Решение № 4825 от 22.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1035/2015 г.

Решение № 4825 от 22.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1035/2015 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на [фирма], [населено място] срещу Решение № 7194 от 26.11.2014 г. по адм. дело № 2970/2013 г. по описа на Административен съд С. град, П. отделение, 19 състав.

В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон и необоснованост – касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът поддържа, че първоинстанционният съд е възприел констатациите на органите по приходите, без да обсъди всички събрани в хода на ревизията и съдебното производство доказателства. Твърди, че изводът за законосъобразност на РА е формиран както при неправилна преценка на доказателствата, доколкото има такава, така и при неправилно тълкуване и прилагане на материалния закон. Иска отмяната на решението заедно с отмяната на РА.

Ответната страна – директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – [населено място] при ЦУ на НАП, представлявана от юрк. И. изразява подробно становище за правилност на обжалваното решение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба и за правилност на обжалваното решение.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение намира, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима.

Разгледана по същество е основателна по следните съображения:

Предмет на оспорване пред АССГ е била законосъобразността на РА № 2181203720 от 10.08.2012 г., издадена от орган по приходите при ТД на НАП С., потвърден с Решение № 2867 от 03.12.2012 г. на директора на дирекция "ОУИ" / сега "ОДОП"/ - [населено място] при ЦУ на НАП.

С РА: 1. на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС във връзка с чл. 9, ал. 2, т. 3 и чл. 6, ал. 1 от ЗДДС на [фирма] е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 55881, 82 лева по фактури, издадени от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма] за данъчни периоди м. 12. 2008 г., м. 09. 2009 г., м. 11. 2009 г. и м. 12. 2009 г. и е начислена лихва за забава в размер на 18 726, 99 лева; 2. На основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО е извършено увеличение на финансовия резултат за 2008 г. и 2009 г. по фактурите, издадени от [фирма] и [фирма] и от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма].

Във връзка с процесните доставки на стоки /шивашки материали/ и услуги / изработка на капаци, шаблони; ушиване на панталони; изработка на мостри, модели; опаковане на дрехи и др. / приходните органи са приели, че посочените доставчици не разполагат с кадрови и технически ресурс да извършват доставките и същите не са реално осъществени. Въз основа на констатацията за липса на доставки по подробно посочените фактури ревизиращите са увеличили ФР за 2008 г. и 2009 г. със стойността по фактурите, доколкото тези фактури не отразяват вярно посочените в тях стопански операции.

АССГ е формирал извод за законосъобразност на РА, като е направил констатацията, че не са събрани категорични доказателства за извършени доставки от доставчиците към получателя. На първо място, според съда в повечето фактури стоките и услугите не са индивидуализирани, като не е спазено изискването на чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС и липсват отразен и данни за вид на плащането / авансово, частично, междинно, окончателно/. На следващо място, АССГ е приел, че за нито един от доставчиците не са ангажирани доказателства, че същите са разполагали със съответния технически и технологичен ресурс за осъществяване на процесните услуги, като изслушаните и приети заключения по ССчЕ и СТЕ не опровергават констатациите на приходните органи. В мотивите на решението е отразено, че липсват доказателства за наличието на конкретни взаимоотношения между физическите лица и конкретните доставчици за възлагане на съответните шивашки услуги / няма граждански и трудови договори, няма данни за изплатени възнаграждения/.

Обжалваното решение е валидно и допустимо, но същото се явява неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила.

При разглеждане въпроса за законосъобразността на РА първоинстанционният съд дължи установяване на фактите по делото и съответно, формиране на правни изводи след задълбочено обсъждане на събраните в хода на ревизията и съдебното производство доказателства, поотделно и в тяхната съвкупност. По силата на чл. 160, ал. 2 от ДОПК съдът се явява инстанция по същество, поради което е задължен да обсъди и всички наведени от жалбоподателя доводи и да извърши цялостна служебна проверка на законосъобразността на РА.

В процесния случай АССГ е преповторил констатираното от ревизиращите, изложено в РД и в РА, без да анализира задълбочено представените в рамките на ревизионното производство писмени доказателства, касаещи процесните доставки по отделните доставчици, както и приетите по делото без оспорване основно и допълнително заключение по ССчЕ и СТЕ.

1. Относно доставките на стоки по фактурите, издадени от [фирма], [фирма] и [фирма]

Касационната инстанция намира, че при установяване на фактите и обстоятелствата за всеки един от доставчиците няма пълно и изчерпателно отразяване на фактите съобразно приетите доказателства. Първоинстанционният съд само общо е посочил предмета на доставката, наличието на стокови разписки/складови разписки към фактурите, фискални бонове от нерегистрирани ФУ, справка за сключени трудови договори / за [фирма]/; липса на проверка на счетоводната отчетност при доставчиците / включително и от вещото лице по ССчЕ/. В заключение е прието, че не е доказано осъществяването на процесните доставки на стоки от доставчиците в полза на получателя.

В мотивите на съдебния акт липсва произнасяне по спорния предмет, а именно при доставки на стоки какво следва да установи получателя, за да му бъде признато правото на приспадане на данъчен кредит. При доставка на стоки следва да се изследва дали има фактическо предаване на стоките от доставчика на получателя, т. е. имуществено разместване, като без значение е произходът на стоката. В случая съдът въобще не е установил какъв е конкретния предмет на всяка една от доставките по отделните фактури на посочените доставчици и не е изследвал съдържанието на представените още в хода на ревизията стокови/ складови разписки за предаване на стоките. Не е извършен анализ и на констатациите на данъчните органи за влагане на материалите в производството на ревизираното лице / например в ПИНП № 1201955 от 28.03.2012 г. относно [фирма] – л. 256 – л. 255 от приложенията по делото; ПИНП № 1201953 от 23.03.2012 г. относно [фирма] – на л. 190 –л. 191 от делото/. Не е изследвана констатацията на приходните органи за наличие на трудов ресурс при доставчиците / за [фирма] – 15 бр. трудови договори съгласно приложения ПИНП; за [фирма] – 5 бр. трудови договори с дейност "търговия на едро"; за [фирма] – 17 бр. трудови договори с декларирана дейност "неспециализирана търговия на едро"/. Не са анализирани и документите за превоз на стоките, както и констатациите на в. л. по ССчЕ / въпрос 5 от допълнителното заключение/.

1. По отношение на доставките на услуги по фактурите, издадени от [фирма], [фирма], [фирма]

Изложената в решението фактическа обстановка относно процесните доставки е непълна и неконкретизирана. Липсва подробно изследване на предмета на доставките по отделните фактури, доколкото се касае за различни видове шивашки услуги и какви документи са ангажирани от доставчиците и от ревизираното лице за доказване на факта за извършването на доставките.

Касационната инстанция констатира, че основните мотиви, които обосновават извода на АССГ за законосъобразност на РА относно задълженията по ЗДДС, са свързани с преценка на кадровия и технологически ресурс на доставчиците. В тази връзка следва да се посочи, че в решението липсва обстоен анализ на установеното от вещите лица съгласно заключенията по ССчЕ и СТЕ и какви отговори са дали експертите по поставените въпроси, включително и относно сключените трудови договори при всеки един от доставчиците; изследването на въпроса имали взаимовръзка между закупените материали и получените доставки на услуги, от една страна, и фактурите за последваща реализация на стоките, посочени във фактурите на [фирма]; преценка дали [фирма] може да извърши само възложените шивашки услуги; относно необходимостта или не от специална квалификация за извършване на шивашките услуги/.

Вместо да установи конкретните факти и обстоятелства и да изследва наличието или не на материалноправните предпоставки за признаване на право на приспадане на данъчен кредит, анализирайки отделните доставки по доставчици, съдът се е задоволил с общи констатации и изводи. Без значение за правото на приспадане на данъчен кредит по конкретна доставка е фактът дали доставчикът е дерегистриран по ЗДДС, както и дали доставчиците имат публични задължения в големи размери.

Следователно, решението в частта относно законосъобразността на РА за задълженията по ЗДДС се явява немотивирано и подлежи на отмяна. Първоинстанционният съд не е изложил конкретни фактически установявания относно извършеното с РА увеличение на ФР за посочените данъчни периоди – не е посочил по кои фактури и с каква стойност е преобразуван ФР за отделните години.

Доколкото изходът на спора в частта относно задълженията по ЗКПО е обвързан от въпроса дали фактурите отразяват вярно реално осъществени стопански операции, то съдебният акт подлежи на отмяна и относно приетото за законосъобразно с РА увеличение на ФР за 2008 г. и 2009 г. със стойността по фактури, описани подробно в РД.

С оглед допуснатото съществено нарушение на съдопроизводствените правила, изразяващо се в необсъждане на събраните доказателства, по отделно и в тяхната съвкупност и липса на съответни правни изводи, делото следва да бъде върнато за ново разглеждане от друг състав на АССГ. Новият състав на АССГ е длъжен да установи конкретната фактическа обстановка за отделните доставки, на базата на която следва да извърши обстойна преценка на събраните в рамките на ревизията и съдебното производство писмени доказателства и приетите заключения по ССчЕ и СТЕ и формира правни изводи относно законосъобразността на РА в частта за отделните доставки във връзка с които е отказано правото на приспадане на данъчен кредит на [фирма] / както за доставките на стоки, така и за доставките на услуги/, както и относно извършеното с РА увеличение на ФР за 2008 г. и 2009 г.

Съобразно този изход на спора, на основание чл. 226, ал. 3 от АПК вр. § 2 от ДР на ДОПК при новото разглеждане на делото от съответния състав на АССГ следва да се произнесе по въпроса за направените разноски.

Водим от горното и чл. 222, ал. 2, предл. 1 и чл. 223 от АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение