Решение № 2784 от 18.3.2025 г. на ВАС по адм. д. № 11893/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Бургас при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), чрез юрк. Желязкова, против решение 1233/23.10.2024 г., постановено по адм. дело 219/2024 г. по описа на Административен съд Ямбол. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът оспорва крайното заключение на съда за незаконосъобразност на ревизионния акт (РА) с твърдение за неправилно определяне на предмета на правния спор. На следващо място поддържа, че органите по приходите са извършили конкретен анализ на фактите и обстоятелствата, довели до установяване на задълженията за данък върху доходите от трудови и приравнени към тях правоотношения за процесните данъчни периоди. Счита че съдът неоснователно е оставил без уважение доказателственото искане за допълване на съдебно-счетоводната експертиза (ССЕ), въпреки констатациите за несъответствие между данните в данъчно-осигурителната сметка и представените справки в хода на ревизията. Отправя искане за отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на друго по същество, с което РА да бъде потвърден в обжалваната му част. Претендира присъждане на деловодни разноски. Ответникът Община Стралджа, чрез процесуалния представител адв. Генков, оспорва касационната жалба като неоснователна в хода на делото и моли да бъде отхвърлена, а обжалваното съдебно решение - оставено в сила. Претендира присъждане на разноски за настоящата инстанция, за които прилага доказателства и списък на разноските. Прокурорът от Върховната касационна прокуратура поддържа мотивирано становище за допустимост на касационната жалба и неоснователност по същество. Върховният административен съд, тричленен състав на осмо отделение, след преценка по допустимостта на жалбата, правилността на решението на заявените касационни основания и служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, който е неблагоприятен за нея и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е неоснователна. С РА Р-02002823005340-091-001/14.03.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Бургас, на Община Стралджа са определени публични задължения за довнасяне за ревизираните периоди от 01.10.2018 г. до 31.12.2022 г., както следва: за данък върху доходите от трудови и приравнените по тях правоотношения в размер на 63 064,18 лв. - главница и законна лихва в размер на 21 171,59 лв.; вноски ДОО за осигурители в размер на 86 397,80 лв. - главница и законна лихва в размер на 27 131,14 лв.; за здравно осигуряване - за осигурители в размер на 33 101,92 лв. главница и законна лихва в размер на 10 373,20 лв.; УПФ - за осигурители в размер на 17 045,70 лв. - главница и законна лихва в размер на 5 285,08 лв. При административното обжалване РА е отменен с решение 63/03.06.2024 г. на директора на Дирекция ОДОП Бургас при ЦУ на НАП, в частта на установените задължения в общ размер на 172 060,40 лв. за данък върху доходите от трудови и приравнените по тях правоотношения, вноски за ДОО за осигурители, ЗО за осигурители и УПФ за осигурители за периодите от 01.12.2018 г. до 31.12.2018 г., от 01.11.2019 г. до 30.11.2019 г., от 01.11.2020 г. до 30.11.2020 г. от 01.11.2021 г. до 30.11.2021 г. и от 01.11.2022 г. до 30.11.2022 г., ведно със съответните лихви и ревизионната преписка е върната на органите по приходите с указания за издаване на нов РА като процесният е потвърден в останалата си част. Предмет на контрол за законосъобразност пред Административен съд - Ямбол е бил РА в потвърдената част, касаеща установените задължения за данък върху доходите от трудови и приравнени по тях правоотношения за периодите от 01.10.2018 г. до 30.11.2018 г., от 01.01.2019 г. до 31.10.2019 г., от 01.12.2019 г. до 31.10.2019 г., от 01.12.2019 г. до 31.10.2020 г., от 01.12.2020 г. до 31.10.2021 г. и от 01.12.2021 г. до 31.12.2021 г., от 01.04.2022 г. до 31.05.2022 г. и от 01.07.2022 г. до 31.10.2022 г. От фактическа страна първоинстанционният съд е обобщил процесуалните действия в хода на ревизионното производство, възложено със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-02002823005340-020-001/05.09.2023 г. Предвид констатациите с ревизионен доклад (РД) Р-02002823005340-092-001/27.02.2024 г. са направени предложения за установяване на допълнителен ДДФЛ и задължителни осигурителни вноски в предметния обхват на ревизията. Релевантните предложения в оспорената част на РА са обосновани от извършена съпоставка на събраните и приобщени документи от ревизиращия екип и наличната информация в регистрите на НАП. В останалата част изводите са, че изплатените суми към възнагражденията за работно облекло на заетите по трудово правоотношение физически лица представляват доход по смисъла на чл. 24 ЗДДФЛ и подлежат на облагане по общия законов ред. По искане на жалбоподателя по делото е назначена ССЕ, чието заключение е приобщено към доказателствения материал в с.з. на 27.09.2024 г. след съобразяване на въпросите на страните и уточненията на вещото лице. От процесуалния представител на ответника е направено искане да бъдат поставени допълнителни въпроси, което е оставено без уважение с оглед изискванията на чл. 201 ГПК. В резултат от проверката по реда на чл. 160, ал. 2 ДОПК административният съд е потвърдил издаването на РА от компетентни органи по приходите съгласно чл. 119, ал. 2 ДОПК и при за липса на допуснати съществени процесуални нарушения в тази връзка. За да отмени РА в обжалваната му част съдът е мотивирал крайно заключение за противоречие между изводите на органите по приходите и събраните доказателства по делото. Като безспорни са отделени фактите, че Община Стралджа е осигурител по смисъла на чл. 5 КСО и изплащането на суми на заетите лица по трудови правоотношения по заповеди 3-812/26.11.2018 г., 3-780/07.11.2019 г. 3-809/09.11.2020 г., 3-850/01.11.2021 г. и 3-848/21.10.2022 г. на кмета за работно облекло - костюм, пола, панталон, блуза, риза и обувки, което не работно облекло по смисъла на Наредбата за безплатното работно и униформено облекло и чл. 296 КТ. Изричният отказ на приходната администрация да изследва подробно и да изясни причините за несъответствията по данъчно-осигурителната сметка на общината е отчетен като решаващ аргумент по същество. При създалата се ситуация е недопустимо с РА да бъдат определяни задължения на база предположения и неяснота относно конкретния начин на формирането им, тъй като това води до нарушение на основни принципи на административния и данъчен процес. В допълнение е отбелязано, че за съда остава неясно защо решаващият орган отменя и потвърждава частично РА при едни и същи факти и обстоятелства. Така постановеното решение от Административен съд - Ямбол е валидно, допустимо и правилно. Установените факти и направените правни изводи от първоинстанционния съд са основани на доказателствата по делото. Съвкупната преценка на ангажираните доказателства и процесуалните действия на страните потвърждава крайното заключение на съда за незаконосъобразност на РА в оспорената му част по ЗДДФЛ. Постановеното съдебно решение не страда от сочените от касатора пороци. Неоснователни са наведените оплаквания за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и за неправилно определяне на предмета на делото. Решаващият съд се е произнесъл в пределите на оспорването, а именно потвърдената част на РА с решение 63/03.06.2024 г. на ДД ОДОП Бургас при ЦУ на НАП, касаеща определените задължения за данък върху доходите от трудови и приравнени по тях правоотношения за периодите от 01.10.2018 г. до 30.11.2018 г., от 01.01.2019 г. до 31.10.2019 г., от 01.12.2019 г. до 31.10.2019 г., от 01.12.2019 г. до 31.10.2020 г., от 01.12.2020 г. до 31.10.2021 г. и от 01.12.2021 г. до 31.12.2021 г., от 01.04.2022 г. до 31.05.2022 г. и от 01.07.2022 г. до 31.10.2022 г. Както констатациите, така и изложените мотиви от органа по приходите са крайно лаконични и неясни. Същите се изчерпват с твърдението за извършен пълен анализ от ревизиращия екип на подадените от Община Стралджа декларации обр. 6 и представените справки за облагаемия доход - стр. 7, абз. 6 от решение 63/03.06.2024 г. Според съображенията в касационната жалба, в случая органът по приходите само е констатирал различието между данните, декларирани в данъчно-осигурителната сметка на общината и в представените справки по време на ревизията като начислен данък. На първо място следва да се отбележи, че резултатите от подобна съпоставка трябва да са проследими за ревизираното лице и за съда. Налице е абсолютна невъзможност това да бъде сторено, дори от страна на ДД ОДОП Бургас и процесуалния му представител с оглед предоставеното право за установяване на касационните основания с писмени доказателства по чл. 219, ал. 1 АПК. Формалното несъответствие между двата производни източника на информация не е регламентирано като основание за възникване и установяване на данъчното задължение в приложимия материален закон. Поради това се явяват правно издържани изводите на административния съд, че РА в обжалваната му част почива изцяло на предположения, което безспорно засяга както правото на защита на ревизираното лице, така и основните принципи за упражняване на правомощията от органа по ДОПК и АПК. Касационните доводи по същество са бланкетни и взаимоизключващи се. От една страна касаторът се позовава на констатациите в РД (стр. 22 от него), според които причините за несъответствието в данъчно-осигурителната сметка се дължат на разнообразните дейности, отделни ведомости, големия брой на различни по статут и осигуряване лица, значителния брой на наетите по европейски, национални и оперативни програми, както и големия брой граждански договори и всички данни, обединени под ЕИК по Булстат на Община Стралджа. От друга страна се поддържа, че предметът на спора остава неизяснен единствено поради недопускането на допълнителни въпроси към ССЕ, т.е. на искането на процесуалния представител на ответника пред Административен съд Ямбол за установяване на ДДФЛ по основание и размер от вещото лице, а не с РА/РД. Констатациите и заключението по приетата ССЕ не са възприети механично от решаващия съд, а при всестранната и критична преценка на фактите и доказателствата по делото, съгласно чл. 202 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК. Единствено в тази насока следва да се разбира и последният извод на съда, срещу който са отправени оплаквания в касационната жалба - че при изследването и преценката на доказателствата РА е немотивиран в потвърдената си част ...по същите причини, по които е и в отменената негова част. Като е достигнал до идентични правни изводи Административен съд - Ямбол е постановил правилно съдебно решение за отмяна на РА в оспорената му част, което не страда от заявените пороци в касационната жалба на директора на Дирекция ОДОП Бургас и следва да бъде оставено в сила при условията на чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК. Касационният съдебен състав споделя останалата част от мотивите на първоинстанционното решение и препраща към тях на основание чл. 221, ал. 2, изр. второ АПК. При този изход на спора претенцията на касатора за присъждане на разноски е неоснователна. С оглед на своевременно заявеното искане и представените доказателства в тази насока, на ответната страна Община Стралджа следва да се присъдят разноски за платен адвокатски хонорар за касационното производство в размер на 6 000 лв., съгласно чл. 2 от представения договор за правна защита и съдействие от 02.12.2024 г. и двете платежни нареждания от 02.12.2024 г. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, първи състав на осмо отделение,