Решение № 4584 от 31.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 10004/2010 г.

Решение № 4584 от 31.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 10004/2010 г., I о., докладчик председателят Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационните жалби, подадени от Директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП и на ЕТ "Гранит - 22 - Петрана Станкова", гр. Силистра, представляван от Петрана Георгиева Станкова, чрез процесуалният си представител адв. Николета Колева, срещу Решение № 1214 от 16.06.2010 г. по адм. д. № 583/2010 г. на Варненския административен съд, Първо отделение, V-ти състав. Директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП атакува съдебното решение, в частта, в която е прогласен за нищожен и отменен РА № 190800154/01.07.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Силистра, потвърден с Решение № 515/03.09.2008 г. на директора на дирекция "ОУИ" гр. Варна при ЦУ на НАП, в частта с която на Петрана Георгиева Станкова, действаща като ЕТ "Гранит - 22 - Петрана Станкова", гр. Силистра, е обявена нищожността в частта за определените допълнително задължения за внасяне данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2002 г. в размер на 49,10 лв., за 2005 г. в размер на 281,60 лв. и за 2006 г. в размер на 19282,40 лв. и съответните лихви и е отменен в частта, в която за дължими през 2002 г. авансови вноски е начислена лихва в размер на 24,08 лв. ЕТ "Гранит - 22 - Петрана Станкова", гр. Силистра, представляван от Петрана Георгиева Станкова, чрез процесуалният си представител адв. Николета Колева, атакува Решението на Варненският Административен съд в останалата му част, с която е отхвърлена жалбата против РА. В касационните жалби се излагат доводи за незаконосъобразност на съдебното решение, поради необоснованост, съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендира се отмяна на решението. Директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП претендира потвърждаване на данъчните актове и присъждане на юрисконсултско възнаграждение, а ЕТ "Гранит - 22 - Петрана Станкова", гр. Силистра, представляван от Петрана Георгиева Станкова, чрез процесуалният си представител адв. Николета Колева претендира тяхната отмяна и заплащане на разноски. Ответникът по касационната жалба на Директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП - ЕТ "Гранит - 22 - Петрана Станкова", гр. Силистра, представляван от Петрана Георгиева Станкова, чрез процесуалният си представител адв. Николета Колева я оспорва в приложено по делото възражение. Ответникът по касационната жалба на ЕТ "Гранит - 22 - Петрана Станкова", гр. Силистра, представляван от Петрана Георгиева Станкова, чрез процесуалният си представител адв. Николета Колева - Директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП не взема становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба на ЕТ "Гранит - 22 - Петрана Станкова", гр. Силистра, представляван от Петрана Георгиева Станкова и за неоснователност на касационната жалба на Директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП. Върховният административен съд, Първо "А" отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените в тях отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационните жалби, като подадена в срок и от надлежни страни, са допустими. Разгледана по същество, касационната жалба на Директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП е неоснователна. Съдът е обявил за нищожен процесния РА в частта, в която са определени допълнително задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2002 г., 2005 г. и 2006 г., за които има издадени ДАПВ № 2084/26.05.2003 г., ДАПВ № 2626/20.08.2003 г., АПВ № 1223/17.07.2006 г. и АПВ № 969/23.08.2007 г. тъй като е приел, че ревизията по отношение на тези данъчни периоди е възложена от орган, който не е компетентен да възлага ревизионно производство за изменение на установени данъчни задължения. Счита за безспорно установено, че за всеки един от посочените данъчни периоди е налице влязъл в сила индивидуален акт /данъчен акт за 2003 г./. С влезли в сила ДАПВ и АПВ са определени задължения за данъци за процесните данъчни периоди, които могат да бъдат изменени единствено по реда на чл. 133 и следващите от ДОПК. Възлагането на ревизионно производство по този ред се извършва от Териториалния директор. Възлагането на ревизията и определянето на орган по приходите да издаде ревизионен акт от некомпетентен орган, влече и некомпетентност на органа, издал ревизионния акт, поради което следва да бъде обявена неговата нищожност в посочените по-горе части. Правилни са изводите на Варненският Административен съд, че процесния ревизионен акт е издаден от некомпетентен орган, което обуславя нищожността в тези му части. Не се спори по делото, че са издадени ДАПВ № 2084/26.05.2003 г., ДАПВ № 2626/20.08.2003 г., АПВ № 969/23.08.2007 г., № 1223/17.07.2006 г. и № 832/29.05.2006 г., не е спорно и обстоятелството, че въпросните ДАПВ и АПВ са влезли в законна сила. Данъчната проверка, завършваща с издаването на Данъчен акт за прихващане или връщане се обективира в индивидуален административен акт, който разрешава конкретен административноправен въпрос. Този акт, има като правна последица възникването на конкретни права и задължения. Със самият ДАПВ администрацията упражнява правомощието си да извърши прихващане на конкретни парични суми, съответно, за данъчния субект възниква правото да получи остатъка след извършеното прихващане, на което пък съответства задължението на администрацията да му го приведе по посочена от него банкова сметка. В нормата на чл. 112 от ДПК (отм.) детайлно са регламентирани правните последици, правата и задълженията, които възникват, както за данъчните субекти, така и за администрацията от издаването ДАПВ. Тези актове, съобразно изричната разпоредба на чл. 133, ал. 1 от ДПК (отм.), във вр. с чл. 112, ал. 7 от ДПК (отм.) подлежат на обжалване по реда за обжалване на ревизионни актове. ДПК (отм.) не сочи, кога един административен акт влиза в сила. Поради това и по силата на препращащата разпоредба на § 21 от ДПК (отм.), приложение намират правилата на общия процесуален закон, според които, когато данъчният акт не е обжалван по административен и съдебен ред, с изтичането на предвидения в закона срок за обжалване, същият влиза в сила. Влезлият в сила данъчен акт означава изчерпване на дадената по силата на правна норма компетентност на данъчния орган да бъде страна в конкретното правоотношение. Именно преклудирането на правомощието на органа по приходите да въздействува върху разрешения по вече приключилото производство въпрос, осигурява формалната законна сила на индивидуалния административен акт, какъвто безспорно е акта за прихващане или връщане. Ето защо, влезлият в сила административен акт гарантира на адресата си, че разглеждания административноправен въпрос е разрешен окончателно и непререшимо, така, както е установено в акта. Именно защото се посяга на стабилитета на индивидуалния административен акт, законодателят е предвидил отделно, императивно уредено производство, само в рамките на което е възможно да се измени данъчно задължение, определено с влязъл в сила административен акт. Регламентацията се съдържа в Глава X "Производство по издаване на данъчни актове", Раздел VII "Изменение на данъчни задължения" от ДПК (отм.) и съответно в Глава XVI "Особени производства", Раздел II "Изменение на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски" от ДОПК. Както в отменената, така и в действащата правна уредба лимитативно са изброени предпоставките, при които е възможно да се образува производство по изменение на данъчни задължения, определени с влязъл в сила индивидуален административен акт. Точно е определен и административния орган, който може да сложи в ход такова производство - при действието на ДПК (отм.) това е "съответния регионален данъчен директор", а при действието на ДОПК, това е "съответния териториален директор" на НАП. Възлагането на ревизията и определянето на орган по приходите да издаде ревизионния акт от некомпетентен орган, лице, различно от Директора на ТД на НАП гр. Силистра, влече и некомпетентност на органа, издал ревизионния акт, поради което правило е прогласена неговата нищожност. Съобразно разпоредбата на чл. 119, ал. 2 ДОПК, органът, който е възложил ревизия, определя компетентния орган по приходите, който да издаде ревизионния акт и това следва да бъде териториалният директор. При положение, че заповедите за възлагане на ревизията и за определяне на компетентния орган да издаде РА, са издадени от орган по приходите, който не притежава материалната компетентност за това, издаденият РА от ненадлежно овластен орган се явява нищожен в посочената част. Следва да се посочи също, че при възлагането на ревизии при действието на ДОПК, с оглед липсата на уредба в този нормативен акт на заварените случаи, в които данъчните задължения са установени вече с влязъл в сила данъчен акт по ДПК (отм.) - ДРА или ДАПВ, следва да се приеме, че и при тях са приложими разпоредбите на чл. 133, ал. 1 и чл. 134 от ДОПК, тъй като определящо в този случай е наличието на стабилен данъчен акт от категорията на индивидуалните административни актове, установяващ данъчни права и задължения, чието изменение е допустимо само по изключение и при строго регламентиран ред и процедура. След като с издадените ДАПВ органите по приходите са приели, че посочения размер на ДДС за възстановяване по справката - декларация за процесните периоди отговаря на правата на жалбоподателя, то различен от вече установения размер на вземанията на жалбоподателя, може да се установи единствено при условията и по реда на чл. 133 и чл. 134 от ДОПК. Последващата редакция на чл. 129, ал. 3 от ДПК /обн. в ДВ, бр. 108 от 19.12.2007 г./ не променя в никаква степен възприетите вече изводи, доколкото същата е влязла в сила, след образуването на процесното ревизионно производство. Действително, изменения нормативен текст, дава друго разрешение на обсъждания въпрос, но по отношение на същия няма изрично придадено обратно действие, поради което и е неприложим в конкретния казус. Императивният характер на нормите /както материални, така и процесуални/, които уреждат данъчните правоотношения изключва възможността те да бъдат прилагани с обратна сила, при липсата на изрично законово указание в тази насока. С оглед изложеното, правилно е прогласена нищожността на ревизионния акт в частта за определените допълнително задължения за внасяне данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2002 г. в размер на 49,10 лв., за 2005 г. в размер на 281,60 лв. и за 2006 г. в размер на 19282,40 лв. и съответните лихви. Съдът е приел, че липсва задължение за авансови вноски за 2002 г. в PA, а единствено задължение за лихви в размер на 24,08 лв., поради което следва да бъдат отменени единствено начислените лихви. Правилни са изводите, свързани с недопустимост на ревизионното производство за този период. След като дължимостта и размера на авансовите вноски се определя въз основа на подадените декларации за предходните две данъчни години, то срокът по чл. 109, ал. 1 от ДОПК за авансовите вноски за 2002 г. започва да тече от 31.12.2002 г. и изтича на 31.12.2007 г. Ревизионното производство е било образувано на 29.01.2008 г. със ЗВР № 800053/29.01.2008 г., след изтичане на преклузивния срок за определяне на задължения за данъци. Предвид на изложеното, касационната жалба на Директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП се явява неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена, а Решението на съда като правилно и законосъобразно - оставено в сила. Касационната жалба на ЕТ "Гранит - 22 - Петрана Станкова", гр. Силистра, представляван от Петрана Георгиева Станкова се явява основателна в частта, в която се твърди липса на компетентност на изпълняващия длъжността Директор на ТД на НАП - Силистра да издаде заповед по чл. 112, ал. 2 от ДОПК, а именно Заповед № 4/02.01.2008 г., за определяне на Органа по приходите, който може да възлага ревизия. Налице е съществено нарушение на процесуалните правила. Изпълняващият длъжността териториален директор е оправомощил Нели Бонева на основание чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК да издава ЗВР след съгласуване с териториалният директор и да възлага извършването на проверки по прихващане и възстановяване по реда и условията на чл. 129 от ДОПК и чл. 92 от ЗДДС, насрещни проверки, проверки по делегация по чл. 45 и чл. 46 от ДОПК и други проверки по установяването на факти по чл. 110, ал. 4 от ДОПК. Самата Заповед № 4/02.01.2008 г. е издадена не от титуляра - Териториален директор, а е издадена от изпълняващ същата длъжност. По делото няма документ, доказващ отсъствието на титуляра - Териториален директор на ТД на НАП - Силистра за датата 02.01.2008 г. и заповед за възлагане на изпълняващ длъжността - Димитров. Приложени са доказателства за отсъствието на титуляра на длъжността - Светослав Аврамов, но за друг период. ЗВР № 800053/29.01.2008 г. е издадена от Нели Бонева - гл. инспектор "Приходи", Отдел "Контрол", без надлежно оправомощаване, по реда на чл. 212, ал. 2, т. 1 от ДОПК от директор на ТД на НАП - Силистра. Издаденият в резултат на ревизията РА е нищожен, поради липса на материална компетентност на органа, по чиято заповед е започнало производството. С оглед на гореизложеното, следва да се прогласи нищожността на атакувания РА. С оглед изхода от спора и предвид на обстоятелството, че ЕТ "Гранит - 22 - Петрана Станкова", гр. Силистра, представляван от Петрана Георгиева Станкова е направила разноски в размер на 2050 лв., следва да се присъдят. Воден от горното Върховният административен съд, Първо "А" отделение,