Решение № 8923 от 29.9.2025 г. на ВАС по адм. д. № 5126/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Технориг ЕООД, ЕИК 200286952, със седалище и адрес на управление гр. София, [жк], [адрес], представлявано от управителя И. Павлов, подадена чрез пълномощника адв. Вълова, срещу Решение 4475/17.12.2024 г., постановено по адм. дело 206/2023 г. по описа на Административен съд Благоевград, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) Р-22002221001329-091-001/08.09.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 1962/13.12.2022 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика ( ОДОП ) София при ЦУ на НАП. В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че административният съд безкритично е възприел констатациите на приходните органи относно липсата на реалност на фактурираните доставки от посочените доставчици. Изтъква допуснати в хода на ревизионното производство нарушения, които не са обсъдени от решаващата инстанция. Касаторът изтъква също, че от съдържанието на ревизионния доклад и ревизионния акт не може да бъде установено фактическото основание за установяване на допълнителните задължения по ЗДДС. Аргументирана е и неприложимост на особения ред, регламентиран в чл. 122 и сл. ДОПК, както и неизясняване на относимата към случая фактическа обстановка. Счита, че административният съд не е изследвал въпроса относно наличието на компетентност у издателите на РА, въпреки въведените възражения в тази насока. Искането е за отмяна на оспореното решение и за постановяване на друго по същество на спора, с което да бъде отменен РА. Претендира присъждане на разноски за две съдебни инстанции. Ответникът Директор на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез пълномощника юрк. Зарева, оспорва основателността на касационната жалба и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. По делото е постъпила и частна жалба, подадена от Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез пълномощника юрк. Зарева, срещу Определение 1212/06.03.2025 г., постановено по адм. дело 206/2023 г. по описа на Административен съд Благоевград, с което е оставена без уважение молбата на страната за изменение на съдебното решение в частта му за разноските. В частната жалба се съдържат доводи за неправилност на оспореното определние поради нарушение на материалния закон. Оспорва се изводът на съда относно дължимо редуциране на юрисконсултското възнаграждение до размер под минимално установения. Искането е за отмяна на определението и присъждане на юрисконсултско възнаграждение, съобразено с материалния интерес по спора и чл. 161, ал. 1 ДОПК вр. чл. 7, ал. 2, т. 5 от Наредба 1 от 9.07.2004 г. Ответникът по частната жалба Технориг ЕООД, в подаден писмен отговор, изразява становище за неоснователност и моли за оставяне в сила оспореното определение. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната и частната жалба, направените оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, и съобрази становищата на страните, намира жалбите за процесуално допустими като подадени в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от легитимирани страни и против подлежащи на оспорване съдебни актове, а по съществото им съобрази следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в производството пред Административен съд Благоевград е бил РА Р-22002221001329-091-001/08.09.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 1962/13.12.2022 г. на Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на Технориг ЕООД са установени задължения по ЗДДС в размер на 166 189,79 лв. главница, ведно с 69 617,18 лв. лихви, и по ЗКПО в размер на 54 781,05 лв. главница, ведно с 20 081,72 лв. лихви. Ревизионното производство се явява повторно по смисъла на чл. 155, ал. 4 ДОПК, след като с Решение 261/16.02.2021 г. на Директора на Дирекция ОДОП София е отменен PA Р-22000119007074-091-001/02.11.2020 г. Задълженията за корпоративен данък, както и тези за ДДС за м 12.2018 г. са установени чрез прилагане на особения ред по чл. 122 от ДОПK поради наличие на обстоятелствата, предвидени в ал. 1, т. 3, т. 4 и т. 8 от нормата, а в останалата част установените с РА задължения са определени по общия ред. В хода на ревизията е установено, че декларираната дейност на Технориг ЕООД през ревизираните периоди е неспециализирана тьрговия с хранителни стоки, напитки и тютюневи изделия. От дружеството с ИПДПОЗЛ от 30.06.2021 г. са изискани счетоводни, търговски и платежни документи за ревизираните периоди, документи за наличните търговски обекти, банкови извлечения и касови документи за получени/извършени плащания и др. В отговор на връченото ИПДПОЗЛ от управителя И. Павлов са представени единствено писмени обяснения, в които е посочено, че е придобил дружествените дялове на Технориг ЕООД на 11.10.2018 г. от К. Д.. Предишният собственик на капитала уведомил Павлов, че всички документи на дружеството се намират в офиса на Счетоводна къща Икономик РБ ООД. След неколкократни опити да получи документите, Павлов не успял да се свърже с управителя на счетоводното дружество, поради което подал сигнал до РУ Дупница с вх. 000-1933/08.03.2019 г. На 11.03.2019 г. Павлов и Д. посетили офиса на счетоводната къща, при което са им предадени фактури за покупки и продажби, касови бонове, справки-декларации по ЗДДС, дневници за покупки и продажби за 2018 г. и дневни отчети. Д. заявил, че за осъществените сделки разбирал едва сега, като не знаел, че дружеството разполага с касов апарат. Последният е изискан, но такъв не е предаден. След преглед на получените документи, Павлов установил, че фактурираните сделки са сключвани основно с дружества, собственост на управителя на Счетоводна къща Икономик РБ ООД Б. Пенев. Подаденият сигнал с вх. 000-1933/08.03.2019 г. е завършил с отказ за образуване на досъдебно производство. Както в рамките на предходното ревизионно производство, така и по време на повторното такова, приходните органи не са установили данни за водено счетоводство, като не са представени изисканите документи. За ревизираните периоди от Технориг ЕООД са подавани отчетни регистри по ЗДДС за покупка и продажба на стоки. Не е установено въз основа на какви документи са изготвени оборотите и салдата по счетоводните сметки, намерили отражение в публикуваните в Агенция по вписванията ГФО. С РА не е признато право на приспадане на данъчен кредит, на основание чл. 68, ал. 1. чл. 69, ал. 1 и чл. 71, т. 1 ЗДДС, в общ размер на 75 032,73 лв. по фактури, подробно описани в РД, издадени от С. БГ ЕООД, Галимед ЕООД, Диомед ЕООД, Дивина Трейд ЕООД, Енджъл Комерс България ЕООД, Норд Къмпани ЕООД, Дейниъл ЕООД, Ринех ЕООД и Сити Такси ЕООД. От приходните органи е прието, че между ревизираното дружество и посочените доставчици е извършвано префактуриране на стокови потоци, без да са налице реално извършени сделки. Прието е, че са налице документално оформени стопански операции, които фактически не са реализирани между посочените във фактурите страни. По отношение на установените по реда на чл. 122 ДОПК задължения по ЗКПО за 2017 г. и 2018 г. и по ЗДДС за данъчен период м. 12.2018 г., ревизиращите органи са приели, че по данни от ГФО към 31.12.2018 г. липсват стоки на склад, като не са представени протоколи за брак и липси. Формиран е извод, че стоките са реализирани без документална следа, като по този начин дружеството е избегнало начисляване и внасяне на ДДС и корпоративен данък. По-конкретно, за 2017 г., след извършен анализ на ГФО и съобразно подадена ГДД по чл. 92 ЗКПО, е прието, че данъчната основа, подлежаща на облагане, е 95 698,10 лв., като представлява разликата между декларираните данъчни основи в справки-декларациите по ЗДДС и декларираните с ГФО приходи от продажба на стоки. При определянето ѝ приходните органи са взели под внимание и обявените от дружеството разходи в съответствие с принципа за съпоставимост между приходите и разходите. За 2018 г., съобразно данни от справки-декларации по ЗДДС, ГДД и ГФО, е установена подлежаща на облагане с корпоративен данък данъчна основа в размер на 452 112,32 лв., формирана от декларирани приходи в размер на 126 721,52 лв., неотчетени такива, равняващи се на 456 885,00 лв., както и декларирани разходи в размер на 131 494,20 лв. Отново по реда на чл. 122 и сл. ДОПК за данъчния период м. 12.2018 г. в тежест на Технориг ЕООД са установени задължения по ЗДДС в размер на 91 377,00 лв. върху данъчната основа на приетите за реализирани без документи стоки на стойност 456 885,00 лв. В хода на съдебното производство са допуснати съдебно-техническа експертиза по отношение електронните подписи, с които приходните органи са подписвали изготвените в хода на ревизията актове, както и съдебно-счетоводна експертиза относно размера на определените с РА задължения по ЗДДС и ЗКПО, оспорена от дружеството и кредитирана от съда. Изслушани са и свидетелските показания на предишния управител на Технориг ЕООД Д.. Първоинстанционният съд, след извършена проверка съгласно чл. 146 и чл. 168 АПК, както и на основание чл. 160, ал. 2 ДОПК, е приел, че актът е издаден от компетентни органи, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. По същество на спора е формирал извод за материална законосъобразност на РА. Изложени са съображения, че дружеството, чиято е доказателствената тежест, не е съумяло да докаже наличието на предвидените в чл. 68 и чл. 69 вр. чл. 6 ЗДДС предпоставки, поради което законосъобразно с РА му е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 75 032,73 лв. по фактурите, издадени от С. БГ ЕООД, Галимед ЕООД, Диомед ЕООД, Дивина Трейд ЕООД, Енджъл Комерс България ЕООД, Норд Къмпани ЕООД, Дейниъл ЕООД, Ринех ЕООД и Сити Такси ЕООД. По отношение на установените задължения за корпоративен данък за 2017 г. и 2018 г., както и за ДДС за данъчен период м. 12.2018 г., определени по особения ред, съдът е приел, че правилно приходната администрация е констатирала обстоятелства по чл. 122 и сл. ДОПК. Мотивирано са споделени изводите на ревизиращите органи за реализиране на стоки без надлежното им документално оформяне, съответно деклариране и облагане по ЗДДС и ЗКПО, като РА е потвърден и в тази му част. Решението е валидно, допустимо и правилно. Съдът е установил точно и пълно относимите към предмета на спора факти, въз основа на които е формирал правилни изводи по приложението на материалния и процесуален закон, които се споделят и от настоящата инстанция. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 ЗДДС обуславя възникването на правото на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, включва и установяването на реалното извършване на услугите по облагаемата доставка арг. от чл. 9, ал. 1 ЗДДС, съответно реалното предаване и приемане на стоките по доставката, съобразно изискването на чл. 6, ал. 1 ЗДДС. В тежест на лицето, претендиращо право на данъчен кредит, е да докаже, че декларираните доставки на стоки и/или услуги са изпълнени и че същите са използвани за последващи облагаеми доставки или във връзка с икономическата му дейност. Въз основа на установената фактическа обстановка и събраните по делото писмени доказателства, първоинстанционният съд е формирал правилен извод, че ревизираното дружество не е доказало наличието на горепосочените предпоставки за признаване правото му на данъчен кредит по фактурите, издадени от С. БГ ЕООД, Галимед ЕООД, Диомед ЕООД, Дивина Трейд ЕООД, Енджъл Комерс България ЕООД, Норд Къмпани ЕООД, Дейниъл ЕООД, Ринех ЕООД и Сити Такси ЕООД. Въпреки предоставените в хода на ревизията процесуални възможности, от страна на Технориг ЕООД не са ангажирани доказателства относно реалното получаване на стоки от посочените дружества, като освен фактури, липсват документи за транспорт, предаване и приемане на стоките, няма данни и за тяхното съхранение. При липса на доказателства за реалното осъществяване на фактурираните доставки от сочените в данъчните документи доставчици, за ревизираното дружество не възниква право на данъчен кредит. В този смисъл, неоснователно в касационната жалба е въведено възражение относно възможно двойно данъчно облагане, доколкото приходните органи не са изследвали факта на признаване на продажбите при доставчиците, тъй като ревизираното дружество, в качеството му на данъчно задължено лице, черпещо изгодни за себе си правни последици право на данъчен кредит по получени доставки, следва да докаже нормативно предвидените предпоставки за това, което в случая не е сторено. Решението е правилно и по отношение извода за наличие на предпоставките по чл. 122 и сл. ДОПК относно установените задължения за корпоративен данък за 2017 г. и 2018 г., както и за ДДС за данъчен период м. 12.2018 г. Съгласно чл. 122, ал. 1, т. 3, т. 4. и т. 8 ДОПК органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 основа, когато в счетоводството са използвани неистински или с невярно съдържание документи; липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред и когато ревизираното или проверяваното лице не осигури достъп до подлежащ на контрол обект или до счетоводни и/или търговски данни от значение за производството, съхранявани на електронен носител. Съгласно чл. 124, ал. 2 от ДОПК в производството по обжалване на РА при извършена ревизия по чл. 122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е подкрепено от събраните доказателства. Така установената презумпция за вярност на фактическите констатации е оборима, но доказателствената тежест за това носи жалбоподателят. Следователно, в производството по съдебно обжалване на РА, в тежест на органите по приходите е да установят наличието на основание за облагане по аналог, а в тежест на жалбоподателя е да установи при условията на пълно и насрещно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта. В конкретния случай правилно съдът е приел за установено от страна на приходните органи наличието на посочените предпоставки, съответно ревизираното дружество не е успяло да обори фактическите констатации, мотивирали установяването на допълнителни задължения. По-конкретно, поради непредставяне на изисканите счетоводни и търговски документи, е извършен анализ на публикувани от Технориг ЕООД данни съобразно справки-декларации по ЗДДС, ГФО и ГДД, като е установено, че е налице разлика между данъчните основи на фактурираните доставки, извършени от ревизираното дружество според месечните регистри за ДДС, и данните за наличните стоки според ГФО. При липса на доказателства дали стоките са налични, респективно дали същите са липсващи или бракувани, и с оглед реда за провеждане на ревизията в тази ѝ част, правилно е прието, че се касае за реализирането им без издадени документи и счетоводното им отчитане. Поради това правилно на дружеството е установен допълнителен корпоративен данък и ДДС до посочените по-горе суми, чиито размери са потвърдени и от заключението по ССчЕ. Цитираното от касатора съдебно решение е неотносимо спрямо процесния случай, доколкото се касае за ревизия, проведена по реда на чл. 122 и сл. ДОПК при доказано наличие на законовите предпоставки за това. Неоснователно е възражението, че от съдържанието на ревизионния доклад и ревизионния акт не може да бъде установено фактическото основание за установяване на допълнителните задължения по ЗДДС. Задълженията за ДДС в размер на 75 032,73 лв., установени по общия ред, касаят периодите от 01.01.2017 г. 31.03.2017 г., 01.05.2017 г. 30.06.2018 г. и за данъчен период м. 09.2018 г., и са в резултат на отказано право на данъчен кредит по фактурите, издадени от С. БГ ЕООД, Галимед ЕООД, Диомед ЕООД, Дивина Трейд ЕООД, Енджъл Комерс България ЕООД, Норд Къмпани ЕООД, Дейниъл ЕООД, Ринех ЕООД и Сити Такси ЕООД. За 12.2018 г. с РА, по реда на чл. 122 и сл. ДОПК, приходните органи са установили ДДС за внасяне в размер на 91 377,00 лв. във връзка с продажба на стоки от страна на Технориг ЕООД без съставяне на данъчен документ и начисляване на данък. Не кореспондират с доказателствата по делото твърденията, изложени в касационната жалба, относно допуснати съществени нарушения в хода на ревизията, изразяващи се в невръчване на ревизираното дружество на ГФО, тъй като същите са достъпни в публичен регистър. Не представлява съществено нарушение на административнопроизводствените правила и представянето на счетоводната експертиза, изготвена в рамките на досъдебно производство 244ЗМ-112/2021 г. по описа на ОД на МВР Благоевград, едва пред съда, тъй като същата не е послужила като основание за установяване на задълженията на Технориг ЕООД със спорния РА. Неоснователни са твърденията на касатора и за липса на кометентност у издателите на РА, като противно на доводите в касационната жалба, административният съд е изложил мотиви и е обсъдил допълнително представените от страна на приходната администрация доказателства. Съображенията на решаващата инстанция се споделят и от настоящия касационен състав, като на основание чл. 221, ал. 2, изр. второ АПК препраща към тях. По частната жалба: С Решение 4475/17.12.2024 г., постановено по адм. дело 206/2023 г. по описа на Административен съд Благоевград, в полза на приходната администрация е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 5 000,00 лв. С Определение 1212/06.03.2025 г., постановено по адм. дело 206/2023 г. по описа на Административен съд Благоевград, чиято отмяна се иска, е оставена без уважение молбата на страната за изменение на съдебното решение в частта му за разноските съобразно материалния интерес по спора, възлизащ на 310 669,74 лв, до размер от 17 076,79 лв. в съответствие с чл. 161, ал. 1 ДОПК вр. чл. 7, ал. 2, т. 5 от Наредба 1 от 9.07.2004 г. Определението е валидно, допустимо и правилно. Съгласно чл. 161, ал. 1, изр. 2 ДОПК на ответника се присъждат разноски съобразно отхвърлената част от жалбата. На администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда за всяка инстанция юрисконсултско възнаграждение в размера на минималното възнаграждение за един адвокат, определено по реда на Наредба 1/09.07.2004 г. На основание чл. 633 ГПК решенията на СЕС по преюдициални запитвания са задължителни за всички съдилища. Съобразно това настоящият съдебен състав счита, че определените в чл. 8, ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 2 от Наредбата размери на адвокатските възнаграждения нямат обвързващ характер и могат да служат единствено като ориентир при определяне на разноските за юрисконсултско възнаграждение. В тази връзка съдът е извършил обоснована преценка относно на правната и фактическа сложност на казуса, както и е съобразил обема от извършените процесуални действия от страна на юрисконсулта при съобразяване критериите за справедливост съобразно Решение от 25.01.2024 г. по дело С-438/22 на СЕС. С оглед изложеното, обжалваните съдебни актове, като правилно постановени, следва да бъдат оставени в сила. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение