Решение № 3965 от 8.04.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8167/2014 г.

Решение № 3965 от 8.04.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8167/2014 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Елджи" ООД - гр. Бургас чрез процесуалния си представител адв. Росен Диев срещу решение № 836/16.05.2014 г., постановено по адм. дело № 2654/2013 г. по описа на Бургаския административен съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 021300716/08.07.2013 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Бургас, потвърден с решение № 303/07.10.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Бургас при ЦУ на НАП за непризнато право на данъчен кредит в размер на 64 798,11 лв. по фактури, издадени от "ДиЛ Карс 2008" ЕООД, "Гоуст Мениджмънт" ЕООД, "Митропстрой" ЕООД, "Магистика" ЕООД, "Ведари" ЕООД, "Г-Г-А" ЕООД, "Чивийски трейд" ЕООД и "Спейс карго лоджистикс" ЕООД за данъчни периоди през 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г., както и за начислен ДДС за извършени СМР на двуетажна къща в гр. Айтос, собственост на "Джейс Ентърпрайс" ЕООД. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оплакванията са насочени срещу решението на съда, с което съдът не е възприел доводите на касатора за нищожност на оспорения ревизионен акт. Според касатора липсата на връчване на двете заповеди за възлагане на ревизията, макар да представлява процесуално нарушение, което води до нищожност и е довело до ограничаване правото му на защита, а обратно приетото от съда е неправилно и в противоречие с утвърдената съдебна практика на Върховния административен съд. Касаторът е изложил оплакване срещу решението на първоинстанционния съд, който не е взел предвид, че заповедите за удължаване два пъти на срока на ревизията, също е трябвало да бъдат връчени редовно в рамките на продължения срок на ревизираното лице. касаторът се позовава на решение № 11815/2009 г. на ВАС, IА отделение. Иска се отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт, както и присъждане на направените по делото разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Бургас при ЦУ на НАП, редовно призован не е изпратил свой представител и не е изразил становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: По възражението за нищожност на ревизионния акт: Пред първоинстанционния съд е оспорен РА № 021300716/08.07.2013 г. за непризнато право на данъчен кредит на "Елджи" ООД в размер на 64 798,11 лв. по фактури, издадени от "ДиЛ Карс 2008" ЕООД, "Гоуст Мениджмънт" ЕООД, "Митропстрой" ЕООД, "Магистика" ЕООД, "Ведари" ЕООД, "Г-Г-А" ЕООД, "Чивийски трейд" ЕООД и "Спейс карго лоджистикс" ЕООД за данъчни периоди през 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г., както и начислен ДДС за извършени от "Елджи" ООД СМР на "Джейс Ентърпрайс" ЕООД. "Елджи" ООД е изложил пред съда възражения за нищожност на ревизионния акт. Съдът не е възприел това възражение и е изложил мотиви, че ревизионният акт е валиден. Според съда заповедта за възлагане на ревизията относно задълженията за ДДС е връчена на "Елджи" ООД на 26.11.2012 г. Относно заповедите, с които е удължен срока на ревизията, съдът е разпитал като свидетел Драгомир Димитров - служител в ТД на НАП - гр. Бургас, който е установил, че първата заповед за възлагане на ревизията е връчена лично и подписана в негово присъствие от Георги Дросев, а двете заповеди за удължаване срока на ревизията са оставени в счетоводството на фирмата и са подписани в негово отсъствие. Направен е извод от съда, че не е налице редовно връчване на заповедите за удължаване на срока на ревизията, но това нарушение не води до нищожност на ревизионния акт, тъй като нарушението не е съществено и не е довело до ограничаване правото на защита на ревизираното лице. За неоснователно е прието и възражението, че решаващият орган не се е произнесъл в срока по чл. 155, ал. 1 ДОПК. Съдът е изследвал движението на жалбата, подадена до решаващия орган и е установил, че тя е подадена на 02.08.2013 г. и 7-дневният срок по чл. 146 ДОПК за изпращане жалбата до решаващия орган е изтекла на 09.08.2012 г. и от тази дата започва да тече 60-дневния срок за произнасяне по жалбата по административен ред от решаващия орган. Въз основа на това е прието, че срокът за произнасяне на решаващия орган е бил до 08.10.2012 г., а решението е постановено на 07.10.2013 г. и според съда срокът по чл. 155, ал. 1 ДОПК е спазен. По съществото на спора: За данъчен период от 01.11.2008 г. - 30.11.2008 г. по доставки от "Г-Г-А" ЕООД по фактура № 1040/03.11.2008 г. с предмет на доставката гипсокартон, лепило за гипсокартон, гипсова шпакловка, латекс, CD - профили и VD - профили и по фактура № 1044/10.11.2008 г. за доставка на рапидни винтове - 22 мм. и 32 мм., PVC дюбел и гумена лента, първоинстанционният съд е приел, че не е доказана реалността на доставките на посочените стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС. По повод представените 2 бр. приемателно-предавателни протоколи и 15 бр. товарителници, пред първоинстанционния съд ответникът ги е оспорил по реда на чл. 193 ГПК, като ревизираното дружество в съдебно заседание на 03.12.2013 г. е заявил, че няма да се ползва от така представените доказателства и те са изключени от доказателствата по делото. Въз основа на това съдът е приел за законосъобразно отказа на данъчен кредит от приходните органи на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС поради липсата на доказателства за реалност на доставките, като е прието, че начисления от доставчика ДДС е извършено неправомерно. За данъчни периоди от 01.12.2008 г. до 31.12.2008 г.; от 01.02.2009 г. до 28.02.2009 г.; от 01.03.2009 г. до 31.03.2009 г.; от 01.05.2009 г. до 31.05.2009 г. и от 01.06.2009 г. до 30.06.2009 г. по доставки от "Митропстрой" ЕООД с предмет на доставките - сатен гипс, Ано мус кейм, гипсокартон, VW, СW, интерин, латексна боя, машинна мозайка, СD профил, VD профил, GK I, BG r MP. Съдът е приел, че са представени 14 бр. приемателно-предавателни протоколи и 15 бр. товарителници, но както при предишните доставки при оспорване от страна на приходната администрация, процесуалният представител на ревизираното дружество е заявено, че няма да се ползва от тези документи те са били изключени от доказателствата по делото. По повод представените актове, обр. 19 от 10.12.2008 г. и едни от 10.11.2008 г. за влагане на посочените материали в СМР, съдът е изложил мотиви, че тези протоколи не обосновават извод за реалност на процесните доставки, тъй като те имат предмет родово определени вещи и не може да се направи еднозначен извод, че точно закупените от "Митропстрой" ЕООД строителни материали са влагани при изпълнение на СМР, описани в представените актове, обр. 19. Правото на данъчен кредит отново е отказан на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС, като е прието, че липсата на реалност на доставките означава, че ДДС начислен от доставчика по издадените от него фактури е неправомерно начислен. За данъчен период от 01.12.2009 г. до 31.12.2009 г. по доставки от "Магистика" ЕООД по фактура № 97/18.12.2009 г. за доставки на латекс интерин и цветен латекс, съдът е приел, че не е доказана реалността на тези доставки. И по тази доставка ответникът е оспорил представения приемателно-предавателен протокол и товарителница, като отново жалбоподателят е заявил изрично пред съда, че няма да се ползва от тези доказателства и те са изключени от доказателствения материал. Наред с това съдът е обсъдил установеното по делото, че стоките доставчикът е закупил след продажбата им на "Елджи" ООД, а и липсата на доказателства за предаване на стоката от "Магистика" ЕООД на "Елджи" ООД е обусловило съда да отхвърли жалбата и в тази й част. За данъчни периода от 01.04.2010 г. до 30.04.2010 г. и 01.05.2010 г. до 31.05.2010 г. по доставки от "Ведари" ЕООД на GKB и GKI, машинна мазилка, сатен гипс и латекс. Както за предишните доставки и за тези са представени приемателно-предавателни протоколи, както и актове, обр. 19 за извършени СМР, в които са вложени процесните стоки, като те са оспорени по чл. 193 ГПК от ответната приходна администрация, но жалбоподателят чрез процесуалния си представител е заявил пред съда, че няма да се ползва от тях и те са изключени от доказателства по делото. При това положение съдът е приел, че няма доказателства, с които да се установи реалното доставяне на процесните стоки. наличието на договор с "Ведари" ЕООД съдът не е приел, че е доказателство за предаване на стоките, нито е доказано транспортирането им. За данъчен период от 01.06.2010 г. до 30.06.2010 г. за доставка от "ДиЛ Карс 2008" ЕООД за доставка на машинна гипсова мазилка със сходни мотиви, както на посочените вече фактурирани доставки, съдът е приел, че правилно органите по приходите са отказали правото на данъчен кредит поради недоказване реалността на доставката на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС. За данъчни периоди от 01.01.2011 г. до 31.01.2011 г.; от 01.02.2011 г. до 28.02.2011 г. от 01.03.2011 г. до 31.03.2011 и от 01.04.2011 г. до 30.04.2011 г. за доставки от "Гоуст Мениджмънт" ЕООД за машинна гипсова мазилка, сатен гипс, гипсокартон, GKI, лепило и бял латекс, първоинстанционният съд е изложил сходни мотиви, както и за другите доставки. За данъчен период от 01.09.2011 г. до 30.09.2011 г. за доставка от "Спейс Карго Лодгистикс" ЕООД на GKI VD профили, както и за периодите: от 01.05.2011 г. до 31.05.2011 г.; от 01.06.2011 г. до 30.06.2011 г.; от 01.11.2011 г. до 30.11.2011 г. съдът е изложил същите мотиви, както за предходните доставки. Същото е установено и за данъчен период от 01.12.2011 г. до 31.12.2011 г. от "Чивийски трейд" ЕООД за Weber, ABS N95, CD, UD, латекс, машинна гипсова мазилка, гипсокартон и сатен гипс, съдът е приел, че и за тях липсват доказателства за реално осъществени доставки на стоки, на посоченото по-горе основание. За данъчен период от 01.12.2011 г. до 31.12.2011 г. съдът е приел, че правилно с ревизионния акт е начислен ДДС на основание чл. 86 ЗДДС, тъй като ревизираното дружество е издало проформа фактура № 0...4/09.12.2011 г. на "Джейс Ентърпрайс" ЕООД за извършени СМР на обект - двуетажна жилищна сграда на получателя по проформа фактурата. Според съда, след като не е издадена данъчна фактура, не е осчетоводена такава от ревизираното дружество, но при наличие на данни за извършени СМР на процесната сграда и съставени актове, обр. 19, ревизираното дружество е следвало да начисли ДДС и след като не го е направило, законосъобразно според съда данъкът е начислен от приходните органи на посоченото правно основание. Обжалваното решение е правилно постановено. По оплакването за валидността на ревизионния акт, законосъобразни са изводите на съда, че той не е нищожен. Твърденията на касатора пред първоинстанционния съд, че ревизионният акт е нищожен поради това, че заповедите за удължаване срока на ревизията не били редовно връчени, правилно са приети за неоснователни. Няма спор по делото, че първоначалната заповед за възлагане на ревизията е връчена на управителя на "Елджи" ООД, поради което последното е уведомено за започване на ревизията, съгласно чл. 113, ал. 2 ДОПК. При започнало вече ревизионно производство, дружеството е знаело своите права и задължения, поради което връчването или не на управителя на последваща заповед за удължаване срока на ревизията не може да накърни правата му до степен, че ревизионният акт да се обяви за нищожен. Позоваването от страна на процесуалния представител на касатора на решение № 11815/2009 г. на ВАС, IА отделение няма никаква връзка с конкретното възражение. В цитираното съдебно решение е разгледан спора по същество и въобще не е поставян въпрос за нищожност на ревизионния акт, респ. такова обсъждане от съдебния състав относно валидността на ревизионния акт не е извършено. Цитирането на произволни мотиви от процесуалния представител относно нищожността на ревизионния акт не водят до искания резултат. Нищожността като институт на правото е свързана с много тежък порок, който не може да се санира, а в процесния случай такъв порок липсва. При започнало ревизионно производство, за което редовно е уведомено ревизираното дружество, допуснатите впоследствие нарушения от приходните органи, като процесното нередовното връчване на последваща заповед за удължаване срока на ревизията, не води до нищожност. Не се сочи от касатора след последното удължаване на срока да са извършени такива административнопроизводствени действия, които да са накърнили правата му до степен, че той да не може да се защити нито пред решаващия орган, нито пред съда. Затова и като е приел и първоинстанционния съд, че няма редовно връчване на посочената заповед, но това не води до нищожност на ревизионния акт, този извод се споделя изцяло и от настоящата касационна съдебна инстанция и затова ревизионния акт е валиден и правилно съдът е разгледал спора по същество. Правото на данъчен кредит представлява материално право и за законосъобразното му упражняване от получателя на стока и/или услуга е необходимо по категоричен начин да се докаже и то не само относно документалното оформяне на доставката, но и нейното реалното осъществяване. Това означава, че при фактуриране на доставка на стока по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС, следва да се установи по безспорен начин, че тя е предадена от доставчика на получателя, а при услугата - че тя е извършена от издателя на фактурата (и). В процесния случай правилно първоинстанционният съд е възприел констатациите на ревизионния акт, че не е доказано реалното изпълнение на фактурираните доставки на стоки и услуги от посочените доставчици. Наличието на счетоводно отразяване на фактурите, не е достатъчно за признаване правото на данъчен кредит, а то се обуславя от реалното изпълнение на обективираните в тях стопански операции. Договорите, които са представени по делото, могат да заместят фактурите, но наличието им не доказва реалното изпълнение на доставките, за които следва да са налице категорични доказателства, че доставчикът е притежавал съответните стоки, за да ги предаде на получателя, както и установяване начинът на превозването им от обект на доставчика до обект на получателя. В първоинстанционното съдебно производство по отношение на голяма част от доставките приемателно-предавателните протоколи и товарителници за доставките на стоки и актове, обр. 19 за СМР са били оспорени по реда на чл. 193 ГПК от процесуалния представител на приходната администрация относно тяхната автентичност. Касаторът в качеството си тогава на жалбоподател изрично чрез процесуалния си представител е заявил, че няма да се ползва от така представените частни документи и затова съдът ги е изключил от доказателствения материал по делото. При това положение, законосъобразни са изводите на първоинстанционния съд, че реалността на доставките на стоки не е доказана по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС, поради липсата на доказателства, които да установят, че тези стоки са отишли в патримониума на касатора. Негова е доказателствената тежест да установи положителните факти, досежно реалността на доставките, което е предпоставка за признаване правото на приспадане на данъчен кредит по смисъла на чл. 69, ал. и чл. 69, ал. 1 ЗДДС. За друга част от доставките е установено правилно от решаващия съд, че не са ангажирани доказателства за реалността на доставките по смисъла на чл. 6, ал. 1 във връзка с чл. 25 ЗДДС, а това е основание да не се признае правото на приспадане на данъчен кредит, независимо от осчетоводяването им - чл. 70, ал. 5 ЗДДС. При недоказване на материалноправните предпоставки на правото на данъчен кредит, съдът не е допуснал нарушение, като е отхвърлил жалбата. Относно начисления ДДС за период на месец декември 2011 г. по чл. 86, ал. 1 ЗДДС правилно първоинстанционният съд е установил, че е издадена проформа фактура от 09.12.2011 г. за извършено СМР на двуетажна жилищна сграда на "Джейс Ентърпройс" ЕООД, като от една страна е тя не е намерила счетоводното си отражение, а от друга касаторът не е издал данъчна фактура за извършената СМР-услуга, както и не е начислен ДДС върху нейния размер. При така установеното правилно съдът е потвърдил констатациите на ревизионния акт за дължимост на начисления от ревизията ДДС на посоченото по-горе правно основание. Предвид гореизложеното настоящият съдебен състав счита, че обжалваното решение не страда от пороци, водещи до отмяната му и затова като правилно следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,