Решение № 11464 от 14.11.2025 г. на ВАС по адм. д. № 5121/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на МАР САБА ООД, чрез адв. П. Белелиева, срещу решение 4398/13.12.2024 г., постановено по адм. д. 384/2024 г. по описа на Административен съд Благоевград. В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон и съдопроизводствените правила, отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът излага доводи за допуснато от първоинстанционния съд постановяване на решение в противоречие с представените по делото доказателствата и с материалния закон. Наведени са доводи за необоснованост на първоинстанционното решение. Касаторът моли да бъде отменено обжалваното решение и по същество постановено ново. Претендира присъждане на направените разноски в двете съдебни инстанции. Ответникът по жалбата Директор на Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) гр. София при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), чрез процесуалния си представител юрк. Горанов оспорва жалбата и излага доводи за правилност на обжалваното решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на решението на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на съдебния акт с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество, е основателна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред Административен съд Благоевград е ревизионен акт (РА) Р-22002222007581-091-001/06.06.2023 г., издаден от И. М. Р. орган, възложил ревизията, и Ц. К. Х. ръководител на ревизията, потвърден с Решение 1639/16.11.2023 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" София, с който са установени допълнителни задължения по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в размер на 658 043,46 лв. и лихва в размер на 228 110,50 лв. за данъчни периоди 02-06.2019 г. и 08.2019-03.2020 г. С РА на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС е отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчиците БУЛТРАНС 2018 ЕООД, БУЛСТАР СТРОЙ ЕООД, БЕЛА-02 ЕООД, Д. 2018 ЕООД, ЕВРОКАРТ БГ ЕООД, РОТФИЪР ЕООД, АПОЛОН ПЛЮС ЕООД, ВИТЕК 2018 ЕООД, ТОРИНО ГРАНДЕ ЕООД, ДОБРЕВ КЪМПАНИ ЕООД и МИГ ПЕРСОН ЕООД, както и не е призната реалността на извършени ВОД към BG BUDITEL MON IKE, OPEN BUSINESS LTD и TRADEONE MON I.K.E В хода на ревизията органът по приходите е приел, че не се установени предпоставките на чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС, тъй като липсват реално извършени доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. За да отхвърли жалбата на МАР САБА ЕООД, първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи по приходите, след надлежно възложена ревизия, в предвидената в чл. 120 ДОПК форма и съдържа необходимите реквизити, като при издаването му не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, нито на материалния закон. По същество съдът е приел за установено, че по голяма част от процесните получени доставки липсват съпроводителни документи, а наличните не удостоверяват реалното получаване на доставки, като за да достигне до тези изводи, съдът се е позовал основно на изслушаната по делото съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ). Относно процесните вътреобщностни доставки (ВОД) съдът е приел, че наличните съпроводителни документи не доказват извършването на реални доставки. Решението е частично неправилно като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост. Реалността на доставките на стоки и/услуги е основна предпоставка за правото на данъчен кредит съгласно разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. Това означава, че наличието на договор и фактура обективират облигационните правоотношения, възникнали между получателя и неговия доставчик, но не са доказателства за реалното предаване на стоката и/или изпълнението на услугата, поради което за тях е необходимо да се представят безспорни доказателства за тяхното реализиране предаване и приемане на стоката и/или предаване на резултата на услугата. Основно съдът е изградил извода си за липсата на реално предаване на процесните стоки, въз основа на приетото заключение на ССЕ. Вещото лице е обосновало изводите си въз основа на проверка в счетоводството на ревизираното лице и представените по делото документи. ССЕ е приета без възражения от страните. В ССЕ вещото лице е посочило списъчно за всяка доставка, че по голяма част от същите не са представени съпроводителни документи. При проверка на настоящия състав се установи, че това заключение е в противоречие с представения по делото доказателствен материал. В ССЕ към много от фактурите, издадени от доставчик БУЛТРАНС 2018 ЕООД, е посочено, че не са представени съпроводителни документи или са посочени част от документите, докато по голяма част от доставките са представени протоколи към фактурите, от които е видно какви курсове с какви тонажи на съответната стока, предмет на доставка, са извършени, както и са представени товарителници, пътни листа и кантарни бележки, съответстващи на посоченото в протоколите към фактурите. По някои от фактурите настоящият състав установи наличие на съпроводителни документи въпреки твърдяната липса на такива от първоинстанционния съд. По други фактури се установява, че съпроводителни документи са открити и идентифицирани още в ССЕ в първоинстанционното производство, но не са били обсъдени в цялост. Съпроводителни документи са идентифицирани по следните фактури: По фактура 1000000034/17.08.2019 г. на стойност 62 971,20 лв. и ДДС в размер на 12 594,24 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 6, л. 1295), протокол към фактурата (т. 6, л. 1295 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 6, л. 1282-1294), пътни листа (т. 6, л. 1258-1281) и кантарни бележки (т. 6, л. 1234-1257). По фактура 1000000033/10.08.2019 г. на стойност 96 076,80 лв. и ДДС в размер на 19 215,36 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 5, л. 1039), протокол към фактурата (т. 5, л. 1039-1040), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 5, л. 1022-1038), пътни листа (т. 5, л. 986-1021) и кантарни бележки (т. 4, л. 950-985). По фактура 1000000035/24.08.2019 г. на стойност 62 150,40 лв. и ДДС в размер на 12 430,08 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 15, л. 3631), протокол към фактурата (т. 15, л. 3631 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 15, л. 3619-3630), пътни листа (т. 15, л. 3595-3618) и кантарни бележки (т. 15, л. 3570-3594). По фактура 0000000083/30.04.2019 г. на стойност 63,00 лв. и ДДС в размер на 12,60 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 11, л. 2490), товарителници (т. 11, л. 2491-2492), пътен лист (т. 11, л. 2490-2491). По фактура 1000000036/03.09.2019 г. на стойност 60 096,00 лв. и ДДС в размер на 12 019,20 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 15, л. 3632), протокол към фактурата (т. 15, л. 3632 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 11, л. 2640 т. 12, л. 2651), пътни листа (т. 11, л. 2616-2639) и кантарни бележки (т. 3, л. 582-605). По фактура 1000000041/31.10.2019 г. на стойност 144 822,24 лв. и ДДС в размер на 28 964,45 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 2, л. 274), протокол към фактурата (т. 2, л. 274-275), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 14, л. 3446 т. 15, л. 3569) и пътни листа (т. 1, л. 168-240). По фактура 1000000037/01.10.2019 г. на стойност 144 648,00 лв. и ДДС в размер на 28 929,60 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 3, л. 618), протоколи към фактурата (т. 10, л. 2200 и т. 14, л. 3263-3264), предоставящи информация за извършените превози, товарителници (т. 10, л. 2251-2280 и т. 14, л. 3280-3296), пътни листа (т. 10, л. 2201-2218, т. 11, л. 2518-2535 и т. 14, л. 3265-3279) и кантарни бележки (т. 9, л. 2185 т. 10, л. 2199 и т. 14, л. 3246-3262). По фактура 1000000040/31.10.2019 г. на стойност 13 860,00 лв. и ДДС в размер на 2 772,00 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 2, л. 459), протокол към фактурата (т. 2, л. 459 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 1, л. 241-273) и пътни листа (т. 2, л. 388-398). По фактура 1000000038/20.10.2019 г. на стойност 69 484,80 лв. и ДДС в размер на 13 896,96 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 7, л. 1605), протокол към фактурата (т. 7, л. 1605-1606), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 7, л. 1505-1604) и пътни листа (т. 8, л. 1744-1780). По фактура 1000000039/25.10.2019 г. на стойност 10 137,12 лв. и ДДС в размер на 2 027,42 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 2, л. 458), протокол към фактурата (т. 2, л. 458 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 2, л. 438-457) и пътни листа (т. 2, л. 382-386). По фактура 1000000048/30.11.2019 г. на стойност 90 996,13 лв. и ДДС в размер на 18 199,23 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 13, л. 3115), протокол към фактурата (т. 13, л. 3115-3116), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 3, л. 696-796 и т. 13, л. 3048-3114) и кантарни бележки (т. 3, л. 619-691). По фактура 1000000044/30.11.2019 г. на стойност 33 888,40 лв. и ДДС в размер на 6 777,68 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 7, л. 1608), протокол към фактурата (т. 7, л. 1608 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 8, л. 1653-1684) и кантарни бележки (т. 7, л. 1624 т. 8, л. 1638). По фактура 1000000042/15.11.2019 г. на стойност 31 787,00 лв. и ДДС в размер на 6 357,40 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 3, л. 543), протокол към фактурата (т. 3, л. 543 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 2, л. 476 т. 3, л. 509) и кантарни бележки (т. 2, л. 460-475). По фактура 1000000043/20.11.2019 г. на стойност 35 133,00 лв. и ДДС в размер на 7 026,60 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 3, л. 544), протокол към фактурата (т. 3, л. 544 гръб), предоставящ информация за извършените превози, и товарителници (т. 3, л. 510-542). По фактура 1000000045/30.11.2019 г. на стойност 31 500,00 лв. и ДДС в размер на 6 300,00 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 8, л. 1685), протокол към фактурата (т. 8, л. 1685 гръб), предоставящ информация за извършените превози, и кантарни бележки (т. 8, л. 1639-1652). По фактура 1000000046/30.11.2019 г. на стойност 36 271,20 лв. и ДДС в размер на 7 254,24 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 5, л. 1115), протокол към фактурата (т. 5, л. 1115 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 5, л. 1082-1114) и кантарни бележки (т. 5, л. 1041-1057). По фактура 1000000047/30.11.2019 г. на стойност 111 719,87 лв. и ДДС в размер на 22 343,97 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 5, л. 1116), протокол към фактурата (т. 5, л. 1116 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 5, л. 1058-1081) и кантарни бележки (т. 13, л. 3030-3066). По фактура 0000000098/05.12.2019 г. на стойност 8 049,72 лв. и ДДС в размер на 1 609,94 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 14, л. 3366) и протокол към фактурата (т. 14, л. 3366 гръб), предоставящ информация за извършените превози. По фактура 1000000050/05.12.2019 г. на стойност 7 795,29 лв. и ДДС в размер на 1 559,06 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 2, л. 279), протокол към фактурата (т. 2, л. 279 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 6, л. 1382-1389 и т. 10, л. 2283-2291) и кантарни бележки (т. 6, л. 1200-1203 и л. 1219-1221). По фактура 2000000001/05.12.2019 г. на стойност 8 128,40 лв. и ДДС в размер на 1 625,68 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 2, л. 381), протокол към фактурата (т. 2, л. 381 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 6, л. 1415-1422 и т. 10, л. 2334-2342) и кантарни бележки (т. 6, л. 1353-1358 и л. 1360-1364). По фактура 0000000099/09.12.2019 г. на стойност 8 014,51 лв. и ДДС в размер на 1 602,90 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 14, л. 3367) и протокол към фактурата (т. 14, л. 3367 гръб), предоставящ информация за извършените превози. По фактура 1000000051/09.12.2019 г. на стойност 7 825,26 лв. и ДДС в размер на 1 565,05 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 2, л. 280), протокол към фактурата (т. 2, л. 280 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 10, л. 2289-2297) и кантарни бележки (т. 5, л. 1199, т. 6, л. 1203-1206 и л. 1223-1226). По фактура 2000000002/10.12.2019 г. на стойност 8 179,85 лв. и ДДС в размер на 1 635,97 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 4, л. 854), протокол към фактурата (т. 4, л. 854 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 10, л. 2340-2350) и кантарни бележки (т. 6, л. 1349-1354, л. 1359-1361 и л. 1379-1381). По фактура 1000000052/12.12.2019 г. на стойност 7 732,63 лв. и ДДС в размер на 1 546,53 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 2, л. 377), протокол към фактурата (т. 2, л. 377 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 10, л. 2295-2303) и кантарни бележки (т. 6, л. 1203-1206, л. 1215-1216 и л. 1223-1226). По фактура 3000000007/12.12.2019 г. на стойност 1 125,00 лв. и ДДС в размер на 225,00 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 11, л. 2497), CMR (т. 11, л. 2497 гръб), пътен лист (т. 11, л. 2498) и заявка-договор за транспорт (т. 11, л. 2499). Първоинстанционният съд твърди, че CMR не съдържа изискуемите данни по чл. 6 от CMR Конвенцията, включително място на товарене, място на разтоварване и място на получаване на стоките. Не са обсъдени останалите съпроводителни документи. По фактура 0000000100/13.12.2019 г. на стойност 8 021,00 лв. и ДДС в размер на 1 604,25 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 14, л. 3368) и протокол към фактурата (т. 14, л. 3368 гръб), предоставящ информация за извършените превози. По фактура 2000000003/14.12.2019 г. на стойност 8 066,10 лв. и ДДС в размер на 1 613,22 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 4, л. 855), протокол към фактурата (т. 4, л. 855 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 10, л. 2348-2358) и кантарни бележки (т. 6, л. 1345-1350 и л. 1375-1380). По фактура 0000000101/17.12.2019 г. на стойност 8 110,52 лв. и ДДС в размер на 1 622,10 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 2, л. 276), протокол към фактурата (т. 2, л. 276 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 10, л. 2378-2381) и кантарни бележки (т. 6, л. 1303-1305, л. 1315 и л. 1322-1325). По фактура 1000000053/17.12.2019 г. на стойност 8 255,32 лв. и ДДС в размер на 1 651,06 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 2, л. 378), протокол към фактурата (т. 2, л. 378 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 10, л. 2302-2311 гръб) и кантарни бележки (т. 6, л. 1212-1216 и л. 1221-1224). По фактура 2000000004/18.12.2019 г. на стойност 8 161,65 лв. и ДДС в размер на 1 632,33 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 4, л. 856), протокол към фактурата (т. 4, л. 856 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 10, л. 2319-2322 и л. 2357-2366) и кантарни бележки (т. 6, л. 1341-1346 и л. 1371-1376). По фактура 1000000054/20.12.2019 г. на стойност 7 903,48 лв. и ДДС в размер на 1 580,70 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 2, л. 379), протокол към фактурата (т. 2, л. 379 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 10, л. 2281-2282 и л. 2310-2317) и кантарни бележки (т. 6, л. 1208-1212 и л. 1229-1232). По фактура 2000000005/20.12.2019 г. на стойност 8 123,15 лв. и ДДС в размер на 1 624,60 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 4, л. 857), протокол към фактурата (т. 4, л. 857 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 10, л. 2319-2328 и л. 2364-2372) и кантарни бележки (т. 6, л. 1340-1342 и л. 1368-1372). По фактура 0000000102/21.12.2019 г. на стойност 8 076,74 лв. и ДДС в размер на 1 615,35 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 2, л. 277), протокол към фактурата (т. 2, л. 277 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 10, л. 2382-2390) и кантарни бележки (т. 6, л. 1310-1314 и л. 1317-1321). По фактура 1000000055/21.12.2019 г. на стойност 2 500,22 лв. и ДДС в размер на 500,04 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 2, л. 380), протокол към фактурата (т. 2, л. 380 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 10, л. 2281-2283 и л. 2316-2318) и кантарни бележки (т. 5, л. 1199 т. 6, л. 1200, л. 1205-1207, л. 1216-1219 и л. 1226-1227). По фактура 2000000006/23.12.2019 г. на стойност 6 576,50 лв. и ДДС в размер на 1 315,30 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 4, л. 858), протокол към фактурата (т. 4, л. 858 гръб), предоставящ информация за извършените превози, товарителници (т. 10, л. 2325-2334 и л. 2370-2377) и кантарни бележки (т. 6, л. 1336-1339 и л. 1364-1369). По фактура 0000000105/08.01.2020 г. на стойност 16 956,52 лв. и ДДС в размер на 3 391,30 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 5, л. 1193), товарителници (т. 5, л. 1193 гръб), пътен лист (т. 13, л. 2972 гръб), приемо-предавателен протокол (т. 5, л. 1194) и протокол за проби (т. 5, л. 1195). По фактура 2000000009/03.03.2020 г. на стойност 583,33 лв. и ДДС в размер на 116,67 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 5, л. 1181), CMR (т. 5, л. 1181 гръб) и заявка-договор за транспорт (т. 5, л. 1182). По фактура 2000000020/16.03.2020 г. на стойност 583,33 лв. и ДДС в размер на 116,67 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 1, л. 165), CMR (т. 1, л. 165 гръб) и заявка-договор за транспорт (т. 1, л. 166). По фактура 2000000022/18.03.2020 г. на стойност 583,33 лв. и ДДС в размер на 116,67 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 1, л. 167) и CMR (т. 1, л. 167 гръб). По фактура 2000000012/05.03.2020 г. на стойност 583,33 лв. и ДДС в размер на 116,67 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 5, л. 1183), CMR (т. 5, л. 1183 гръб) и заявка-договор за транспорт (т. 5, л. 1184). По фактура 2000000018/13.03.2020 г. на стойност 583,33 лв. и ДДС в размер на 116,67 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 11, л. 2495), CMR (т. 11, л. 2495 гръб) и заявка-договор за транспорт (т. 11, л. 2496). По фактура 2000000007/01.03.2020 г. на стойност 583,33 лв. и ДДС в размер на 116,67 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 5, л. 1179), CMR (т. 5, л. 1179 гръб) и заявка-договор за транспорт (т. 5, л. 1180). По фактура 2000000015/11.03.2020 г. на стойност 583,33 лв. и ДДС в размер на 116,67 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 11, л. 2493), CMR (т. 11, л. 2493 гръб) и заявка-договор за транспорт (т. 11, л. 2494). По-нататък, твърдението, изложено от първоинстанционния съд, относно липса на убедителни доказателства за извършен превоз на скална маса не е достатъчно само по себе си предвид обстоятелството, че същите не са били дори изброени от съда, още по-малко обсъдени поотделно и в съвкупност. Липсата на убедителност на доказателствата следва да бъде допълнително мотивирана с оглед цялата доказателствена съвкупност. Допълнително, извършването на услуги за замерване на скална маса няма пречка да е било предоставено за скална маса на ВЕРА СТРОЙ ЕООД, тъй като правилно и в ССЕ са отбелязани последващи доставки към ВЕРА СТРОЙ ЕООД, в които доставчикът БУЛТРАНС 2018 ЕООД в качеството си на подизпълнител е доставял скална маса директно към крайния получател ВЕРА СТРОЙ ЕООД. Това обстоятелство само по себе си не опорочава реалността на получената доставка. Първоинстанционният съд твърди за фактура 1000000032/01.07.2019 г., фактура 1000000049/30.11.2019 г., фактура 2000000024/19.03.2019 г., фактура 1000000009/01.02.2019 г., фактура 2000000020/16.03.2020 г., фактура 20000000022/18.03.2020 г., фактура 2000000007/01.03.2020 г., фактура 2000000009/03.03.2020 г., фактура 2000000012/05.03.2020 г., фактура 0000000083/30.04.2019 г., фактура 2000000015/11.03.2020 г., фактура 2000000018/13.03.2020 г., фактура 0000000078/01.04.2019 г. и фактура 0000000095/01.10.2019 г., че са с предмет на доставка транспортна услуга, а в същото време твърди, че не съдържат изискуемия реквизит по чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС, а именно вида на услугата. Следва да се отбележи, че предметът на доставката идентифицира изцяло вида на услугата, поради което аргументът на първоинстанционния съд е несъстоятелен. Първоинстанционният съд излага, че към една от посочените фактури са приложени заявки за международен транспорт, пътни листове и CMR. Те обаче не удостоверявали получаването на услуги по превоз на стоки. На първо място съдът не е посочил за коя фактура измежду процесните се касае това. По-нататък съдът не е съобразил разпоредбата на чл. 45, т. 2 ППЗДДС, която изисква наличие на транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга държава членка в случаите, когато транспортът е извършен от получателя или от трето лице за сметка на получателя; или транспортен документ, удостоверяващ, че стоките са получени на територията на друга държава членка когато транспортът е извършен от доставчика или от трето лице за сметка на доставчика. CMR е точно такъв транспортен документ и при отсъствие на мотиви от страна на съда за липса на някой от изискуемите реквизити на CMR, то не може да се приеме, че сам по себе си този документ не удостоверява получаването на услуги по превоз на стоки, а и особено когато се разглежда в съвкупност с посочените допълнителни съпроводителни документи, а именно заявки за международен транспорт и пътни листове. Поради гореизложеното по посочените фактури на обща стойност 1 187 290,33 лв. и ДДС в размер на 237 458,10 лв. първоинстанционният съд следва да направи пълен и цялостен анализ на съпроводителните документи. По следните фактури от доставчик БУЛТРАНС 2018 ЕООД не са представени съпроводителни документи: фактура 1000000009/01.02.2019 г., фактура 0000000078/01.04.2019 г., фактура 1000000032/01.08.2019 г., фактура 0000000093/30.09.2019 г., кредитно известие 0000000094/01.10.2019 г. към фактура 0000000093/30.09.2019 г., фактура 0000000095/01.10.2019 г., фактура 0000000096/07.11.2019 г., фактура 1000000049/30.11.2019 г., фактура 0000000103/23.12.2019 г., фактура 0000000104/27.12.2019 г., фактура 0000000109/03.02.2020 г. и фактура 2000000024/19.03.2020 г. По някои от посочените липсват и самите фактури: фактура 1000000009/01.02.2019 г., фактура 0000000096/07.11.2019 г. и фактура 0000000103/23.12.2019 г. По отношение на посочените фактури на обща стойност 41 025,54 лв. и ДДС в размер на 8 205,12 лв. решението на първоинстанционния съд следва да бъде оставено в сила. По отношение на фактура 0000000001/30.03.2020 г. (т. 9, л. 2047) от доставчик БУЛСТАР СТРОЙ ЕООД на стойност 104 242,05 лв. и ДДС в размер на 20 848,41 лв. не са изследвани наличните съпроводителни документи от първоинстанционния съд, а именно протокол към фактурата (т. 9, л. 2047-2050), предоставящ информация за извършените превози, декларация от доставчика за извършен превоз (т. 14, л. 3307) и справка за осчетоводяване на извършената доставка от страна на доставчика под формата на синтетична хронологична ведомост (т. 12, л. 2922) и аналитична хронологична ведомост (т. 12, л. 2923). По посочената фактура първоинстанционният съд следва да направи анализ на съпроводителните документи. Относно фактура 2000000011/02.01.2020 г., издадена от доставчик БЕЛА-02 ЕООД, на стойност 21 171,12 лв. и ДДС в размер на 4 234,22 лв., от настоящия състав са идентифицирани договор за доставка на скална маса от 01.02.2020 г. (т. 9, л. 2062-2063), както и споразумение за отложено плащане (т. 9, л. 2064). Предоставените съпроводителни документи не са анализирани от първоинстанционния съд. Относно фактура 1000000020/04.12.2019 г., издадена от доставчик Д. 2018 ЕООД, на стойност 14 170,00 лв. и ДДС в размер на 2 834,00 лв. не са изследвани наличните съпроводителни документи от първоинстанционния съд, а именно: приемо-предавателен протокол (т. 9, л. 2056 гръб), както и договор за услуги (т. 9, л. 2057). Според съда изобщо липсват съпроводителни документи, поради което счита за недоказана реалността на спорната доставка. По посочената фактура първоинстанционният съд следва да направи анализ на доказателствената съвкупност. Относно 4 бр. фактури, издадени от доставчик ЕВРОКАРТ БГ ЕООД, а именно: фактура 0000000001/31.03.2019 г., фактура 0000000003/30.04.2019 г., фактура 0000000009/31.10.2019 г. и фактура 0000000010/30.11.2019 г., не са идентифицирани никакви съпроводителни документи, съответстващо на заключението от ССЕ и на първоинстанционния съд. Част от фактурите (фактура 0000000001/31.03.2019 г. и фактура 0000000003/30.04.2019 г.) не са открити при прегледа на доказателствения материал. По отношение на посочените фактури на обща стойност 12 986,46 лв. и ДДС в размер на 2 597,30 лв. решението на първоинстанционния съд следва да бъде оставено в сила. Относно фактури, издадени от доставчик РОТФИЪР ЕООД, са идентифицирани по част от тях съпроводителни документи, както следва: По фактура 3000000002/01.05.2019 г. на стойност 3 501,33 лв. и ДДС в размер на 700,27 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 15, л. 3697), приемо-предавателен протокол (т. 15, л. 3697 гръб), АДД, издаден от Ен Пи Си ЕООД (т. 15, л. 3698), доклад за товарене на дизел (т. 15, л. 3699) и декларация за съответствие на качество на течни горива (т. 15, л. 3699-3700). По фактура 3000000009/31.05.2019 г. на стойност 1 741,67 лв. и ДДС в размер на 348,33 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 15, л. 3693), приемо-предавателен протокол (т. 15, л. 3693 гръб), АДД, издаден от Ен Пи Си ЕООД (т. 15, л. 3694), доклад за товарене на дизел (т. 15, л. 3694 гръб) и декларация за съответствие на качество на течни горива (т. 15, л. 3695-3696). По фактура 3000000005/13.05.2019 г. на стойност 1 733,33 лв. и ДДС в размер на 346,67 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 15, л. 3686), приемо-предавателен протокол (т. 15, л. 3686 гръб), АДД, издаден от Ен Пи Си ЕООД (т. 15, л. 3687), доклад за товарене на дизел (т. 15, л. 3688) и декларация за съответствие на качество на течни горива (т. 15, л. 3688-3689). По фактура 3000000007/20.05.2019 г. на стойност 1 750,00 лв. и ДДС в размер на 350,00 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 15, л. 3690), приемо-предавателен протокол (т. 15, л. 3690 гръб), АДД, издаден от Ен Пи Си ЕООД (т. 15, л. 3691), ведно с приемо-предавателен протокол към него (т. 15, л. 3691 гръб) и декларация за съответствие на качество на течни горива (т. 15, л. 3692). По фактура 0000000209/29.09.2019 г. на стойност 8 361,67 лв. и ДДС в размер на 1 672,33 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 15, л. 3659) и приемо-предавателни протоколи (т. 15, л. 3659-3661). В качеството на акцизни стоки горивата се подлагат на специфичен режим не само при производството им, но и при разпространението и затова се придружават от специфични документи по чл. 20 от Закона за акцизите и данъчните складове (ЗАДС) и Наредбата за изискванията за качеството на течните горива, условията, реда и начина за техния контрол. Съдът не е изложил мотиви във връзка със специалния ред за разпространение на течни горива, заложен в цитираната нормативна уредба. По посочените фактури на обща стойност 17 088,00 лв. и ДДС в размер на 3 417,60 лв. първоинстанционният съд следва да направи анализ на съпроводителните документи. Не са представени следните фактури от доставчик РОТФИЪР ЕООД, нито съпроводителни документи към тях: фактура 0000000091/31.03.2019 г., фактура 4000000005/13.04.2019 г., фактура 4000000002/05.04.2019 г., фактура 4000000007/19.04.2019 г. и фактура 3000000011/27.06.2019 г. По отношение на посочените фактури на обща стойност 45 162,46 лв. и ДДС в размер на 9 032,50 лв. решението на първоинстанционния съд следва да бъде оставено в сила. Относно фактури, издадени от доставчик АПОЛОН ПЛЮС ЕООД, са идентифицирани съпроводителни документи, както следва: По фактура 4000000001/25.10.2019 г. на стойност 7 417,41 лв. и ДДС в размер на 1 483,48 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 4, л. 926) и приемо-предавателен протокол (т. 4, л. 926 гръб). По фактура 0000000001/16.10.2019 г. на стойност 2 520,00 лв. и ДДС в размер на 504,00 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 12, л. 2660) и приемо-предавателен протокол (т. 12, л. 2660 гръб). Съгласно доводите на съда, в приемо-предавателните протоколи не са посочени данни за превозно средство, с което е транспортирано дизеловото гориво предмет на доставката (марка, модел, регистрационен номер). В качеството на акцизни стоки горивата се подлагат на специфичен режим не само при производството им, но и при разпространението и затова се придружават от специфични документи по чл. 20 ЗАДС и Наредбата за изискванията за качеството на течните горива, условията, реда и начина за техния контрол. Съдът не е изложил мотиви във връзка със специалния ред за разпространение на течни горива, заложен в цитираната нормативна уредба. По посочените фактури на обща стойност 9 937,41 лв. и ДДС в размер на 1 987,48 лв. първоинстанционният съд следва да направи анализ на съпроводителните документи. Относно фактури, издадени от доставчик ВИТЕК 2018 ЕООД, са идентифицирани съпроводителни документи, както следва: По фактура 0000000058/31.10.2019 г. на стойност 4 368,00 лв. и ДДС в размер на 873,60 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 9, л. 2052) и приемо-предавателни протоколи (т. 9, л. 2052-2053). По фактура 2000000020/30.11.2019 г. на стойност 1 515,51 лв. и ДДС в размер на 303,10 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 9, л. 2069) и приемо-предавателни протоколи (т. 9, л. 2069-2070). По фактура 2000000019/30.11.2019 г. на стойност 3 460,00 лв. и ДДС в размер на 692,00 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 9, л. 2059) и приемо-предавателни протоколи (т. 9, л. 2059-2060). По посочените фактури са изложени мотиви от първоинстанционния съд само за фактура 2000000019/30.11.2019 г. и фактура 0000000058/31.10.2019 г. Съгласно доводите на съда, в приемо-предавателните протоколи не са посочени данни за превозно средство, с което е транспортирано дизеловото гориво предмет на доставката (марка, модел, регистрационен номер). В качеството на акцизни стоки горивата се подлагат на специфичен режим не само при производството им, но и при разпространението и затова се придружават от специфични документи по чл. 20 ЗАДС и Наредбата за изискванията за качеството на течните горива, условията, реда и начина за техния контрол. Съдът не е изложил мотиви във връзка със специалния ред за разпространение на течни горива, заложен в цитираната нормативна уредба. По посочените фактури на обща стойност 9 343,51 лв. и ДДС в размер на 1 868,70 лв. първоинстанционният съд следва да направи анализ на съпроводителните документи и да изложи подробни мотиви относно наличието или липсата на право на данъчен кредит по съответните доставки, но с оглед представения по делото доказателствен материал. Относно фактури, издадени от доставчик ТОРИНО ГРАНДЕ ЕООД, са идентифицирани съпроводителни документи, както следва: По фактура 0000000020/30.10.2019 г. на стойност 33 300,00 лв. и ДДС в размер на 6 660,00 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 13, л. 3002), приемо-предавателен протокол (т. 13, л. 3002 гръб) и договор за доставка на стоки (т. 13, л. 3003). По фактура 1000000009/30.11.2019 г. на стойност 39 600,00 лв. и ДДС в размер на 7 920,00 лв. са идентифицирани самата фактура (т. 13, л. 2989), приемо-предавателен протокол (т. 13, л. 2989 гръб) и договор за доставка на стоки (т. 13, л. 2990). Първоинстанционният съд сочи, че е представено единствено копие на фактурата, което не е подписано от доставчика и получателя. Нито в чл. 114 ЗДДС, нито в чл. 6, ал. 1 от Закона за счетоводството (ЗСч) няма предвидено изискване за подпис на фактурата от доставчика или получателя. Извън това, съдът не е обсъдил съпроводителните документи към фактурата. По посочените фактури на обща стойност 72 900,00 лв. и ДДС в размер на 14 580,00 лв. първоинстанционният съд следва да направи анализ на съпроводителните документи с оглед доказателствената съвкупност, представена по делото. Не са представени следните фактури от доставчик ДОБРЕВ КЪМПАНИ ЕООД, нито съпроводителни документи към тях: фактура 4000000004/12.03.2020 г., фактура 4000000003/04.03.2020 г. и фактура 4000000005/31.03.2020 г. По отношение на посочените фактури на обща стойност 127 400,00 лв. и ДДС в размер на 25 480,00 лв. решението на първоинстанционния съд следва да бъде оставено в сила. Не са представени следните фактури от доставчик МИГ ПЕРСОН ЕООД, нито съпроводителни документи към тях: фактура 0000000077/21.03.2020 г., фактура 0000000074/12.03.2020 г., фактура 0000000070/06.03.2020 г., фактура 0000000078/21.03.2020 г., фактура 0000000073/12.03.2020 г. и фактура 0000000069/06.03.2020 г. По отношение на посочените фактури на обща стойност 1 637 500,00 лв. и ДДС в размер на 327 500,00 лв. решението на първоинстанционния съд следва да бъде оставено в сила. Относно голяма част от събраните по делото доказателства по отношение на получените от единадесет доставчици доставки извън заключението по ССЕ съдът не е изложил никакви доводи и на практика същите са необсъдени, без да са изключени от доказателствения материал. По отношение на процесните ВОД е констатирана от настоящия състав свързаност с процесните получени доставки, с оглед на което те следва да бъдат анализирани в цялост със същите. При наличие на единадесет доставчици и представени различни доказателства за всеки от тях съдът е следвало да изложи своите фактически и правни изводи за всеки от доставчиците по отделно. В случая с бланкетни по своята същност мотиви съдът не е изложил конкретни фактически констатации за всяка от доставките в съответствие с представените доказателства, поради което и решението като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила следва да бъде частично отменено и делото върнато за ново разглеждане от друг състав на съда в тази му част. Нарушението е съществено тъй като не може да се установи въз основа на какви доказателства съдът е достигнал до приетите фактически и правни изводи. Настоящият състав не следва да обсъжда за първи път всички установени в хода на ревизията обстоятелства, така както са изложени в касационната жалба за всеки от доставчиците, тъй като би се нарушило правото на страните на двуинстанционно производство. При така установеното настоящият съдебен състав счита, че обжалваното решение е неправилно постановено в частта, в която се е произнесъл по по-горе посочените фактури, по които има съпроводителни документи, които съдът не е обсъдил изобщо или не е анализирал в цялост, както и по процесните ВОД предвид свързаността им с фактури по получените доставки, част от които процесните. Предвид изложеното, обжалваното съдебно решение се явява частично неправилно поради постановяването му при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и поради неговата необоснованост. Спорът по същество относно законосъобразността на ревизионния акт в тази му част обаче не може да бъде разрешен от настоящия съд в касационното производство, доколкото в обжалваното първоинстанционно решение липсва обсъждане и оценка на доказателствата в тяхната съвкупност, както и изводи въз основа на това по същество на спора относно съществуването на оспорените задължения по ревизионния акт. Мотиви по тези въпроси не може и не следва да бъдат изложени за първи път от настоящата съдебна инстанция предвид забраната по чл. 220 АПК и правото на страните да реализират правата си пред две съдебни инстанции. В тази си част решението подлежи на отмяна на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК. Следва делото да се върне на същия съд за ново разглеждане от друг съдебен състав. При новото разглеждане съдът следва да обсъди всяка доставка от посочените доставчици, да отговори на възраженията на жалбоподателя, да обсъди становищата и на двете страни и въз основа на установените факти и обстоятелства не само в ревизионното, но и в съдебното производство, да постанови съдебния си акт, да бъдат изложени фактите и обстоятелствата, които съдът е приел за установени въз основа на преценката на събраните по делото доказателства поотделно и в тяхната съвкупност. Съобразно приетите за установени обстоятелства, съдът следва да изложи установените факти и да направи съответните правни изводи досежно приложимите въз основа на тези факти материалноправни норми. По тези съображения решението в частта, в която е отхвърлена жалбата на МАР САБА" ЕООД относно установени допълнителни задължения за ДДС, както следва: за м. 02-04.2019 г., м. 08.2019 г., м. 10-12-2019 г., м. 02-03.2020 г., в общ размер 372 814,92 лв., ведно с начислените към тях лихви в размер на 122 382,08 лв., е правилно постановено и като такова следва да се остави в сила. При този изход на спора, следва да се отмени решението и в частта на присъдените в полза на приходната администрация разноски за сумата над 2 790,74 лв. Предвид изхода на делото, на основание чл. 161, ал. 2 ДОПК и с оглед на направеното възражение от адв. Белелиева за прекомерност на юрисконсултското възнаграждение, съдът намира, че претендираното юрисконсултско възнаграждение от ответника по касация в размер на 36 234,62 лв. е прекомерно високо. С оглед естеството на производството пред настоящия съдебен състав и обема на защитата на процесуалния представител на тази страна следва да се присъди на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 700,00 лв. В тази връзка съдът съобразява и решение по дело С-438/22 на СЕС. При новото разглеждане на делото първостепенният съд следва да се произнесе и по останалите разноски за касационното производство пред ВАС съобразно материалния интерес по върната за ново разглеждане част на спора, съобразно чл. 226, ал. 3 АПК. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,