Решение № 7554 от 19.6.2024 г. на ВАС по адм. д. № 4751/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл.160, ал. 7 ДОПК. Директорът на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, град София, чрез юрк. Т. Попова обжалва решение 1897/23.03.2023 г. на Административен съд, София град, постановено по адм. дело 11035/2022 г., с което е отменен ревизионен акт Р-22221721007365-091-001/11.07.2022 г. на органи по приходите при ТД на НАП София за начислените на "КК 12" ЕООД данък върху добавената стойност в размер на 6 128.75 лева и лихви в размер на 476.64 лева за данъчен период м.09.2021 г. В касационната жалба са посочени касационни основания по чл.209, т. 3 АПК нарушение на материалния закон и необоснованост на решението. Касаторът излага подробно установените по делото факти като счита, че съдът е допуснал смесване на фактическите състави за регистрация по ЗДДС, посочени в чл. 96, ал.1 ЗДДС. Според касатора спорът е правен и се свежда до това коя от двете хипотези на чл. 96, ал.1 ЗДДС е реализирана общата по изречение първо или специалната по изречение второ. Това е от значение както за момента, в който за лицето възниква задължение за подаване на заявление за регистрация по ЗДДС, така и за приложението на чл. 102, ал. 4 ЗДДС. Твърди, че за приложението на чл. 96, ал. 1, изр. 2-ро ЗДДС е релевантно единствено дали облагаемият оборот от 50 000 лева е достигнат за период от два последователни месеца, включително текущия. Поради това счита, че в противоречие с материалния закон, съдът е приел, че при преценката за периода, в който е формиран облагаемия оборот следва да се включи и трети период на м.07.2021 г. Искането е за отмяна на решението. Претендира се присъждане на съдебни разноски. Ответникът "КК 12" ЕООД чрез адвокат Д. Сарафова преупълномощена от адвокат Ю. Георгиева оспорва касационната жалба и моли да се потвърди обжалваното съдебно решение, по съображения, изложени в представен по делото писмен отговор. Претендира разноски. Заключението на прокурора от Върховна прокуратура е за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, първо отделение, за да се произнесе взе предвид следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал.1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна, по следните съображения: Предмет на оспорване пред АССГ е бил ревизионен акт Р-22221721007365-091-001/11.07.2022 г. на органи по приходите при ТД на НАП София, с който на "КК 12" ЕООД е начислен ДДС в размер на 6 128.75 лева и лихви в размер на 476.64 лева за данъчен период м.09.2021 г. на основание чл. 102, ал. 4 ЗДДС. Органите по приходите са приели, че дружеството е формирало облагаем оборот в размер на 65 534.50 лева за период не по-дълъг от два последователни месеца за периода от 01.08.2021 г. до 08.09.2021 г., поради което за него е възникнало задължение да се регистрира по ЗДДС на основание чл. 96, ал.1, изр. 2-ро от ЗДДС в 7 дневен срок от датата, на която е достигнат оборота или в срок до 15.09.2021 г. Заявлението за регистрация е подадено на 05.10.2021 г. ( в срока за регистрация по чл. 96, ал. 1, изр. 1-во ЗДДС.). Поради това и на основание чл.102, ал. 4 ЗДДС е начислен ДДС в размер на 6 128.75 лева за облагаемите доставки по фактура 7/08.09.2021 г., с която се надхвърля оборота за регистрация и по фактура 8/08.09.2021 г. По фактура 9/27.09.2021 г. с данъчна основа 5 000 лева, ревизираното лице е начислило ДДС в размер на 1000 лева през м.11.2021 г. с протокол 1/01.11.2021 г. За да отмени обжалвания ревизионен акт съдът е приел, че е издаден от компетентни органи по приходите, но в резултат на неправилно приложение на материалния закон. В мотивите си съдът е посочил, че облагаемият оборот за задължителна регистрация е достигнат от дружеството в данъчен период м.09.2021 г. с издаването на фактура 7/08.09.2021 г. за доставка на услуги с данъчна основа 32 518.50 лева. В ревизионния акт са посочени всички издадени от ревизираното лице фактури за периода от създаването му на 22.07.2021 г. до 08.09.2021 г., като при формиране на облагаемия оборот органите по приходите са игнорирали фактура 1/28.07.2021 г. на стойност 10 000 лева. Изключването на посочената фактура от облагаемия оборот, според съда, не променя констатацията, че именно с издаването на фактура 7/08.09.2021 г. е надхвърлен прага за задължителна регистрация от 50 000 лева. С включването на фактура 1/22.07.2021 г. облагаемият оборот е възлизал на 75 534.50 лева, а не както е прието от решаващия орган 65 534.50 лева. Според съда включването на фактура 1/22.07.2021 г. в облагаемия оборот квалифицира случая като такъв по чл. 96, ал.1 изр. 1-во от ЗДДС, поради което нормата на чл. 102, ал. 4 ЗДДС е неприложима и "КК 12" ЕООД не дължи ДДС за облагаемите доставки, с които надхвърля оборота от 50 000 лева от датата, на която е надвишен оборота до датата, на която е регистрирано по ЗДДС. Решението е правилно като краен резултат. По делото няма спор по фактите. Спорът е правен и се свежда до следното: "КК 12" ЕООД било ли е длъжно да се регистрира по ЗДДС в хипотезата на чл. 96, ал. 1, изр. 2-ро ЗДДС въз основа на формиран облагаем оборот над 50 000 лева за период не по-дълъг от два последователни месеца и ако е било задължено, законосъобразно ли е начислен ДДС на основание чл. 102, ал. 4 ЗДДС за облагаемата доставка по фактура 7/08.09.2021 г., с която е надвишен оборотът за регистрация и за доставката по фактура 8/08.09.2021 г., извършена преди изтичане на 7 дневния срок, в който е следвало да бъде подадено заявлението за регистрация. Съгласно чл. 96, ал. 1 ЗДДС в приложимата редакция от ДВ, бр. 104 от 2020 г., в сила от 1.07.2021 г. всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната, с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. В изречение второ на чл. 96, ал. 1 ЗДДС е предвидена задължителна регистрация по ЗДДС в случаите, когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, при която лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът. За лицата, които не изпълнят задължението си по чл. 96, ал. 1, изр. 2-ро ЗДДС, нормата на чл. 102, ал. 4 ЗДДС предвижда, че дължат ДДС за облагаемите доставки, с които се надхвърля облагаемия оборот от 50 000 лв., от датата, на която е надвишен оборотът, до датата, на която лицето е регистрирано от органа по приходите, или до датата, на която са отпаднали основанията за регистрация. За облагаемата доставка, с която се надхвърля облагаемият оборот, се дължи данък. Тълкуването на нормата от националния закон следва да бъде съобразено с решението от 11 април 2024 година на Съда на ЕС по дело С-122/23, в отговор на преюдициално запитване на Върховния административен съд по спор, фактите, по който са идентични с фактите в настоящото производство. Според това решение Директива 2006/112/ЕО, изменена с Директива 2009/162/ЕС трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат национална правна уредба (като тази по чл. 96, ал. 1 ЗДДС), приета на основание чл. 287 от тази изменена директива, която поставя предвиденото в посочената изменена директива за малките предприятия, право на освобождаване от ДДС в зависимост от условието данъчнозадълженото лице, чийто годишен оборот или оборот в рамките на два последователни месеца надхвърля сумата, посочена от тази държава членка в тази разпоредба, да подаде в определен срок заявление за регистрация по ДДС. В конкретния случай, за да отмени ревизионния акт съдът е приел, че оборотът от 50 000 лева е надхвърлен в рамките три месеца от регистрацията на дружеството, а не в рамките на два последователни месеца. Този извод е в противоречие с фактите по делото и с разпоредбата на чл. 96, ал.1, изр. 2 ЗДДС. В това отношение са основателни доводите в касационната жалба, че изискването за задължителна регистрация по ЗДДС в посочената хипотеза, е оборотът да е достигнат в рамките на период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия. В конкретния случай с доставките, извършени през м. август и м. септември 2021 г., които са два последователни месеца, дружеството надхвърля 50 000 лева. Поради това неправилно съдът е приел, че за "КК 12" ЕООД не е възникнало задължение за регистрация в хипотезата на чл. 96, ал. 1, изр. 2 ЗДДС. В този случай националната юрисдикция в съответствие с т. 49 и т. 50 от решението на Съда на ЕС по дело С-122/23 следва да провери дали начисленият с оспорения ревизионен акт ДДС на основание чл.102, ал. 4 ЗДДС за двете доставки, извършени от дружеството от датата на надвишаване на оборота до изтичане на срока за подаване на заявлението за регистрация 15.09.2021 г., съответства на принципа за ефективност в борбата с нарушенията на хармонизираните правила в областта на ДДС, и от друга страна дали отговаря на изискванията за пропорционалност в съответствие с практиката на Съда, посочена в т. 41 43 от същото решение. Така определеното задължение не представлява събиране на ДДС, който е следвало да бъде начислен, ако задълженото лице беше изпълнило задължението за регистрация в определения от закона срок (арг. т. 46 от решението по дело С-122/23). При начисляването на ДДС с оспорения ревизионен акт не е отчетена тежестта на нарушението, краткият период на закъснението за подаване на заявлението за регистрация от 15.09.2021 г. до 05.10.2021 г., регистрацията по ЗДДС на дружеството, считано от 01.11.2021 г., както и липсата на данни за наличие на измама или заобикаляне на приложимото законодателство от страна на ревизираното лице. Поради това следва да се приеме, че определеното задължение за ДДС за посочените две доставки представлява санкция, която не съответства на принципа за ефективност и на изискванията за пропорционалност, съгласно практиката на Съда на ЕС, посочена в т. 41 43 от цитираното решение по дело С-122/23. В този смисъл решение 6323/22.05.2024 г. на ВАС, първо отделение по адм. дело 7110/2022 г. и решение 7318/13.06.2024 г. на ВАС, осмо отделение по адм. дело 6858/2023 г. С оглед на изложеното обжалваното решение, с което е отменен начисления с ревизионния акт ДДС, е правилно като краен резултат и следва да се остави в сила. При този изход на спора, разноски се дължат на ответника по касация в размер на 2 320 лева, платено в брой възнаграждение за един адвокат по договор за правна защита и съдействие от 03.05.2023 г. Възражението на касационния жалбоподател за прекомерност на адвокатското възнаграждение е неоснователно, тъй като то съответства на правната сложност на делото. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,