Решение № 14438 от 5.11.2013 г. на ВАС по адм. д. № 3648/2013 г.

Решение № 14438 от 5.11.2013 г. на ВАС по адм. д. № 3648/2013 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на "Дядо Божко" ЕООД със седалище и адрес на управление: гр. София, ж. к. "Суха река", ул. "Стефан Чомаков", бл. 27, вх. Б, ет. 5, ап. 36 /съдебен адрес: гр. София, ул. "Кожух планина" № 21, вх. 3/, подадена чрез процесуалния му представител адв. Сеизов, срещу решение № 66 от 3.01.2013 г. на Административен съд - София - град /АССГ/, постановено по адм. д. № 10866/2011 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт /РА/ № 2001007292/28.03.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден в обжалваната част с решение № 1731/3.10.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София при ЦУ на НАП /сега Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон, съставляващо отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, изводите на съда за липсата на реални доставки не съответстват на събраните по делото писмени доказателства и заключението на ССЕ. В частта по ЗКПО твърденията са за недоказана свързаност между лицата, за това, че липсата на реални доставки не е основание за непризнаване на разходите на основание чл. 14, ал. 1 ЗКПО (отм.), както и за неправилно определен размер на лихвата за забава. Претендира се отмяна на обжалваното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се уважи жалбата срещу РА с всички законови последици от това . Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София при ЦУ на НАП оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Василева. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационната жалба, като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, неоснователна. Предмет на съдебен контрол пред АССГ е бил РА № 2001007292/28.03.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден в обжалваната част с решение № 1731/3.10.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София при ЦУ на НАП. Със същия на ревизираното дружество е отказано право на приспадане на данъчен кредит за различни данъчните периоди от 2005 г., 2006 г. и 2007 г. по фактури, издадени от "Атко - 1" ООД в общ размер 7 818.78 лв. и "Аркон Си 2005" ЕООД през 2005 г. в размер на 12 742.87 лв. с мотиви за недоказана реалност на доставките на основание чл. 64, ал. 1, т. 3 ЗДДС (отм.) и чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС; определено е задължение за корпоративен данък в размер на 9 734.97 лв. за 2004 г. във връзка с извършено увеличение на финансовия резултат /ФР/ с непризнати разходи по фактури, издадени от "АИС България" ООД, на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 вр. чл. 14 и чл. 15, ал. 2 ЗКПО (отм.); определени са задължения за лихви. Първоинстанционният съд е отхвърлил жалбата срещу РА, като е изложил следното в мотивите на своето решение: Реалността на доставките от доставчика "Атко - 1" ООД на инертни материали /пясък, чакъл, филц/ не е доказана, тъй като не са представени документи, установяващи предаването и приемането на стоките. От страна на доставчика са представени фактури, издадени от предходни доставчици, но същият чрез управителя си е декларирал, че осъществява дейността си в нает от фирмата офис и е само посредник; не разполага със складова база, транспортни средства, техника за товарене и пр., поради което транспортът е осъществен от клиента. Според заключението на вещото лице по назначената ССЕ превозът на стоките е бил за сметка на доставчика. Не е доказана и реалността на доставките от "Аркон Си 2005" ЕООД с предмет греди и дъски, тъй като не е доказано предаването и приемането на стоките. Според заключението на ССЕ транспортът е за сметка на жалбоподателя. От страна на жалбоподателя доказателства за осъществяването на транспорта с негови средства не са представени. Не са представени доказателства за това, че доставчикът е разполагал с доставените материали. От страна на същия са представени фактури от предходни доставчици, които са от 2007 г. Не са представени каквито и да било доказателства за реалното предоставяне на строителни услуги от доставчика "АИС България" ООД по издадените от него фактури през 2004 г. При извършената насрещна проверка органите по приходите са установили, че "АИС България" ООД не разполага с назначени работници по трудови договори, не са представени ведомости за заплати или сметки за изплатени суми на наети по граждански договори лица, за наличие на материална и техническа обезпеченост. Така постановеното решение е правилно. Доказателства за това къде от кого и на кого са предадени строителните материали от доставчиците "Атко - 1" ООД и "Аркон Си 2005" ЕООД не са представени /товарителници, приемо-предавателни протоколи, стокови разписки, складови разписки, пътни листове/. Според приетото от СЕС в решение от 6 декември 2012 г. по дело C-285/11 /т. 32/ съдът е длъжен в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право, да извърши глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото. Ако в резултат от тази преценка се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани за целите на облагаемите сделки, осъществявани от получателя, по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано /т. 33/. Следователно, за да се признае на получателя правото на приспадане на данъчен кредит следва да е доказано, че той е получил от своя доставчик стоките и след това ги е използвал във връзка с осъществяваната от него икономическа дейност /за извършване на последващи облагаеми доставки/. Тези две предпоставки следва да са установени, за да се признае правото на данъчен кредит и по фактурите, издадени преди 2007 г. /чл. 64, ал. 1, т. 3 и т. 5 от ЗДДС, отм./ От друга страна в т. 37 на цитираното по-горе решение на СЕС се допълва, че националните административни и съдебни органи следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба Това е така, когато самото данъчнозадължено лице извършва данъчна измама. Действително в такъв случай не са изпълнени обективните критерии, на които се основават понятията за доставка на стоки или услуги, извършена от данъчнозадължено лице в това качество, и за икономическа дейност /т. 38/. Обективната преценка на обстоятелствата, установени по делото, не обосновава извод за реалност на процесните доставки по издадените от двамата доставчици на жалбоподателя фактури. Упражняването на правото на данъчен кредит от получателя по фактури, по които не са получени от него реално стоки и услуги, представлява позоваване на общностното право относно ДДС с измамна цел по смисъла на цитираното по-горе решение на СЕС и не може да се приеме, че той е спазил изцяло и навреме правилата за ДДС, установени в държавата, за да може основателно да очаква да получи възстановяване на начисления ДДС, който е платил на доставчика. Неоснователни са доводите на касатора за неправилна преценка от страна на първоинстанционния съд на заключението на вещото лице по назначената ССЕ. Вещото лице констатира редовното счетоводно отразяване на фактурите при жалбоподателя и при двамата доставчици, както и извършени плащания по касов път и по банков път. Посочените обстоятелства обаче не са достатъчни, за да се направи извод за реалното доставяне на стоките и признаване правото на данъчен кредит. Изводът на вещото лице, че стоките са директно влагани на обектите на жалбоподателя е относим към втората предпоставка. Следва да се посочи обаче, че този извод не е обоснован /мотивиран/, доколкото липсват данни за това с какъв документ и от коя дата стоките са заведени в склад на жалбоподателя и отразени по сметка "Материали", с какъв документ, от коя дата и за кой конкретно обект са изписани като вложени. Извършеното от ревизиращите органи преобразуване на ФР за 2004 г. се оспорва по изложените по-горе съображения без да се излагат доводи за това, че са налице реално осъществени доставките на строителни услуги от "АИС България" ООД. Напротив, касаторът твърди, че липсата на такива не е основание да се приеме, че са налице сделки, водещи до отклонение от данъчно облагане. Обстоятелството, че сделките са сключени между свързани лица, е относимо към хипотезата на чл. 13 ЗКПО (отм.). Хипотезата на чл. 14 от същия закон е различна и тя има предвид сделки, сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане. В този случай дължимият данък се определя без да се взема под внимание частично или изцяло резултатът от тези сделки. Съгласно чл. 15, ал. 2 ЗКПО (отм.) в случаите по чл. 14, когато резултатът за отчетния период на данъчно задължените лица е намален, при определянето на дължимия данък се увеличава ФР преди данъчното преобразуване със сумите, произтичащи от тези сделки. Според констатациите в РД /стр. 19/ няма данни за извършени плащания по фактурите. Отчитането на разходи за услуги без те да са реално извършени безспорно води до отклонение от данъчно облагане, доколкото намалява резултата за съответния данъчен период при липсата на реално направени такива. От друга страна, без в данъчната преписка да се съдържат платежни документи за извършени плащания по банков път или фискални бонове към фактурите, органите по приходите се позовават на разпоредбата на чл. 15, ал. 3, т. 2 от ЗКПО (отм.), според която ал. 2 на чл. 15 се прилага и при заплащане на възнаграждение за услуги, без те да са реално осъществени, т. е. не оспорват извършените плащания. Разпоредбата на чл. 15, ал. 3, т. 2 ЗКПО е показателна за това, че дори и при извършено плащане, липсата на реална доставка се третира от законодателя като сделка, водеща до отклонение от данъчно облагане. Твърденията на жалбоподателя, че размерът на лихвите не е определен вярно в РА не са доказани. На вещото лице по назначената ССЕ не е поставена задача да изчисли този размер. С оглед на така изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК обжалваното решение на АССГ като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. При този изход на делото на ответника по касация се дължи юрисконсултско възнаграждение. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение