Решение № 5529 от 10.05.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1347/2015 г.

Решение № 5529 от 10.05.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1347/2015 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба от адв. Светослава Хаджиева - процесуален представител на Исмаил Шефкед Бекир от гр. Кърджали срещу Решение № 2704/10.12.2014 г. на Административен съд- гр. Пловдив, постановено по а. х. д. № 3002/201З г., с което е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт /РА/ № 091205876 от 8.04.2013 г., издаден от Красимира Георгиева Делчева, главен инспектор по приходите при ТД Пловдив на НАП, който с решение № 689 от 9.07.2013 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив е изменен в частта на определените задължения за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. от 5 880,55 лева на 5 804,30 лева и лихви от 2 448,16 лева на 2 416,41 лева, и е потвърден в частта на определените вноски за здравно осигуряване за 2008 г. в размер на 985,46 лева и 410,26 лева лихви. Касаторът обжалва решението като неправилно, поради съществено нарушение на материалния закон и необоснованост. Оспорват се фактическите и правни изводи на съда във връзка с началното салдо към 1.01.2008 г., противоречията с констатациите в Протокол № 1006366 от 5.08.2010 г., изплатените суми за дивиденти от дружествата "Перперикон-3" ООД и СД "Сисепстрой - Бекир, Топавичарова и с-ие" и други. Касаторът моли решението и РА да бъдат отменени. Ответникът - директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив в писмена защита оспорва жалбата. Моли решението на първоинстанционния съд да бъде оставено в сила. Претендира разноски. Заключението на прокурора е за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, след като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 АПК, прие следното: С оспорения пред Административния съд - гр. Пловдив РА в тежест на ревизираното лице са установени посочените по-горе допълнителни задължения за подоходен данък и здравноосигурителни вноски, ведно със съответните лихви. Ревизията е проведена по реда на чл. 122 ДОПК, поради наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК - "налице са данни за укрити приходи или доходи" и "декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период". Облагането по посочения ред за 2008 г. е обосновано с констатациите на органите по приходите за недостиг на парични средства, съгласно изготвения общ паричен поток на ревизираното лице. Данъчната основа за облагане с данък върху доходите за съответният период е формирана след анализ на приетите за относими обстоятелства по чл. 122, ал. 2 ДОПК. За ревизирания период са взети предвид установените и статистически разходи на ревизираното лице и реално получените от него приходи. По отношение на задълженията за осигурителни вноски е приложен чл. 124а ДОПК. При оспорването по административен ред РА е изменен в частта на определения данък. Административният съд - гр. Пловдив е счел жалбата за изцяло неоснователна. Освен събраните в хода на ревизията доказателства, съдът е изслушал Съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), както и свидетелски показания. Заключенията на вещото лице по ССЕ съдът e кредитирал като компетентно, безпристрастно и кореспондиращо със събраните по делото доказателства, като е прието, че със същото не са оборени констатациите на органите по приходите, а напротив вещото лице ги потвърждава, защото и в двата варианта на изчисляване на паричния поток за 2008 г. е налице превишение на разходите над приходите. Показанията на свидетелката Плума Стратиева Топачарова не са кредитирани, тъй като, според първоинстанционния съд, дадените показания противоречат на останалите писмени доказателства, доколкото липсват данни за счетоводно отразяване на получените дивиденти от "Перперикон - 3" ООД (в какъвто смисъл е заключението на вещото лице), не могат да бъдат определени като безпристрастни с оглед еднаквите икономически интереси на свидетелката и жалбоподателя и качеството им на свързани лица по смисъла на § 1, ал. 1, т. 4 от ДР на ТЗ. По отношение на спорните приходни пера съдът изцяло е възприел становището на ревизиращите органи, като е приел за недоказани твърденията на ревизираното лице, че началното салдо към 1.01.2008 г. не е 20 961,42 лева. По отношение на допълнително определените задължения за вноски за здравно осигуряване за 2008, съдът е приел, че с оглед нормата на чл. 124а ДОПК органът по приходите правилно е определил дължими вноски и лихви към тях. Първоинстанционното решение е неправилно. За да се проведе ревизия по особения ред, е необходимо приходните органи да установят, че е налице едно от посочените основания в чл. 122, ал. 1 ДОПК. В процесния случай залегналите в ревизионния акт основания са тези по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК. При действието на чл. 124, ал. 2 ДОПК доказването на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. от кодекса е в тежест на администрацията. По съществото на спора, от значение е дали ревизираното лице е имало през ревизирания период приходи в същия или в по-голям размер от направените разходи. Настоящата инстанция не споделя изводите на първоинстанционният съд и приходната администрация, че за ревизирания период направените разходи превишават приходите на ревизираното лице, поради е което налице основание за провеждане на ревизията по особения ред по чл. 122 от ГПК. Неправилен е изводът на първоинстанционния съд, съгласно който след като с ревизионен акт № 091202268 от 10.09.2012 г., влязъл в сила на 27.12.2012 г., е установено салдо към 31.12.2007 г. (начално салдо на 1.01.2008 г.) за жалбоподателя в размер на 20 961,42 лева, то това е доказан и неоспорим факт в настоящото производство. Нещо повече, прието от първоинстанционния съд е, че с оглед стабилността на този ревизионен акт неоснователни се явяват всички възражения на жалбоподателя за неправилно определяне на началното салдо, в това число получаването на дивиденти от СД "Сисепстрой" и от "Перперикон - 3" ООД в размер на 16 125 лева за 2006 г. Вярно е, че този ревизионен акт представлява стабилен административен акт, но само относно обстоятелството, че за 2006 г., 2007 г. и 2009 г. не са установени допълнителни данъчни задължения за жалбоподателя. Началното салдо може да се установява във всяко ревизионно производство и то не се ползва със стабилитет, поради което е въпрос на доказване, дори да е установен друг размер при друга ревизия. Констатациите при другото ревизионно производство почиват върху едни доказателства, докато в настоящото производство няма никаква пречка за събиране на допълнителни доказателства, следователно и до достигане на други фактически и правни установявания. Именно оборвайки приетото начално салдо към 1.01.2008 г. от страна на приходните органи и доказвайки определени приходи, жалбоподателя установява, че не са налице основанията чл. 122, ал. 1 от ДОПК. Видно от вариант 1 от заключението на вещото лице, същото е изчислило първоначално салдо за ревизираната година в размер на 74 556, 92 за двамата съпрузи, при положение, че е изключил сумата от 16 125 лв. дивидент от СД "Сисепстрой" и от "Перперикон - 3" ООД. В следствие на това е стигнал до заключение за отрицателно салдо за ревизираното лице в размер на 13 861,39 лв. Настоящата инстанция намира за основателно оплакването в касационната жалба, че вещото лице неправомерно е изключило от приходната част на паричните потоци за 2006 г. получен от жалбоподателя дивидент в размер на 16 125.00 лв. от фирма "Перперикон-3" ООД и включило в разходната част допълнителни суми. Заключението на вещото лице е оспорено в тази му част, като искането за изготвяне на допълнително заключение е отхвърлено с мотива, че е във възможностите на съда да извърши съответното аритметично преизчисляване за включване и изключване на определени суми от паричния поток, изготвен от ССчЕ. На стр. 521 и 882 от делото е приложено бюджетно платежно нареждане, представено още пред приходните органи, за платен от Исмаил Бекир данък дивидент в размер на 1128.75 лв. през 2007 г. за разпределен дивидент от фирма "Перперикон-3" ООД. На основание този данък жалбоподателят е декларирал получен дивидент през 2006 г. в размер на 16 125 лв., която сума е включена в паричния поток за 2006 г. в РД № 1202268/23.07.2012 г. по предходния РА, но не е включена в процесния РД. Тези доказателства кореспондират с показанията на свидетелката Топачарова, а липсата на счетоводни данни се обяснява от представените констативен протокол от 15.06.2009 г. и удостоверение от МВР изх. 3M-14- 11/6.08.2009 г. /л. 868 и 869 от делото/. Основателно е и оплакването относно допълнителното включване в разходната част на изчислените от вещото лице парични потоци с още 101 517 лв., които според заключението представляват 50 210 лв. - разходи за придобиване на апартамент на дъщерята на жалбоподателя Севинч и 51 306 лв. - разходи за придобиване на апартамент на сина на жалбоподателя Илхан Бекир. Видно от справката към Протокол № 1006366/5.08.2010 г. /стр. 772 от първоинстанционното дело/ от извършеното ПУФО на жалбоподателя, органите по приходите са включили 1/2 от разходите за придобиване на тези апартаменти през 2005 г. в паричните потоци на жалбоподателя, след което са формирали началното салдо към 1.01.2006 г. Предвид гореизложеното, настоящата инстанция не възприема определеното от съда и приходните органи първоначално салдо за ревизираната година, и предвид заключението на вещото лице и включването в паричния поток на изплатения дивидент и изключване на цитираните разходи, кредитирайки описаните по-горе доказателства, констатира, че за ревизираната година не е налице превишение на приходите над разходите, поради което неправомерно е определен данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. и лихви към него. В частта за установените задължения за здравноосигурителни вноски за данъчен период 2008 г., първоинстанционният съд неправилно е приложил материалния закон. Разпоредбата на чл. 124а ДОПК е влязла в сила, считано от 15.02.2011 г., без да й е придадено обратно действие. Нормата на чл. 124а ДОПК е материалноправна, поради което тя не може да послужи като основание за определяне задълженията за ЗОВ по особения ред на чл. 122 ДОПК за осигурителни периоди преди нейното влизане в сила. По посочените съображения, решението на Административния съд - гр. Пловдив следва да бъде отменено в частта относно осигурителните вноски за данъчни периоди от 2008 г., съответно РА следва да бъде отменен в тази част. Воден от горното и на основание чл. 222, ал. 1 и ал. 2 АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение