Решение № 10989 от 30.11.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Фидуциа 2012 ЕООД, с [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. Варна, [жк], [адрес], представлявано от управителя Т. Дражева, подадена чрез пълномощника адв. Г. Амуджиев, срещу Решение 1623/07.12.2021 г., постановено по адм. дело 1269/2021 г. по описа на Административен съд Варна, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) Р-03000320001327-091-001/15.03.2021 г., издаден от органи по приходите, потвърден с Решение 65/28.05.2021 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика ( ОДОП ) Варна при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на оспорваното решение поради нарушение на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствените правила касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В подробно изложение оспорва настъпването на данъчно събитие, съответно счита, че данък не е дължим. Моли за отмяна на първоинстанционното решение и за постановяване на друго по съществото на спора, с което жалбата против процесния ревизионен акт да бъде уважена. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът - Директорът на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП, в молба становище, подадена чрез пълномощника юрк. Ив. Недялкова-Петрова, счита касационната жалба за неоснователна и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция, а в условията на алтернативност прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок, срещу подлежащ на обжалване акт, поради което е процесуално допустима. За да се произнесе по нейната основателност, настоящият състав съобрази следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в производството пред Административен съд Варна е бил РА Р-03000320001327-091-001/15.03.2021 г., издаден от органи по приходите, потвърден с Решение 65/28.05.2021 г. на Директора на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП, с който по отношение на Фидуциа 2012 ЕООД са установени допълнителни задължения по ЗДДС в размер на 275 690,00 лв. главница и 32 625,93 лв. лихви за данъчния период м. 12.2019 г. В хода на ревизионното производство е установено, че в дневника за покупките за м. 12.2019 г. на ревизираното дружество е включена фактура 1/31.12.2019 г. с предмет пшеница 4 050 тона, с данъчна основа 1 381 050,00 лв. и ДДС 0,00 лв., издадена от Три-волт Къстъмс ЕООД, като собствеността върху стоката е прехвърлена с протокол на 31.12.2019 г. Констатирано е, че Три-волт Къстъмс ЕООД е придобило процесната стока от Агро Експорт Варна ЕООД по фактура 185/31.12.2019 г. Фидуциа 2012 ЕООД е прехвърлило собствеността върху пшеницата на Порт Агро ЕООД с фактура 805/31.12.2019 г., като за доставката е сключен договор за покупко-продажба , както и приемо-предавателен протокол. Установено е още, че в дневника за продажбите за м. 12.2019 г. на Фидуциа 2012 ЕООД е включена фактура 806/31.12.2019 г. с получател Три-волт Къстъмс ЕООД с предмет 4 750 т. царевица реколта 2019 г. с данъчна основа 1 378 450,00 лв. и ДДС 0,00 лв., за което е посочено основание чл. 163а от ЗДДС за обратно начисляване. Плащането е извършено чрез прихващане на насрещни вземания, като след него Три-волт Къстъмс ЕООД има вземане от Фидуциа 2012 ЕООД в размер на 2 600 лв. Съгласно приемо-предавателен протокол от 31.12.2019 г. собствеността върху стоката е прехвърлена към Три-волт Къстъмс ЕООД в склад на Агро склад Фидуция ЕООД. Установено е още, че стоката Фидуциа 2012 ЕООД е придобило от Порт Агро ЕООД. На свой ред Три-волт Къстъмс ЕООД с фактура 2/31.12.2019 г. е продало стоката на Агро Експорт Варна ЕООД. Установено е, че към 31.12.2019 г. Три-волт Къстъмс ЕООД не е регистрирано по ЗДДС. На 27.11.2020 г. ревизираното дружество е подало уведомления по чл. 126 от ЗДДС, съгласно които е посочено, че Фидуциа 2012 ЕООД е допуснало техническа грешка, като в дневника за продажбите като клиент е отразен Три-волт Къстъмс ЕООД, вместо Агро Експорт Варна ЕООД, като е направено искане за подаване на коригираща декларация за данъчния период м. 12.2019 г. Във връзка с това на дружеството е направена проверка, при която е констатирано, че фактура 806/31.12.2019 г. е анулирана въз основа на протокол 1/31.05.2020 г., съставен към договор за покупко-продажба от 31.12.2019 г. Двете дружества ( Фидуциа 2012 ЕООД и Три-волт Къстъмс ЕООД) са се съгласили, че сключеният между тях договор е нищожен и не е породил правни последици между тях, което е прието и по отношение на всички съпътстващи документи. Пред ревизиращите органи е представено споразумение от 27.12.2019 г., сключено между Фидуциа 2012 ЕООД, Агро Експорт Варна ЕООД и Три-волт Къстъмс ЕООД във връзка със сключен договор за посредническа дейност, като последното се явява комисионер. Представена е фактура, издадена от Три-волт Къстъмс ЕООД към Фидуциа 2012 ЕООД, на стойност 50 317,93 лв. с предмет посредническа услуга по договор от 10.06.2018 г. След анулиране на фактури 185/31.12.2019 г. и 806/31.12.2019 г. са издадени фактури 1000000063/31.05.2020 г. на стойност 1 378 450,00 лв., издадена от Фидуциа 2012 ЕООД на Агро Експорт Варна ЕООД, както и фактура 217/31.05.2020 г. с обща стойност 1 380 240,00 лв., издадена от Агро Експорт Варна ЕООД на Фидуциа 2012 ЕООД. И двете фактури са без ДДС на основание чл. 163а, ал.2 от ЗДДС. Крайният извод на данъчните органи е, че е доказано фактическото прехвърляне на собствеността върху стоката 4 750 т. царевица по фактура 806/31.12.2019 г., издадена от Фидуциа 2012 ЕООД към Три-волт Къстъмс ЕООД, с което са изпълнени изискванията на чл. 6, ал. 1 във вр. с чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, поради което са отхвърлени твърденията на ревизираното дружество, че е допусната счетоводна грешка. По отношение на издадените документи фактура 1100000001/31.12.2019 г. с предмет комисионна услуга, издадена от Три-волт Къстъмс ЕООД с предмет комисионна услуга; фактура 1000000063/31.05.2020 г. с предмет 4 750 т. царевица, издадена от Фидуциа 2012 ЕООД на Агро Експорт Варна ЕООД; протокол 1/31.05.2020 г. за анулиране на фактура 806/31.12.2019 г.; протокол от 31.05.2020 г. към договор за покупко-продажба от 31.12.2019 г. и споразумение от 27.02.2019 г., съгласно което Три-волт Къстъмс ЕООД е упълномощено да представлява Агро Експорт Варна ЕООД и Фидуциа 2012 ЕООД при доставка на царевица 4 750 т., е прието, че са съставени за нуждите на ревизията и целят заобикаляне на закона. За да отхвърли жалбата на дружеството, съдът, след извършена проверка съгласно чл. 168 във вр. с чл. 146 от АПК и чл. 160, ал. 2 от ДОПК, е постановил, че обжалваният ревизионен акт е законосъобразен. Решаващата инстанция е приела, че спорът е изцяло правен и се свежда до това налице ли е основание за анулиране на фактура 806/31.12.2019 г. с предмет 4 750 т. царевица, с данъчна основа 1 378 450,00 лв. и 0,00 лв. ДДС на основание чл. 163а, ал. 2 от ЗДДС, като и налице ли е реална доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. Изложени са правни съображения, според които безспорно е налице реалност на доставката, като ревизираното дружество е разполагало с процесното количество царевица, което е придобило от Порт Агро ЕООД, поради което е било в състояние, на свой ред, да го прехвърли на Три-волт Къстъмс ЕООД. Прието е още, че са налице доказателства за прехвърляне на собствеността на стоката от Фидуциа 2012 ЕООД към Три-волт Къстъмс ЕООД, а именно двустранно подписан договор за покупко-продажба, приемо-предавателен протокол от 31.12.2019 г., както и доказателство за извършено плащане протокол за прихващане на вземания и задължения между двете дружества. В подкрепа на извод за реалност на доставката, съдът сочи и последващо прехвърляне на царевицата от Три-волт Къстъмс ЕООД към Агро Експорт Варна ЕООД. Изцяло са споделени изводите на ревизиращите относно съставените впоследствие документи. Така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно като постановено в противоречие с приложимия материален закон. Принципно правилни се явяват мотивите на съда досежно трайно установеното разбиране в съдебната практика кога е налице реалност на доставката. Съобразно разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС възникването на правото на приспадане на данъчен кредит е обусловено от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. В практиката си Върховният административен съд приема, че за да възникне и да се упражни законосъобразно правото на данъчен кредит, е необходимо по безспорен начин да се установи, че стоката фактически е предадена от доставчика на получателя и/или услугата е действително извършена чл. 6, ал. 1, чл. 9, ал. 1 във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 25, ал. 2 ЗДДС. В конкретния случай, като е приел, от една страна, че стоката е реално прехвърлена от Фидуциа 2012 ЕООД към Три-волт Къстъмс ЕООД, както и впоследствие от Три-волт Къстъмс ЕООД към Агро Експорт Варна ЕООД, съдът е постановил неправилно и необосновано решение, което не среща опора в доказателствата по делото. Дори да се приеме, че не е налице допусната грешка относно собствеността върху стоката 4 750 т. царевица по фактура 806/31.12.2019 г., издадена от Фидуциа 2012 ЕООД към Три-волт Къстъмс ЕООД, то не може да бъде изведен категоричен извод за реалност на доставката, доколкото именно елементът по прехвърляне на количествата царевица остава спорен. Съображенията на настоящия касационен състав се свеждат до това, че видно от приложените приемо-предавателни протоколи и свидетелските обяснения, дадени в хода на първоинстанционното производство, процесното количество не е напускало склада на Агро склад Фидуциа ЕООД, което обстоятелство, само по себе си, не е пречка да се признае действителното извършване на сделките. В случая обаче следва да се държи сметка относно твърденията за облигационните отношения между Фидуциа 2012 ЕООД и Агро Експорт Варна ЕООД, които имат сключен договор за посредническа дейност с Три-волт Къстъмс ЕООД. Именно с оглед договорните им взаимоотношения и при отчитане инициирано от ревизираното дружество производство по чл. 126 от ЗДДС (л. 404 и сл.) за отстраняване на грешка в данъчен период, следва да бъдат споделени наведените с касационната жалба възражения. От друга страна, лаконично и безкритично спрямо изводите на ревизиращите органи, административният съд е приел, че договорът за посредничество, както и останалите документи, касаещи анулиране на процесната фактура 806/31.12.2019 г., са съставени единствено с цел заобикаляне на закона. Този извод, при отчитане на гореизложените мотиви и при съобразяване на обстоятелството, че ревизията е протекла по общия ред, се явяват необосновани. Законът свързва начисляването и облагането на доставките по реда на ЗДДС само при реалното им осъществяване, независимо дали се касае за общите хипотези, или както е в случая по чл. 163а от ЗДДС. В този смисъл не би могло да се приеме, че процесният ревизионен акт е материално законосъобразен и е издаден в съответствие с преследваната от закона цел, поради което, като е приел обратното, съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено. По разноските: При този изход на спора и при навременна претенция, подкрепена с доказателства, на Фидуциа 2012 ЕООД се следват разноски в размер на 6 736,80 лв., доколкото това е посоченият размер в представения пред касационната инстанция списък по чл. 80 от ГПК. Възражението за прекомерност е неоснователно, тъй като предвиденият минимален размер съгласно Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения в действащата ѝ редакция при материален интерес по спора 308 315,93 лв. възлиза на 16 982,64 лв., тоест претендираното възнаграждение не е прекомерно. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение второ от АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение,