеки един случай правото на приспадане на данъчен кредит предполага наличието на реална извършена доставка на стока или услуга, поради което правилно е отказано правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.

В тази част решението е законосъобразно и следва да бъде оставено в сила. Касационната инстанция намира, че в съответствие с материалноправните норми решаващият съд е извършил преценка на правните последици на установените от него факти и не е допуснал нарушения на закона относно преценката за реалността на предоставените услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС.

1. По отношение на доставчика "Гросман Инженеринг" ЕООД - не се спори между страните, а и това се установява от представените по делото доказателства, че дружеството е издало на жалбоподателя 20 бр. фактури № № 501/07.10.2008 г. с ДДС 883, 33 лв. с предмет на доставката услуга, 507/10.10.2008 г. с ДДС 583, 33 лв. с предмет на доставката услуга, 513/15.10.2008 г. с ДДС 200 лв. с предмет на доставката услуга, 520/22.10.2008 г. с ДДС 650 лв. с предмет на доставката посредничество, 531/27.10.2008 г. с ДДС 708, 33 лв. с предмет на доставката посредничество, 582/26.11.2008 г. с ДДС 250 лв., 542/04.11.2008 г. с ДДС 216, 67 лв., 551/10.11.2008 г. с ДДС 758, 33 лв., 556/11.11.2008 г. с ДДС 750 лв., 563/12.11.2008 г. с ДДС 321, 67 лв., 569/14.11.2008 г. с ДДС 341, 67 лв. (всичките с предмет на доставката услуга), 611/05.12.2008 г. с ДДС 283, 33 лв. с предмет на доставката услуга, 617/08.12.2008 г. с ДДС 263, 33 лв. с предмет на доставката посредничество, 671/19.12.2008 г. с ДДС 200 лв. с предмет на доставката услуга, 678/20.12.2008 г. с ДДС 391, 67 лв. с предмет на доставката услуга, 685/22.12.2008 г. с ДДС 1050 лв. с предмет на доставката посредничество, 686/22.12.2008 г. с ДДС 750 лв. с предмет на доставката услуга, 698/05.901.2009 г. с ДДС 708, 33 лв., 712/07.01.2009 г. с ДДС 666, 67 лв., 733/15.01.2009 г. с ДДС 683, 33 лв. (всичките с предмет на доставката подготовка на документи за кандидатстване).

За периода 01.10.2008 г. - 28.02.2009 г. в дружеството са били назначени 6 лица - четири на длъжност счетоводител - Стефка Тодорова, Мария Боботанова, Петър Петров, Симона Гюрова - строителен инженер, Йовка Събева - отчетник кредити. Съгласно ведомостите за заплати за м. януари 2009 г. в дружеството са били назначени 7 лица. Не са представени доказателства за квалификация на посочените лица. Във ведомостите за заплати са посочени съответните кодове по националната класификация на професиите и длъжностите в Република България, като при съобразяване на съответните кодове лицата заемат следните длъжности: Капка Стоева - мениджър маркетинг и продажби, Божко Стоилов - проектант компютърни мрежи и системи, Симона Найденова - строителен инженер, Стефка Тодоровска - счетоводител, Мариана Велкова - чертожник, Мария Боботанова - счетоводител и Симона Гюрова - строителен инженер. Налице е договор от 01.04.2008 г. с предмет проучване, подготовка и обработка на документи за изготвяне на кредит - лизинг. Обстоятелството, обаче дали е налице сключен договор за лизинг или пък не е неотносимо по спора, относимо обстоятелство е това дали действително са подготвени съответните документи. Доказателства в тази насока не са представени. С оглед на вида на договорената услуга и длъжностите на назначените в дружеството лица за процесните периоди не се констатира и наличие на кадрова обезпеченост за извършване на услугата. Като доказателство по спора е представен също така сключен на 01.02.2008 г. договор между дружествата с предмет посредничество за намиране на клиенти за "УАБ Риктра"-Литва. В тази връзка е установено, че латвийското дружество не ползва българското дружество за наемане на клиенти, поръчките се правят по телефона. Съгласно чл. 1 от договора за посредничество изпълнителят се задължава по поръчка на възложителя да извърши срещу възнаграждение от свое име, но за негова сметка посредничество при намиране на клиенти за "УАБ Риктра" Литва, "Си Джи Си Лиджет Духнат", Русия, "И Си Сан - Турция" ООО "Гамма Груп" - Русия. Съгласно чл. 2 от договора изпълнителят има право да получи комисионно възнаграждение в размер на 56 3000 лв. за извършената от него работа, като поетото от изпълнителя задължение съгласно чл. 3 от договора е да сключи сделките, предмет на договора лично. Представените по делото приемо - предавателни протоколи не доказват какви сделки в действителност са сключени от изпълнителя и в какво са се изразили посредническите услуги за сметка на възложителя, за които е дължима определената стойност на фактурираните възнаграждения. Обоснован е извод за липса на реалност на извършената доставка по смисъла на чл. 9 от ЗДДС.

Съдът, обаче, не е изяснил всички релевантни за спора факти по отношение на отказаното право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Гросман Инженеринг" ЕООД. От данните по делото е видно, че към писмо изх. № 19-24-03-2816/05.11.2010 г. на ТД на НАП София, офис "Люлин" /л. 219/ е представен по делото ревизионен акт № 20001005059 от 23.09.2010 г., издаден на "Гросман Инженеринг" ЕООД, с обхват на ревизията по ДДС - 23.11.2007 г. - 31.01.2010 г., тоест включващ и процесните по настоящото дело периоди. Административният съд не е обсъдил този РА в мотивите на решението си, нито е установил влязъл ли е в сила. Настоящият касационен състав намира, че цитираният по-горе РА е от съществено значение за правилното решаване на спора относно правото на жалбоподателя на данъчен кредит по издадените от "Гросман Инженеринг" ЕООД фактури, поради което и по силата на служебното начало (чл. 9, ал. 3 и 4 и чл. 171 АПК вр. § 2 от ДР на ДОПК) решаващият състав е следвало да укаже на страните необходимостта от представяне на информация за влизането му в сила. Допуснатото нарушение обуславя необходимостта от отмяна на постановеното първоинстанционно решение в тази част, а делото следва да бъде върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд. При новото разглеждане на делото, след като бъдат събрани данни относно влизането в сила на РА на доставчика, следва да бъде извършен анализ на същия, като бъде изследван въпроса дали за процесните данъчни периоди по ЗДДС са извършени корекции на начисления от прекия доставчик ДДС по доставките му като изпълнител.

1. ЕТ "Силакс - Силвина Сергеева" е издал на касатора фактури с предмет на доставката "скреч карти" / за периода м. 10.2008 г. - м. 02.2009 г./, като към всяка една от тях е приложен приемо-предавателен протокол, който съдържа описание на серийните номера на скреч картите. Прието е, че следва да бъде отказано право на данъчен кредит в общ размер на 21200 лв. на дружеството поради наличието на предпоставките на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. Ревизиращите органи и съдът са приели, че не са налице доказателства, от които да може да се направи обоснован извод за фактическото им използване, включително и доказателства за разпределение на картите по отделни моторни превозни средства, доказателства за отчитането им от шофьорите. Тези изводи на съда са неправилни. Не е спорно по делото, че дружеството -касатор притежава ТИР композиции, с които изпълнява международен превоз на товари, както и лиценз за международен превоз на товари. В папка № 1 от административната преписка се съдържат 58 приемо-предавателни протоколи за периода м. 10.2008 г. - м. 02.2009 г., от които е видно броят на скреч картите получени и използвани от служителите на дружество /шофьори/ през съответния месец във връзка с изпълнение на служебните задължения. Тези протоколи не са оспорени от ответника по касация в производството пред АССГ и въз основа на тях може да бъде направен извод, че закупените от дружеството карти се използват пряко в икономическата му дейност и в същото време не са налице предпоставките на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС за непризнаване право на данъчен кредит. Съобразно изложеното, решението в тази част следва да бъде отменено и вместо него да бъде постановено друго, с което да бъде отменен РА в частта относно непризнато право на данъчен кредит по фактури, издадени от ЕТ "Силакс - Силвина Сергеева".

1. В хода на ревизионното производство е установено също така, че жалбоподателят е ползвал данъчен кредит по фактури, издадени от "К и Б Клима" ООД с предмет климатици Panasonic CS12GKE по фактури, № 3364/07.10.2008 г. с ДДС 2025 лв., 3423/20.10.2008 г. с ДДС 526, 66 лв., 3436/22.10.2008 г. с ДДС 3100, 02 лв., 3656/27.01.2009 г. с ДДС 833, 33 лв., 3659/29.01.2009 г. с ДДС 1266, 67 лв., 3662/30.01.2009 г. с ДДС 433, 33 лв., направен е извода, че активите са осчетоводени на разход в счетоводна сметка "Разходи за материали", същите са предназначени за битови нужди и нямат отношение към основната дейност на лицето. След анализ на представената хронология по сметка 204 е направен извода, че в офиса на дружеството, представляващ стая с площ от 16 кв. м. има климатици, купени през 2008 г. и през 2003 г., следователно фактурираните услуги не се използват за целите на извършваните от лицето доставки. Съгласно чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо, че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето. АССГ е приел, че в случая не са представени никакви доказателства, че придобитите стоки са предназначени за икономическата дейност на лицето, не са представени доказателства за конкретните обекти, където е било монтирано оборудването. С оглед на това е обоснован извод, че процесните стоки не са свързани и не се ползват в икономическата дейност на лицето, с оглед на което за лицето не е налице правото на приспадане на данъчен кредит предвид наличието на ограничението по чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. Тези изводи на съда са законосъобразни и се споделят изцяло от ВАС. Неоснователни са доводите на касатора, че климатиците са закупени с цел монтиране в ТИР композиции, като се има предвид, че същите са за битови нужди, закупени са в периода м. 10.2008 г. - м. 01.2009 г. и дори с касационната жалба не са представени доказателства за монтирането им.

В тази част решението като правилно следва да бъде оставено в сила.

С оглед изхода на спора, решението следва да бъде отменено и в частта за разноските, като въпросът относно възлагането им следва да бъде разрешен при новото разглеждане на делото при условията на чл. 226, ал. 3 от АПК.

По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение